Салық міндеттемесін орындау ерекшеліктері
МАЗМҰНЫ
КІРІСПЕ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 4 . 8б.
1.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІ ИНСТИТУТЫ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..9 . 27б.
1.1. Салық міндеттемесінің пайда болу тарихы мен түсінігі ... ... ... ... .9 . 18б.
1.2. Салық міндеттемесінің құрамы мен пайда болу негіздері ... ... ... 19 . 27б.
2.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІН ОРЫНДАУ ЕРЕКШЕЛІКТЕРІ ... ... .28 . 52б.
2.1. Салық міндеттемесін орындау түсінігі ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... .28 . 38б.
2.2. Салық міндеттемесін орындау тәртібі ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..38 . 48б.
3. ХАЛЫҚАРАЛЫҚ САЛЫҚТЫҚ ЖОСПАРЛАУ . САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІНІҢ КӨЛЕМІН ЗАҢДЫ ТҮРДЕ АЗАЙТУДЫҢ ҚҰРАЛЫ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ...49 . 72б.
3.1.Халықаралық салықтық жоспарлау ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ...49 . 61б.
3.2. Салықтық жоспарлау құрамы ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 61. 72б.
ҚОРЫТЫНДЫ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ...73 . 75б.
ӘДЕБИЕТТЕР ТІЗІМІ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 76 . 80б
КІРІСПЕ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 4 . 8б.
1.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІ ИНСТИТУТЫ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..9 . 27б.
1.1. Салық міндеттемесінің пайда болу тарихы мен түсінігі ... ... ... ... .9 . 18б.
1.2. Салық міндеттемесінің құрамы мен пайда болу негіздері ... ... ... 19 . 27б.
2.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІН ОРЫНДАУ ЕРЕКШЕЛІКТЕРІ ... ... .28 . 52б.
2.1. Салық міндеттемесін орындау түсінігі ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... .28 . 38б.
2.2. Салық міндеттемесін орындау тәртібі ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..38 . 48б.
3. ХАЛЫҚАРАЛЫҚ САЛЫҚТЫҚ ЖОСПАРЛАУ . САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІНІҢ КӨЛЕМІН ЗАҢДЫ ТҮРДЕ АЗАЙТУДЫҢ ҚҰРАЛЫ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ...49 . 72б.
3.1.Халықаралық салықтық жоспарлау ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ...49 . 61б.
3.2. Салықтық жоспарлау құрамы ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 61. 72б.
ҚОРЫТЫНДЫ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ...73 . 75б.
ӘДЕБИЕТТЕР ТІЗІМІ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 76 . 80б
МАЗМҰНЫ
КІРІСПЕ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..
... ... ... ... ... ... ... ... ... 4 – 8б.
1.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІ ИНСТИТУТЫ ... ... ... ... ... ... .. ... ... ... ... 9
– 27б.
1.1. Салық міндеттемесінің пайда болу тарихы мен түсінігі ... ... ... ... .9
– 18б.
1.2. Салық міндеттемесінің құрамы мен пайда болу
негіздері ... ... ... 19 – 27б.
2.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІН ОРЫНДАУ ЕРЕКШЕЛІКТЕРІ ... ... .28 – 52б.
2.1. Салық міндеттемесін орындау
түсінігі ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..28 – 38б.
2.2. Салық міндеттемесін орындау
тәртібі ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..38 – 48б.
3. ХАЛЫҚАРАЛЫҚ САЛЫҚТЫҚ ЖОСПАРЛАУ – САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІНІҢ КӨЛЕМІН ЗАҢДЫ
ТҮРДЕ АЗАЙТУДЫҢ
ҚҰРАЛЫ ... ... ... ... ... ... ... . ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..
... ... ... ... ... ... ... ..49 – 72б.
3.1.Халықаралық салықтық
жоспарлау ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 49 – 61б.
3.2. Салықтық жоспарлау
құрамы ... ... ... ... ... ... ... . ... ... ... ... ... ... ... ...61– 72б.
ҚОРЫТЫНДЫ ... ... ... ... ... ... .. ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..
... ... ... ... ... ... 73 – 75б.
ӘДЕБИЕТТЕР
ТІЗІМІ ... ... ... ... ... ... ... . ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..
... ... ..76 – 80б.
Кіріспе.
Қазақстан Республикасының өзінің тәуелсіздігін жариялауы мен
мемлекеттің елдің экономикасына тікелей араласпау қағидаларын ұстануы,
мемлекетпен экономиканы реттеудің тек қана жанама әдістерін ғана
пайдалануы, өндірістің барлық түрлеріне мемлекеттік монополиядан бас
тарту, осының барлығы, мемлекеттік табыстарды құрайтын жаңа көздерді
іздестіру қажеттігін тудырды.
Мемлекет пен оған тәуелді субъектілердің арасындағы қарым–қатынасты
орнату қағидалары түбегейлі өзгерістерге ұшырады. Осыған орай мемлекет -
жұмыс беруші ретінде, өзінің барлық тұрғындарын жұмыс орындарымен
қамсыздандыру және оларға мемлекеттік қазынадан жалақы төлеу
міндеттерін өзінің мойнына алмайтын болды. Әрбір еңбекке жарамды азамат,
қазіргі жеке талаптар мен кәсіпкерлікті қолдау жағдайларында, табысты заңды
жолдармен табуға шақырылды. Сонымен қатар, азаматтар қоғамдық мүдделерге
байланысты жұмсалатын мемлекеттік шығындардың орнын толтыруға қатысуға
міндетті болды.
Дәл осы уақытта, азаматтардың өзінің мемлекетімен арадағы негізгі
конституциялық құқықтар мен міндеттердің мазмұнын қайта қарау мен
түбегейлі өзгерістерге ұшырату қажеттігі туындады. Осындай қайта қараудың
нәтижесінде, салықтарды төлеу міндеттемесі Қазақстан Республикасының
құқығында жаңаша дамуы мен іске асырылуына ие болып, өзінің Конституциялық
бекітілуін тапты.
1993 жылдың 28–қаңтарында қабылданған Қазақстан Республикасының
Конституциясында, біздің мемлекет үшін осыған дейін беймәлім болған жаңа
нормалар пайда болды. Олардың қатарында азаматтардың заңи түрде
белгіленген салықтарды, алымдарды және бюджетке төленетін басқа да міндетті
төлемдерді төлеу әркімнің борышы әрі міндеті деп жариялануы.[1]
Қазіргі мемлекеттің өзінің әрбір тұлғасымен қатынастарын орнатуда
негізгі қағида: адам, оның өмірі, құқықтары мен бостандықтары, тұлғаның
өзбетінше шығармашылық дамуы мен өзінің барлық мүмкіндіктерін іске асыру,
және сол
үшін қажетті барлық құқықтармен қамтамасыз етілу туралы постулат болып
табылады. Сонымен қатар, адамның қоғам мен мемлекеттегі әлеуметтік және
оның салдары болып табылатын құқықтық статусының сипаттамасы, адамның
олардың алдында қамтамасыз етілген міндеттері мен борыштарынсыз толық
болмас еді. Нағыз бостандықты сезіну, осы бостандықтың қайнар көзін, оның
пайда болу сипатын сезіну, барлық адамзат пен қазіргі қоғамның мыңжылдық
талпыныстарын, яғни әрбір тұлғаға өзінің жеке потенциалын іске асыруына
барлық жағдай жасаған әр адамның қазіргі қоғам мен бүкіл адамзат алдындағы
борышын сезіну арқылы ғана мүмкін. Әр адамның өзінің жекелеген
бостандығын сезіну - өзін тұрып жатқан қоғамы мен бар адамзаттың бөлігі
ретінде қарастыру арқылы жүзеге асады.Осыған орай, менің көзқарасым
бойынша, адам – тұлғаның еркін және толық дамуы мүмкін болатын қоғам
алдында белгілі–бір міндеттерге ие екендігі туралы жағдай Адам құқықтарының
жалпы декларациясының жиырма тоғызыншы бабында көрініс тапқаны кездейсоқ
емес.[2]
Азаматтардың өзінің мемлекетінің шығындарын өтеуге қатысу қажеттігімен
ғана, және осыған орай әр азаматпен мемлекеті мен қоғамы алдындағы міндетін
өтеу үшін белгілі–бір материалдық мұқтаждықтарды сезінуімен сипатталатын
салықтар, салық төлеу туралы конституциялық міндетке жай ғана сипат
береді. Салық төлеушімен салық төлеу кезінде сезінетін осы жай ғана
материалдық мұқтаждықтар, әр адамнан мемлекет өмірінде өзінің тарихи рөлін
түсінуін қажет ететін басқа конституциялық міндеттерімен (Конституция мен
заңдаманы сақтау,басқа тұлғалардың құқықтарын, бостандықтарын, ар–намысын
сыйлау, отанын қорғау, тарихи және мәдени мұраның сақталуына қамқорлық
жасау, табиғатты қорғау және табиғи ресурстарды қастерлеу міндеттері)
салыстырғанда қарапайым тұрмыстық қажеттілік болып көрінуі мүмкін.
Бірақ, осыған қарамастан, салық төлеумен байланысты конституциялық
міндеттің маңызын асыра бағалау қиын. Мемлекет пен қоғам әлі де өзінің
тіршілігі мен қызмет жасауы үшін материалдық негізді қажет етеді. Солай
бола тұра, олар осы мақсатпен адамның құқықтары мен бостандықтарының
қолсұғылмауы туралы
қағидасына кері келіп, өзінің әрбір азаматын еркіне қарсы жеке меншігінен
айырмас еді. Сондықтан да, мемлекеттік кірістерді қалыптастыру механизмі
конфискациялау шарасын пайдалану арқылы жеке меншіктен айыру жолымен
бармады. Және де қоғам мен мемлекетке қажетті көлемдегі қаржыларды, өзінің
азаматтарынан – мемлекетіне арналған ерікті қайырымдылық әрекеттерін күту
әлі бола қоймайды.
Қазіргі уақытта Қазақстан Республикасының Салық заңдамасы тез дамып
келеді. Қазіргі салықтар – бұл мемлекеттік кірістердің негізгі бөлігінің
тұрақты, ұдайы қалыптасуының эффективті және жан–жақты құралы. Сонымен
бірге, кірістердің осылайша қалыптасуы:
• біріншіден, өзінің түп негізінде саяси және конституциялық – құқықтық
дәйектемеге ие;
• екіншіден, мемлекетте болып жатқан өз бетінше реттелетін экономикалық
үрдістердің динамикасына тәуелді және;
• үшіншіден, мемлекетті табыс табу қайнар көздерін іздеуден босатады,
мемлекет енді өзінң капиталының тәуекелді салымдарын жасамайды, ол тек
қана минималды шығындармен салықтардың тұрақты келіп отыруын
қамтамасыз етеді. Бұл салық жинаумен айналысатын мемлекеттік
органдардың бюджеттік қамсыздандырылуы арқылы жүзеге асырылады.
Осы уақытта, мемлекет алдында салық жүйесінің эффективті қызмет етуін
құқықтық қамтамасыз етілуінің механизмін құру мәселесі орын алады. Құқық
–салық жүйесінің экономикалық құрылысы мен салықтарды жинау кезінде пайда
болуы мүмкін барлық қатынастарды нормативті регламентациялау мәселелерін
шешуге арналған.
Бүгінге, салықтар мен олардың қызмет етуін құқықтық қамтамасыз ету,
қазіргі қоғамдағы ең кең тараған әрі өте жиі талқылауға түсетін тақырып.
Және бұлай болуы әбден түсінікті. Салықтар, барлық әлеуметтік топтарды қоса
алғанда және әрбір азаматты жеке қарастырған уақыттағы мүдделердің
жиынтығымен сипатталады. Салықтар қазіргі мемлекеттің өмір сүруі мен қызмет
етуінің материалдық негізін құрудың құралы болып табылады. Әлеуметтік
бағдардағы мемлекет үшін салық – бұл барлық қоғам мүддесін біріктіретін
әлеуметтік бағдарламаларды қаржыландырудың қайнар көзі. Қорытындылай келе,
салықтар – бұл салық төлеушіні оның қаржыларынан айыратын, ақшалай
төлемдер. Салықтық құқық – қатынастардың қатысушыларының мүдделерінің
өздерінің негізі бойынша қарама – қарсы сипаты, қазіргі күнде осы
қатысушылар арасында белгілі–бір қатынастарды, келіспеушіліктерді
туындатады. Сондықтан да, салықтық құқық – қатынастарды реттейтін құқық,
осы қатысушылардың мүдделерінің тұрақтылық және ойға қонымды үйлестіру
қағидаларына қарсы келмейтін нормалардың жиынтығынан тұру қажет.
Бүгінгі күнде, салықтарды орнату және оларды жинаумен байланысты
мемлекеттің қызметін құқықтық қамтамасыз ету мәселесіне көптеген
теоретикалық ізденістер арналған. Салық міндеттемесі түсінігі қазақстандық
салық құқығының жаңашылдығы болып табылады. Алғашқы қадам А.И.Худяковпен
жасалды[3], кейіннен осы мәселеге арналған Республикамыздағы салық құқығы
аясындағы жетекші маманның – Е.В.Пороховтың монографиясында[4] орын алды.
Қазіргі уақытта аталған монография Тәуелсіз Мемлекеттер Достастығы
елдерінің ішіндегі ең ірі әрі қызық ізденіс болып табылады.
Осыған қарамастан, материалдық салықтық құқық–қатынас ретіндегі салық
міндеттемесі түсінігі, оның пайда болуы, қызмет етуі және тоқтатылуының
негіздері, және оның орындалуының түсінігі мен орындалуының маңызды
талаптары туралы мәселелер әлі күнге дейін өте аз зерттелген, және өзінің
өзектілігін жоғалтпады. Керісінше, Республикамыздың сыртқы қатынастарының
жаңа үрдіспен дамып келуіне орай олар жаңа халықаралық сипатқа ие бола
бастады. Жоғарыда аталған түсініктер мемлекет азаматтарының салық төлеумен
байланысты конституциялық–құқықтық міндетінің мазмұнын ашады, және нақтылай
түседі. Осыған орай, мен өзімнің дипломдық жұмысымды жазу барысында аталған
мәселелерді зерттеуге, және де салық міндеттемесінің орындалуының
халықаралық аспектілерін ашуға тырысамын.
1. САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІ ИНСТИТУТЫ
1.1.Салық міндеттемесінің пайда болу тарихы мен түсінігі.
Салық міндеттемесі институты – салық заңдамасы үшін де, салық жүргізу
үшін де жаңа, бірақ салық құқығының қойнауларында ол объективті категория
ретінде салықтардың өздерінің пайда болу уақытынан бері өмір сүріп келеді
деп ойлау керек. Осылайша, бұл категорияға оң көзқараспен қатар (бұл
көбіненсе қаржы – құқығы өкілдеріне тиісті ), біршама сынды бағалар да
айтылып жатыр (ал бұл азаматтық құқық ғылымының өкілдеріне тиісті).
Сонымен қатар, салық міндеттемесі институты мүлде жоқ деген де пікірлер
айтылып жатыр. Осы орайда В.В. Витрянский былай деп жазады: Салық
төлеушінің негізгі міндеті – салықтарды уақытылы әрі толық көлемде төлеу
болып табылады, ал мемлекет өзінің салық органдары арқылы одан бұл
міндеттемені мүлтіксіз орындауын талап етуге құқылы, және салық
міндеттемесін орындамау жағдайында салық төлеушіге айып түріндегі
шараларды қолдануға құқылы. Дегенмен, салық органдары арасында орнығатын
құқық қатынастар, міндеттемелер болып таныла алмайды. Одан артық,
азаматтық заңдама нормалары салықтық немесе басқа да қаржылық
қатынастарға қолдануға жатпайды.[5]
Шамамен осы сияқты ойды қазақстандық цивилист профессор М.К.Сүлейменов
ұстанады, оның ойынша, міндеттеме тек қана азаматтық–құқықтық категория
бола алады. Міндеттемелер теориясы азаматтық–құқықтық категория институты
ретінде сонау рим құқығында пайда болған еді, және де сол уақыттан бері
ұлы ғалымдардың немесе заңдамашылардың ешқайсысы бұл категорияны, біздің
ер салықшыларымыздан басқалары, басқа құқық салаларының құқық-
қатынастарына қатысты қолдануға талпынбады, - деп жазады.[6]
Мұндай тұжырымдамалармен келісу қиын, себебі:
Бріншіден, салықты орнату кезінде, азаматтық-құқықтық емес қаржылық-
құқықтық (дәлірек айтсақ салықтық-құқықтық) міндеттеме пайда болады.
Сондықтан да, салық міндеттемесі туралы сөз қозғалғанда, бұл салықтық-
құқықтық қатынастарға азаматтық-құқықтық заңдама қолданылады дегенді
білдірмейді.
Екінішіден, міндеттеме термині азаматтық құқықтың монополиялық
меншігі деген пікір негізсіз, себебі құқық салаларын белгілі-бір
терминологияны немесе институттарды ғана қолдануға міндеттейтін заңды түрде
бекітілген бұйрық жоқ.
Үшіншіден, қандай-да бір түсінікті қолдану, ол осы түсінікпен
сипатталатын заңи конструкцияның негізінің қаншалықты нақты көрсетілуімен
анықталады.
Жоғарыда аталған негіздемелер, міндеттеме түсінігі тек қана
азаматтық-құқықтық қатынастар аясында ғана емес, басқа да құқық
салаларында қолданылатындығын дәлелдейді. Мысалы, халықаралық
міндеттемелерді сақтау тіркесі ешкімнің наразылығын тудырмайды, және
азаматтық құқықпен байланыссыз болса да, баршаға да түсінікті. Әдеби
қайнар көздерде жиі кездесетін мемлекет алдындағы қаржылық міндеттер
(жоғарыда айтылып кеткендей, ол салық міндеттемесі түсінігімен теңдес)
тіркесі жөнінде ешкім қарсылық білдірмейді.
Нәтижесінде, міндеттеме термині – бұл өзінің нақты қолданысы кезінде
салалық құрал сипатын алатын жалпы заңи категория.
Осы орайда, салық құқықығы ғылымы және салық заңдамасы, салықтарға
қатысты не себепті көбінесе салық төлеушінің міндеттемесі түсінігін
қолданылады деген сұрақ туындайды. Оның түсіндірмесі өте оңай – мемлекетке
салық төлеушінің міндеттемесі категориясын қолдану арқылы салық салуды
ұйымдастыру тиімдірек. Егер де, біз өзімізге мемлекет қандай негіздерге
сүйене отырып салықтарды орнатады, және оларды орнатуға құқылы ма? -
деген сұрақ қойсақ, онда біз бұл сұраққа Конституцияны қоса алғандағы ешбір
құқықтық актіден жауап таба алмаймыз. Мемлекет салықтарды орнатуға
құқылы деген норманы біз ешбір жерден кездестіре алмаймыз. Мемлекеттің
бұл құқығы, діни догмат секілді талқылауға салынбайды және де ешбір
құқықтық қамсыздандыруды қажет етпейді деп анықталады. Мысалға, Америка
Құрама Штаттарында (келесіде АҚШ), мемлекет табыстарға салық салу құқығына
ие болу үшін, 1913 жылдың үшінші ақпанында ратификацияланған
Конституциясына (XVI Конституция) арнайы өзгерістерді қабылдауға мәжбүр
болды, яғни АҚШ құрылғаннан бері 140 жыл өткен соң осындай жағдай орын
алып жатыр. Осы жағдайға дейін мемлекет бұл салықты орнатуға құқылы емес
еді. АҚШ Конституциясында, тіпті, салық салу мақсаттары көрсетілген:
Америка Құрама Штаттарының борыштарын төлеу, бірлескен қорғанысты және
жалпы ауқаттылығын қаматамасыз ету үшін (IIX бөлім).
Салық салу аясына міндеттемелік институтын енгізу, салықтық
қатынастардың құқықтық және де экономикалық мәніне тиісті механизмді
құрастыруға байланысты заңи–техникалық мәселенің шешімі ғана болып
табылмайды, сонымен қатар, бұл белгілі–бір дәрежеде саяси мәселені –
мемлекетті құқықтық аяға енгізу, оны тек қана құқықтарға ғана емес,
сонымен бірге заңи міндеттерге ие құқық субъектісіне айналдыру мәселелерін
шешеді. Мемлекеттің шексіз биліктігі, оның құқықтың өзімен анықталмаған
құқықтарға ие болуы, өркениеттенген салықтық құқық–қатынасқа ауысады.
Айтқандай, құқықтық мемлекет түсінігі[7], бұл мемлекеттің өзі құқық
негізінде әрекет жасайтындығымен сипатталады.
Қазақстан Республикасы Тәуелсіз Мемлекеттер Достастығы елдерінің ішінен
алғашқы болып өзінің салық заңдамасына салық міндеттемесі институтын
енгізгендігі айтылып өтуге қажетті өте маңызды бастама, бұл сөзсіз салық
салудағы прогрессивті қадам болып табылады.
Белгілі-бір салық қатынастары шегінде салық төлеушіге салықтық төлемді
іске асыруға байланысты белсенді іс-әрекеттер жасау міндеті жүктеледі, ал
мемлекет болса, осы төлемді алушы ретінде төлемді қабылдау құқығына ие
болады. Осы орайда екі тараптың әрқайсысы берілген құқық–қатынастар шегінде
бір–бірінен не күтетіндігін, және, осы күткендері орындалу үшін бір–біріне
қатысты қандай іс- әрекеттер жасайтындығын біледі.
Азаматтық құқықта кеңінен зерттелген міндеттемелік құқық–қатынастар
былай көрсетіледі: Міндеттемеге сәйкес бір адам (борышқор) басқа адамның
(несие берушінің) пайдасына мүлік беру, жұмыс орындау, ақша төлеу және т.б.
сияқты
белгілі–бір әрекеттер жасауға, не белгілі–бір әрекет жасаудан тартынуға
міндетті, ал несие беруші борышқордан өз міндеттерін орындауын талап етуге
құқылы. Несие беруші борышқордан атқарылғанды қабылдауға міндетті.[8]
Салық құқығында материалдық салықтық құқық–қатынастардың міндеттемелік
сипаты белгілі-бір ғылыми зерттеуге ұшыра қоймады (алғашқы зерттеушілер
қатарында Е.В.Порохов). Осыған орай, ғылыми әдебиетте: әдеттегідей
юриспруденцияда "міндеттеме" санаты тек қана азаматтық құқық аясында ғана
қолданылған, – деп айтылып келді. Басқа құқық салалары бұл категорияны
сирек қолданылатын.
Арасынша, құқық–қатынастарының міндеттемелік құрылымы, обьективті
түрде бұл категорияны мүлде қолданбаған құқық салаларында көрініс ала
бастады. Осындай жағдайдың жарқын үлгісі ретінде салық құқығы бола алады,
ондағы мәні бойынша міндеттемелік сипатқа ие материалдық салықтық
құқық–қатынастар азаматтық құқықтағы міндеттемелерге іспеттес құрыла
бастады.
Осыған орай М. Карасева атап өткендей, салық міндеттемесі мәселесі
бойынша қандай да бір іргелі ғылыми зерттемелердің болмауына қарамастан,
бұл міндеттемелер өзі-өзіне жол ашып келеді. Бұған дәлел ретінде "Салық
міндеттемесі және оның орындалуы" атты бөлімнен тұратын Ресей
Федерациясының Салық кодексін айта аламыз".[9]
Ал Қазақстан Республикасының заңдамасында салық міндеттемесі туралы
түсінік алғаш рет 1991 жылдың өзінде-ақ пайда болды. Бастапқы уақытта, енді
ғана қалыптаса бастаған Республикамыздың заңдамасы, сығылған нысанда болса
да, өз ішіне салық міндеттемесі түсінігін қамтыды. 1995 жылдың 1-шілдесінде
күшін жойған Қазақстан Республикасының №1072–XII Салықтық жүйе туралы
Заңының 10–бабында салық міндеттемесі туралы негізгі қысқаша жағдайлар бар
болатын еді. Республикамыздың салық заңдамасының негізделуі дәуірінде,
материалдық құқық–қатынастардың қалыптасуының міндеттемелік құрылысын
жасаудың жасық әрекеті, теқ қана азаматтық құқық дәулеті емес деуге болады.
Бірақ 1991-1995 жылдар бойы жоғарыда аталған норма заңдамалық тәжірибеде
өзінің дамуын іске асыра алмады және де фундаменталды теоретикалық
ізденістердің пәніне айналмады.
Осылайша, 1991 жылы салық құқығына міндеттемелік құрылымды енгізу
әрекеті толық көлемде іске асырыла алмады. Қаржы құқығы ғылымында да ол
тиісті дәрежеде қабылданбады. Соның нәтижесінде, Қазақстандағы салықтық
реформаның дамуына байланысты, берілген норма өзінің өзектігін жоғалтып
Қазақстан Республикасының Салық жүйесі туралы Заңының жойылуына, және
берілген мәселе бойынша жасалған жетістіктердің мемлекетіміздің жаңа
салықтық заңдамасында көрініссіз қалуына алып келді.
Сол уақыттағы, Қазақстан Республикасының Салық және бюджетке төленетін
басқа да міндетті төлемдер туралы Заңында, салық міндеттемесі түсінігінің
анықтамасын, оның маңызды белгілерін бекітетін немесе салық міндеттемесі
туралы қандай да болса атап өтулерді қамтитын нормалар болмады. 1995-2000
жылдар аралығында Республикамыздың заңшығарушылық материалдық құқық–
қатынастарының құрылысының міндеттемелік құрылыстан алшақтауы, олардың
міндеттемелік құқық–қатынастардың жүйесі бойынша құрылуының айқын жүйесінен
ауытқуына әкеліп соқтырды. Ал казіргі уақытта, жаңа Салық кодексінің
қабылдануына орай, материалдық салықтық құқық–қатынастардың міндеттемелік
құрылысы өзінің заңдамалық бекітілуін тапты.
М. Карасева көрсетіп отырғандай: салық міндеттемесі категориясының
мазмұнына сараптама жасау, оның цивилистермен құрастырылған "міндеттеме"
атты классикалық категориямен көптеген ортақтастығы бар деген қорытындыға
келуге мүмкіндік береді. Бұл қорытынды ғылым үшін, әсіресе заң шығарушылық
қызмет үшін іскерлік сипатта маңызды. Осылайша, егер де салық міндеттемесі
азаматтық–құқықтық міндеттеме ие болып отырған, нақ сол қағидалы белгілерге
ие болса, оның дамуы көп жақтарында цивилистикалық техникалық-заңдылық
саймандарды шеттен алу жолымен жүруі мүмкін.[10]
Шынында да, "азаматтық–құқықтық міндеттеме түсінігі" цивилистикада
түбегейлі зерттеліп келгендіктен, салық міндеттемесі табиғатына зерттеулер
жүргізу үшін тиімді арқау болып табылады. Бірақ та, мұндай зерттеу тек
салыстырмалы сипатқа ғана ие болады, себебі, салық міндеттемесі
азаматтық–құқықтық міндеттеме түсінігінің бір түрі болып табылмайды.
Салық міндеттемесін басқа құқық саласындағы аналогиялық көрініспен
салыстыра келе зерттеу, құқық теориясында "міндеттеме" атты ортақ рулық
түсініктің болмауынан туындап отыр. Салық міндеттемесі түсінігін
қаржылық міндеттеме атты рулық түсінік арқылы тұжырымдау концептуалды
дұрысырақ болар еді, өйткені бірінші міндеттеме соңғысының бір түрі болып
табылады. Бірақ "қаржылық міндеттеме" атты түсінік жайында, қандай да бір
ғылыми зерттемелердің жоқтығын және аталмыш (салық міндеттемесі) зерттеудің
пәндік ерекшелігін ескере отырып, бізге жан-жақты зерттелген "азаматтық
құқықтық міндеттеме" түсінігіне сараптама жасауға және осы түсінік арқылы
"салық міндеттемесі" түсінігін біршама қателіктермен тұжырымдауға тура
келіп отыр. Сонымен бірге, бұл "салық міндеттемесі" түсінігін айқындау
кезінде қаржылық құқық–қатынастардың аясындағы зерттеулер ескерілмейді
дегенді білдірмейді.
Салықтарды төлеуге байланысты міндеттеме, бұл мазмұнының бір жағынан,
салық төлеушінің мемлекет пайдасына салық төлеуге бағытталған барлық
қажетті белсенді әрекеттерді жасау міндеті, және екінші жағынан, істің
мәніне орай, мемелекеттің өз пайдасына салықтың төленуін талап ету құқығын
құрайтын қарым-қатынас, яғни салық міндеттемесі болып табылады.
Бұл сұрақ бойынша құқықтық әдебиетте салық төлеумен байланысты
міндеттемелер біржақты болып табылады, және де салықтық құқық–қатынаста бір
ғана міндетті тарап – салық төлеуші. Мемлекет бюджетке салықтар мен
салықтық төлемдерді ала отырып, өз мойнына салық төлеуші алдында қандай да
бір міндеттемелерді алмайды және де салық төлеуші пайдасына белгілі
әрекеттер жасауға міндетті емес. Осы арада, төлеуші де салығын төлей
отырып, қандай да бір құқықтарды иеленбейді.[11]
Салық міндеттемесі бірқатар өзгешеліктерімен ерекшеленеді:
Біріншіден, көп жағдайда салық міндеттемесі ақшалай болады (яғни,
мемлекетке салықтардан келетін ақшалар негізінде пайда болады және бар
болады); осынысымен салық міндеттемесі азаматтардың мемелекет алдындағы
басқа борышкерлік міндеттерден ерекшеленеді (мысалы, әскери міндет).
Дегенмен, кейбір жағдайларда, мемлекетпен салық міндеттемесінің пәні
ретінде мүліктің басқа бір түрін белгілеу мүмкіндігі жоққа шығарылмайды,
осы кезде ол салық міндеттемесін сипаты жағынан натуралды етеді, бірақ та
оны бәрібір де мүліктік етіп қалдырады. Салық міндеттемесі ғылыми
әдебиеттерде: әрқашан ашық көрсетілген мүліктік сипатқа ие, себебі әрдайым
меншікті ақшалай нысанда ғана берілуімен іске асырылады, - деп
белгіленеді.[12] Жалпы ақшалай сипат, шамамен қаржылық құқық–
қатынастарының көп бөлігінің ерекшелігі болып табылады. Мүліктік сипат
жағынан салық міндеттемесі азаматтық құқықпен ортақ белгілерге ие,
дегенмен, салық міндеттемесінің көбіне ақшалай сипатта бар болу ерекшелігі
оны азаматтық– құқықтық міндеттемеден айқын айырмашылығын көрсетуге
мүмкіндік береді.
Екіншіден, салық міндеттемесінде басқару құқығына ие тарап – мемлекет,
және де берілген міндеттемеде оған әрдайым нақты міндетті тұлғалар қарсы
қойылады, олар – салық субъектілері немесе салық төлеу ауыртпалығын
өздерінің иықтарына жүктеген міндетті тұлғалар. Және де мемлекет олардан
кез–келген уақытта өз пайдасына белсенді әрекеттерді жасауды талап ете
алады. Аталған ерекшелік қаржылық құқық–қатынастардың ерекшелігімен
алдын–ала анықталған, бұл қатынастардың міндетті субъектісі ретінде, өзінің
уәкілетті органдары арқылы, мемлекет шығып отырады.
Үшіншіден, салық міндеттемесі әрқашан да міндетті тұлғалармен,
нәтижесінде ақшалай қаражаттардың мемлекет пайдасына өтуімен іске
асырылатын белсенді әрекеттерді жасауымен сипатталады. Салық міндеттемесі
активті типті құқық– қатынас болып табылады. Ол салық төлеушінің салық
төлеу міндетін орындауға байланысты белсенді қимыл - әрекеті арқасында
өрбийді, осы уақытта екінші тарап берілген міндетті орындауды талап ету
құқығына ие болып отырады. Және де, салық міндеттемесі тек қана оң мазмұнға
ие міндеттеме болып табылады, себебі тек қана борышкердің (салық төлеуші)
несие беруші пайдасына белгілі–бір әрекеттерді (салықтарды төлеу) орындауды
ескереді, және де бұл әрекеттерден бас тартуды көздемейді. [13]
Төртіншіден, салық міндеттемесі әрқашан біржақты сипатта болады, оның
себебі, салық субъектісі активті әрекеттерді орындау міндетіне ғана ие және
де мемлекеттен өзіне бағытталған қандай да бір жауапты белсенді әрекеттерді
орындауды талап етуге құқысыз, ал мемлекет салық субъектісінен өзінің жеке
пайдасына белсенді әрекеттерді орындауын талап етуге құқылы, және төлеуші
алдында ешқандай міндеттерге ие емес. Салық төлеуші - салықты төлеуге
міндетті, ал мемлекет осы үшін оған ешбір міндетсіз. Осында қаржылық, соның
ішінде салықтық құқық–қатынастарының субъектілерінің теңсіздігі көрініс
табады. [14]
Бесіншіден, салық міндеттемесі өзінің сипаты жағынан бұқаралық–құқықтық
болып табылады, себебі оның пайда болуы мен өмір сүруінің негіздерінде
тікелей жеке мүдделер жоқ болып отыр, ал салық міндеттемесінің бар болуының
қажеттігі бұқаралық мүдделерді (мемлекет пен қоғам мүдделерін) ақшалай
қаражаттармен қанағаттандыру қажеттігімен анықталады.
Алтыншыдан, салық міндеттемесі бір ғана тарап – мемлекет бастамасымен
пайда болады, және бұл үшін екінші тараптың (салық субъектісі) қандай да
бір келісімі қажет емес. Сондықтан да, ол біржақты биліктік мемлекеттік
және, кейбір жағдайларда, халықтың өзімен санкцияланған тағайындама
сипатына ие болады. Салық міндеттемесінің тағайындалуының алғашқы құқықтық
негіздемесі, әркімнің заңда бекітілген салықтарды, алымдарды және басқа да
міндетті төлемдерді мемлекет пайдасына төлеу борышы мен міндеті, туралы
Конституциялық норма болып табылады.
Жетіншіден, салық міндеттемесі мерзімдік болып табылады, яғни
анықталған мерзім аралығында пайда болады, және салықтық заңдамамен
бекітілген күннен кеш емес мерзімде орындалуы тиіс.
Сегізіншіден, салық міндеттемесі периодты түрде пайда болатын
міндеттемелер категориясына жатады. Басқаша айтқанда, салықтық заңдамамен
белгіленген уақыт кезеңінің басталуы, салық төлеуші үшін өзінде бар объекті
бойынша салық міндеттемесінің пайда болуын білдіреді.
Ғылыми әдебиетте салық міндеттемесінің ерекшелік белгісі ретінде,
мемлекетпен салық міндеттемесінің орындалуын қабылдау белгісі көрсетіледі:
Өзі орнатқан және оны қабылдауға міндетті мемлекет, салық міндеттемесін
қабылдамай алмайды сонымен бірге, қаржы құқығындағы салық міндеттемесінің
орындалуы, мемлекеттің ақшалай қаражаттарын ұйымдастыру бойынша қызметтің
мазмұнын толықтыратындығын атап өту керек. Аталған қызметтің негізгі
қағидасы - қаржылық тәртіптің тура сақталуы болу керек, яғни мемлекет
анықтаған биліктік жазба бұйрықтарының қаржылық құқық–қатынастың барлық
қатысушыларымен орындауы. Осы орайда салық міндеттемесінің орындалуын
қабылдамау, мемлекеттің салық қызметінің қағидаларын, сонымен бірге
қаржылық тәртібінің негіздерін бұзар еді.
Салықтық қатынастардың түрлеріне сәйкес салық міндеттемелері
материалдық және ұйымдастырушылық болып екіге бөлінеді. Егер де, әдебиетте
салық міндеттемесі туралы мәселе көтерілсе, әрқашан материалдық салықтық
қатынастар сипаты қаралады. Арасынша, теоретикалық көзқарас тарапынан
алғанда ұйымдастырушылық салықтық қатынас та салық міндеттемесін
сипаттайды. Мысалға, мемлекет пен салық агенті арасындағы қатынас –
ұйымдастырушылық салықтық қатынас бола отырып (мазмұнын, салықтық агенттің
салық төлеушіден салықты ұстап қалу, және осы соманы мемлекет пайдасына
аудару құрайды), өзімен салық міндеттемесін сипаттайды.
Ұйымдастырушылық салықтық қатынастар негізгі материалдық салықтық
қатынастарға үстеме болып табылады. Осыған қарамастан, олар салық салуда
және салықтардың жиналуын қамтамасыз етуде үлкен маңызға ие. Материалдық
салықтық қатынас сияқты, ұйымдастырушылық салықтық қатынастар міндеттемелік
сипатқа ие, себебі олардың мазмұнын бір субъектінің екінші субъекті
пайдасына әрекеттер жасау міндеттілігі құрайды. Салық төлеушіге төленетін
кірістен салықты есептеу, мемлекет пайдасына салық сомасын ұстап қалу және
аударуды орындауға міндетті салықтық агент пен мемлекет арасындағы
ұйымдастырушылық салықтық қатынастар да айқын міндеттемелік сипатқа ие.
Мемлекет пен банктер арасындағы ұйымдастырушылық салықтық қатынастар туралы
да дәл осындай тұжырым жасауға болады.
Салық кодексі, салық міндеттемесіне төмендегідей анықтама береді:
Салық төлеушінің салық заңдарына сәйкес мемлекет алдында туындаған
міндеттемесі – салық міндеттемесі деп танылады, оған сәйкес салық төлеуші
салық органына тіркеу есебіне тұруға, салық және бюджетке төленетін басқа
да міндетті төлемдерді есептеуге, салық есептілігін жасауға, оны
белгіленген мерзімде табыс етуге, салық және бюджетке төленетін басқа да
міндетті төлемдерді төлеуге міндетті.[15]
Берілген анықтама салық төлеушінің барлық міндеттерін қамтымағанымен,
дегенмен, салық міндеттемесінің негізі жөнінде өте нақты сипаттама береді.
Бұл жерде материалдық салық міндеттемесі туралы айтылып жатқандығын атап
өту керек.
Материалдық салықтық қатынас берілетін салық міндеттемесі, әрқашан да
нақтыланған болады, яғни міндеттемені иеленуші – бұл салық төлеушінің
құқықтық статусына ие персонификацияланған заңды тұлға болып табылады.
Дегенмен, ұйымдастырушылық салық міндеттемелері де нақтыланған болып
келеді.
Материалдық салық міндеттемесі салықты орнатқан құқықтық актіге
негізделеді, бірақ оның пайда болуының түбегейлі негізі белгілі–бір
тұлғаның салық салу объектісіне ие болу түріндегі заңды факт болып
табылады, осының нәтижесінде берілген тұлға салық салушы статусын
иемденеді.
Салық міндеттемесінің құрылысы, оны орындау тәртібі мен мерзімдері
тікелей салық заңдамасымен анықталады. Егер де, салық міндеттемесінің
кейбір элементтері Халықаралық салықтық келісім–шартпен анықталатын болса,
ерекше жағдайлар қолданылады. Қазақстан Республикасының Салық заңдамасы бұл
жағдайды инвестициялық салық преференциялары туралы контрактілермен
байланыстырады.[16]
1.2.Салық міндеттемесінің құрамы мен пайда болу негіздері.
Салық міндеттемесінің құрамын қарастыруға көшпестен бұрын, біз бұл
түсінікке қандай мағына беретінімізді айтып өтуіміз керек. Құқық
теориясының жалпы бөлімінде, өз ішіне тек қана заңды мазмұнды алатын құқық-
қатынастың заңды нысанының құрамын ғана айырады. Мысалға, С.С. Алексеев
былай деп жазады: Егер де, құқық–қатынасты тек қана идеологиялық нысан
ретінде ғана қарастырсақ, онда бұл жағдайда оған субъективті заңды құқықтар
мен міндеттерден құралатын тек заңды мазмұн ғана тиісті . Ерекше
құқық–қатынаста идеологиялық нысан ретінде ешбір өзгешелік жоқ және болуы
да мүмкін емес. Егер де құқық–қатынас заңды нысан мен нақтылы материалдық
мазмұн бірлігі деп танылса, онда оның құрылымы басқаша сипатталады. Бұл
жағдайда құқық–қатынаста субъективті құқықтар мен міндеттермен қатар (оның
заңды мазмұнын құрушылар ), тағы да екі негізгі элемент бөлінуі мүмкін:
құқық субъектілері мен объектілері. Одан артық бұл жағдайда,
құқық–қатынастың материалдық мазмұны оңашаланады.
Жоғарыда айтылғандарды түгендей отырып, салық міндеттемесін нақты
мазмұн мен заңды нысан бірлігі деп қарастыру жөнді болады. Бұл жағдайда,
салық міндеттемесінің құрылымын оның барлық көріністерінде көрсетуге
мүмкіндік туындап отыр.
Осылайша салық міндеттемесі құрамына:
• салық міндеттемесінің субъектісі;
• салық міндеттемесінің объектісі;
• және салық міндеттемесінің мазмұны (субъективті заңды құқықтар мен
міндеттемелердің бірлігі ретінде, және де субъектілердің осы құқықтар мен
міндеттерді нақты әрекеттерімен іске асыруы түріндегі материалдық
мазмұндар ).
Салық міндеттемелерінің субъективті құрамын сипаттай отырып, салық
міндеттемесінің субъектілері ретінде әрқашан бір жағынан, мемлекет - өзінің
уәкілетті органы кейпінде (қаржылық, салықтық, кедендік және т.б.), ал
екінші жағынан – салық субъектілері екендігін айтып кету қажет.
Мемлекет әрқашан да салық міндеттемесінің құқыққа ие тарапы болады.
Мемлекеттен басқа, салықтарды орнату мен оларды жинауға ешкім құқылы емес.
Ал салық міндеттемелерінің міндетті тарапы ретінде, мойнына салық
міндеттемесі шегінде салық салу объектісін анықтау және көрсету, мемлекет
пайдасына өзінің меншікті қаржыларынан есептелген салық сомаларын төлеу,
және салық сомасын есептеу бойынша заңды міндеттемелер жүктелген тұлға –
салық субъектісі болып табылады.
Салық міндеттемесіндегі міндетті тараптың алғашқы негізделген белгісі –
бұл тараптың дербес тұлға статусын иемденуі болып табылады. Жеке тұлғаларға
қатысты бұл белгі әбден түсінікті және ешбір сұрақтарды
тудырмайды. Бұл белгі заңды тұлғаларды сипаттауда түсіндіруді қажет етеді,
себебі бірқатар мемлекеттердің салықтық заңдамаларында дербес заңды
тұлғалар болып табылмайтын субъектілерді салық төлеуші деп тану тәжірибесі
кең өріс алуда. Мысалы, 1995 жылдың 1–шілдесінен бастап өзінің күшін жойған
Кәсіпорындар табыстары мен кірістеріне салық салу туралы (№1568 1994
жылдың 12-ақпанынан) Қазақстан Республикасы Президентінің жарлығының
1–пунктінде: Берілген Жарлық бойынша табыстар мен кірістерге салынатын
салықтың төлеушілері болып, заңды тұлға статусына ие болу болмауына
қарамастан, ұйымдастырушылық құқықтық нысанындарына, қызмет түріне және
меншік түріне байланыссыз кәсіпкерлік қызметті іске асыратын барлық
субъектілер табылады[17] - деп айтылады.
Республикамыздың қазіргі салық заңдамасында да заңды тұлғалардың
бөлімдерін дербес салық төлеуші ретінде қаралуы мүмкін болып отыр. Ресей
Федерациясының салық құқығында да салық міндеттемесінің міндетті
субъектілерін анықтау мәселесі бар. Осылайша, салық төлеуші статусын
анықтағанда бір жағынан – тұлғалар туралы, ал екінші жағынан – жеке баланс
пен есептік не басқа да шоттарға ие филиалдар, бөлімдер және заңды
тұлғалардың басқа да жекелеген бөлімшелері ретінде қарастырылатын
кәсіпорындар туралы айтылады. Жоғарыда
аталған заңды тұлға бөлімшелері – заңды тұлғалар болып табылмайды, өйткені
олар дербес құқық қабілеттікке және мүлікке деген құқықтарға ие емес. Кейде
кәсіпорындар қатарына, заңды тұлғалар болып табылмайтын жай ғана
серіктестіктер (біріккен қызмет) жатқызылады. Филиалдар сияқты –
серіктестіктер де сол негіздер бойынша салық төлеуші бола алмайды деп
есептеледі.[18] Осы арада берілген тұжырым, филиалдар мен өкілдіктердің
салық субъектісі статусына ие бола алмауының бір ғана аспектісін ашып
көрсетеді: салықты төлеудің қайнар көзі бола алатын дербес оқшауланған
мүліктің болмауы. Жоғарыда келтірілген сөйлемде автор, филиалдар мен
өкілдіктер дербес құқық қабілетке ие еместігін дұрыс атап өтті. Негізінде,
дербес құқықтарды иелену және де кімде–кім алдында міндеттер атқарумен
байланысты қабілеттерге ие емес заңды тұлғалардың филиалдары мен
өкілдіктері, осымен қоса мемлекет алдында да салық міндеттемелеріне ие бола
алмайды. Филиалдар мен өкілдіктердің барлық әрекеттері заңды тұлға атынана
іске асырылатындықтан, олар өзі тәуелді болып отырған заңды тұлғада
құқықтар мен міндеттемелердің пайда болуына алып келеді, яғни, филиалдар
мен өкілдіктерде ешқашан салық салу объектісі туындай алмайды. Сәйкесінше,
осындай жағдайларда салық міндеттемелері бойынша міндеттер жиынтығы заңды
тұлғаның өзінде ғана туындайды, және де салық міндеттемелері шегіндегі
барлық талаптар тек қана заңды тұлғаның өзіне ғана қойыла алады. әрине,
заңды тұлғаның филиалы не өкілдігі, оның тапсырмасы бойынша салық
міндеттемесін орындауға бағытталған әрекеттерді жасай алады. Бірақ тек
қана, біріншіден, өзіне берілген өкілеттіктер шегінде және де заңды тұлға
атынан, екіншіден, салық міндеттемесін орындау үшін арнайы бөлінген заңды
тұлғаның жеке қаражаттарынан. Және де филиалдар мен өкілдіктер үшінші
жақтың қандай да болсын талаптарын (соның ішінде салықтық) қарау мен
қанағаттандыруға өкілетсіз. Сондықтан да заңды тұлға филиалдары мен
өкілдіктеріне салықтық шағымдарды ұсынуды тиісті емес деп танып, оларды
қараусыз қалдыруға болады.
Осылайша салық міндеттемесінің міндетті тарапы түсінігін қарастырып,
мынадай қорытындылар жасауға болады: салық міндеттемесінің міндетті тарапы
ретінде қаралу үшін, тұлға міндетті түрде құқық қабілеттілік белгісіне ие
болу қажет. Дербес құқық қабілетке ие тұлғалар ғана – салық субъектісі бола
алады.
Салық субъектісінің екінші маңызды белгісі ретінде мына фактіні атап
өту керек, салық субъектісі салық салу пәнімен тұрақты құқықтық байланыста
болады және де соның нәтижесінде, мемлекет пайдасына бағытталған өз
қаражаттарынан салық төлеу ауыртпалығын көтеру керек. Салық субъектісінің
басқа да ерекше белгілерін салық заңдамасы әлі анықтамады. Сондықтан да,
салық субъектілері болып: азаматтығына, жасына, тұрғылықты жеріне, тіркелу
орнына, қызмет ету жеріне байланыссыз жеке заңды тұлғалар бола алады.
Салық субъектісі түсінігін қарауды қорытындылай келе, оны былайша
сипаттауға болады – бұл салық салу пәнімен салық тудырушы байланыстың
болуына, немесе пайда болу есебінен салық заңдамасы бойынша мемлекет
алдында салықтық ауыртпалықты өз қаражаттарымен орындауға міндетті, дербес
құқық қабілетке ие жеке немесе заңды тұлға.
Кез келген құқық–қатынас секілді салық міндеттемесі өзінің объектісіне
ие, яғни берілген құқық–қатынастың пайда болуы мен бар болуының негізінде
жатқан материалдық игілікке ие.
Мемлекеттің кірісін құрайтын және оның бюджетіне салық түрінде төленуге
тиісті ақшалай қаржыларды (немесе мүліктерді) салық міндеттемесінің
объектісі деп санау керек. Салық міндеттемесінің объектісі түсінгін салық
салу объектісі түсінігімен шатыстырмау керек, екінші түсінік туралы
кейінірек сөз қозғалады.
Салық міндеттемесінің құрамы, салық міндеттемесі субъектісінің өзара
байланысты және өзара шарттасқан субъективті құқықтары мен заңды
міндеттерінің комплексімен анықталады. Міндеттеменің құрамын, несие
берушінің борышқордан қандай да бір әрекеттерді орындауды (немесе
орындамауды) талап ету құқығы және борышқордың оларды орындау (орындамау)
міндеті құрайды. яғни, міндеттеме құрамы борышқор міндеттеме бойынша неге
міндетті деген сұраққа жауап береді. Осылайша, борышқор міндетінің құрамы
оң әрекеттерге (бір нәрсе беру немесе жасау) не теріс әрекеттерге
(белгілі–бір әрекеттерді жасамау, олардан тартыну және т.б.) кездеседі.
Міндеттеме құрамы, несие беруші мен борышкер арасында құқықтық байланыстың
бар болуындағы идеологиялық нысан (несие берушіде субъективті құқықтың, ал
борышкерде заңды міндеттеменің бар болуы), және міндеттеме субъектісінің
анықталған мінез–құлық, әрекеттерін орындауымен сипатталатын материалдық
құрамның бөлінбейтін байланысы. Құқық теориясында, құқық қатынастың заңды
құрамы – бұл құқық–қатынасқа фактілік қоғамдық қатынастардың ерекше
идеологиялық нысаны ретінде өзіне тиісті ерекшелігін көрсететін,
субъективті құқықтар мен міндеттер, - деп айтылады. Осылайша, заңды құрам
салық міндеттемесін, оның субъектілерінің өздерінің субъективті заңды
құқықтары мен міндеттерінің өзара байланысы деп сипаттайды. Субъективті
құқық – басқа тұлғаның заңды міндеттерімен қамтамасыз етілген, өзінің
мүддесін қанағаттандыру мақсатындағы құқылы тұлғаға тиісті, рұқсат етілген
мінез–құлық шамасы. Салық міндеттемесінде субъективті құқық иесі, өзінің
салықтық органдары атынан, мемлекет болып табылады. Мемлекеттің субъективті
құқығы – нақты бір міндетті субъектіден салық міндеттемесін орындауды талап
ету құқығы арқылы жүзеге асады. Салық міндеттемесі шегінде мемлекеттің
субъективті құқығының бар болуы, онда мемлекеттік мүддені қамтамасыз етуге
бағытталған оң әрекеттерді жасау бойынша заңды міндеттеменің болуына негіз
жасайды.
Заңды міндеттеме – салық міндеттемесінің заңды құрамының екінші маңызды
бөлігі, мемлекетпен міндетті тұлғаға бұйырылған мінез–құлықтың қажетті
шегімен сипатталады. Салық міндеттемесінде қажетті мінез–құлық болып, салық
субъектісімен немесе басқа міндетті тұлғамен өзінде салық салу объектісін
анықтау, мемлекетке оның бар болуы туралы хабарлау, оның ішінде мемлекетке
тиісті салық сомасын есептеу, және салық заңымен анықталған шарттар
негізінде оны төлеу сияқты оң әрекеттерді жасау болып табылады.
Салық міндеттемесінің шегіндегі заңды тұлға, берілген әрекеттерді
белгілі–бір тәсілдермен, белгілі–бір нысанда және анықталған мерзімдерде
орындау қажет. Салық туралы кез–келген заңда болуға қажетті бұл шарттардың
барлығы, міндетті субъектілердің тиісті мінез–құлық шектерін анықтайды.
Заңды міндеттеменің анықтығы, жасалып жатқан субъективті құқық пен заңды
міндеттеменің арақатынасын тиісті түрде ұстануға мүмкіндік береді. Ешкімнің
салық субъектісінен заңда көрсетілген келісім–шарттардан басқа бір шарт
негізінде, салық міндеттемесін орындауды талап етуге құқығы жоқ.
Салық міндеттемесінің ерекшелігі сол, ол мемлекеттің әркімнің салық
төлеу қажеттілігімен шығарылған жалғыз ғана бұқаралық–құқықтық
нұсқаулығынан автоматты түрде пайда болмайды, ол нақты заңды фактілердің
бар болуымен тығыз байланысты. Бұл фактілер түрліше, және де олар салықтық
құқық–қатынасынң өзінің негізделуі, өзгеруі мен тоқтатылуының негізінде
жатқан заңды фактілермен түйіседі. Осы арада салықтық құқық–қатынас пен
салық міндеттемесінің арақатынасын айтып кету керек. Кейде заңи
әдебиеттерде, салық міндеттемесі – салықтық құқық–қатынас болып табылады,
яғни осы екі түсінік бірдей деген пікірлер айтылады. Бірақ та,
құқық–қатынас пен міндеттеме арасындағы байланыс күрделірек:
• біріншіден, құқық–қатынас пен міндеттеме өзара байланысты бола отырып,
өзбетінше жеке заңды категориялар;
• екіншіден, міндеттеме құқық–қатынас туындысы;
• үшіншіден, егер де міндеттеме әрқашан да құқық–қатынастың туындысы болса,
әр құқық–қатынас міндеттеме болып табылмайды.
Жалпы алғанда заңды әдебиетте салық міндеттемесінің пайда болуының
заңды фактілерінің үш түрін көрсетуге болады:
1. Салықты төлеу туралы Конституциялық норма;
2. Салық туралы заң;
3. Және нақты заңды факт – салық салу объектісінің болуы.
Қазіргі мемлекет кез–келген тұлғадан, оның бар болуы себебінен ғана,
оның төлей алу қабілетіне қарамай, салық төлеуді талап етуге құқысыз. Салық
объектісі, салық субъектісінің мүліктік ауқаттылығы мен төлей алу
мүмкіндігінің толық сипаттамасын бере алмайды. Мысалы, салық салу объектісі
ретінде жарияланған салық субъектісінің құндылықтарымен арадағы әрекетінің
өзі, бұл бағалылықтардың құндық сипатынсыз мемлекетке тек қана берілген
төлей алу мүмкіндігінің фактісін анықтауға ғана мүмкіндік береді. Сондықтан
да, салық субъектісінің мүліктік ауқаттылығы мен төлей алу қабілетінің
көлемін анықтау мақсатымен, салық салу объектісімен тығыз байланысты басқа
түсінік енгізіледі – бұл салық салу пәні.
Сонымен қатар, салық салу пәні, біріншіден, субъектінің тұлғалық
сипатымен емес, тікелей оның мүліктік жағдайымен, төлей алу қабілетімен
байланысты болу керек; екіншіден, олардың салық субъектісімен индивидуалды
байланысын сипаттау керек, басқаша айтқанда, нақ оның мүліктік жағдайы мен
төлей алу қабілетінің сипаттамасын құрау керек.
Мысалы, үй тұрғызу өздігінен салық міндеттемесін тудырмайды, бірақ ол
мүлікке бағытталған салық салудың пәніне барлық белгілерімен сәйкес келіп
отыр. Және де, сәйкесінше, берілген үй–жайдың маңынан кездейсоқ өтіп келе
жатқан тұлға да осы мүліктің салық субъектісі болып атала алмайды, себебі
берілген үй–жай мен оның жанынан өтіп келе жатқан тұлға арасында ешбір
құықтық байланыс жоқ.
Егер де берілген үй–жай осы субъектінің меншігінде болғанында, онда бұл
тұлғаның мүліктік жағдайы мен жеке төлей алу қабілеті туралы айтатын,
субъект пен оған меншік құқығы негізінде тиісті мүлік арасындағы салық
тудырушы байланыс айқын көрініп тұр деп айта алар едік. Осындай байланыстың
бар болуын, салық құқығы мен салық салу мәселелері бойынша еңбектердің
авторлары тікелей немесе жанама түрде айтып кетеді. Мысалы, Е.В. Порохов
өзінің еңбегінде осы арада айтылып кетерліктей С.Д. Цыпкиннің мына сөзін
келтіреді : Әр салық бойынша заңда, міндетті түрде, қандай жағдайларда
төлеу міндеті пайда болатындығы туралы айтылады. Салық салудың осындай
негізі ретінде, белгілі–бір пайда, табыс табу, қандай да бір ғимаратты
иемдену және тағы да басқа бола алады, яғни салық салу объектісінің бар
болуы[19]. Қазіргі кездегі ғылыми әдебиетте, салық салу объектісіне оның
барлық айрықша белгілерін көрсете отырып мынадай анықтама берілген: Салық
салу объектісі – бұл субъектінің салықты төлеу міндетін анықтайтын заңды
факт. Салық салу объектісі түсінігіне, салық салу пәні термині мазмұны
жағынан жақын. Бұл термин тиісті салықты алуды негіздейтін заңды емес
сипаттағы белгілерді білдіреді[20].
Салық субъектісінің салық салу пәнімен құқықтық байланысы - тұлғаның
белгілі–бір затты иеленуімен, немесе салық міндеттемесінің пайда болуымен
байланысты әрекеттерді (акциз асты тауарларды өндіру мен реализациялау,
тауарларды импорттау және т.б.) осы тұлғаның жасауымен сипатталады. Салық
субъектісі мен салық салу пәні арасындағы салық тудырушы байланыс тұрақты
әрі тығыз болуы керек, салық міндеттемесінің пайда болуының қажетті шарты
болып табылатын салық салу пәнінсіз ешқашан материалдық–салықтық қатынастар
туындамайды.
Салық салу субъектісінің салық салу пәнімен байланысының тұрақтылығы
мыналармен сипатталуы қажет: салық субъектісінде, онда салық салу пәнінің
болуына орай салық міндеттемесінің туындауының мүмкіндігі болса, ол өзінде
бұл пәннің болуы мен арадағы құқықтық байланысынан бас тартпайды. Мысалы,
бір тұлға иесіз үйде бірқатар уақыт аралығында тұрып, салықты төлемегені
үшін өзі мен осы үй–жай арасындағы құқықтық байланыстан бас тартады.
Берілген тұлғаның салықты салу пәнімен құқықтық байланысы тұрақсыз және
кездейсоқ. Бұл тұлға үшін меншік құқығы немесе басқа мүліктік құқық
негізіндегі салық салу пәнін иелену фактісі емес, адамның өзіне мүмкін
пайданы алу фактісі маңызды. Немесе, басқа бір мысал: шетелдік автокөлікті
сатып алғысы келген тұлға, бұл автокөліктің импорты үшін оған көлік
бағасының 200% көлемінде мемлекетке салықтар, алымдар мен баждарды төлеу
керектігін анықтаса, ешқашан өзінің мемлекетіне аңсаған автокөлігінің
импортымен байланысты әрекеттерді орындамас еді. Ауыртпалық түсіретін салық
субъектісіне айналып кетпеуі үшін, ол өзінде салық салу объектісінің
болуына тырыспайды да. Салық салу объектісі (көлікті импорттау фактісі)
тіпті пайда болмайды, себебі жоғарыда айтылып кеткен мысалдағы тұлға өзінде
салық міндеттемесінің пайда болуын тілемейді, және де өзімен тығыз әрі
тұрақты құқықтық байланыста болатын салық салу пәнінің туындауына
бағытталған өз еркіне тәуелді әрекеттерді жасамайды. Яғни, салық салу
пәнінің пайда болуы – автокөлікті импорттау – толығымен берілген тұлғаның
еркі мен әрекетіне тәуелді.
Осылайша, салық міндеттемесі заң шығарушымен салық салу пәні деп
жарияланған барлық жағдайлармен, үрдістермен тұрақты құқықтық байланыста
болатын тұлғаларда ғана туындайды.
2.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІН ОРЫНДАУ ЕРЕКШЕЛІКТЕРІ.
2.1.Салық міндеттемесін орындау түсінігі.
Міндеттеменің тараптарымен міндетке отырмас бұрын алдарына қойылған
мақсаттарына жетудің нақты мүмкіндіктерін тудыру, міндеттемеге қатысушы
әрбір тараптың бір–біріне бағытталған қажетті әрекеттерді (немесе
әрекетсіздікті) жасап, сол арқылы өздерінің мүдделерін қанағаттандыру, және
де осы әрекеттер арқылы алдарына қойылған мақсаттарға жету, оның орындалуы
үшін барлық алғышарттарды жасау, осының барлығы – әрбір міндеттеменің
бағалылығын құрайды.
Басқаша сөзбен айтқанда, тұлға белгілі–бір нәтижеге жету мақсатымен,
оны өзбетінше орындауға мүмкінсіз бола отырып, басқа бір тұлғамен
қатынастарға түсуге мәжбүр болады, осы екінші тұлға біріншінің пайдасына
оның мүдделерін қанағаттандыра алады.
Қайтарымды мәмілелерде бірінші тарап пайдасына әрекеттерді орындағаны
үшін екінші тарап біріншіден жауапты қанағаттандыру әрекеттерін орындауды
сұрайды. Екіжақты немесе өзара міндеттемелердің пайда болу құрылысы
осындай.
Біржақты күштеу міндеттемелерінің негізінде, міндетті тарап үшін салық
міндеттемесі мен оны орындау бойынша міндеттемелердің пайда болуына
бағытталған құқылы тараптың біржақты мүддесі жатыр. Міндетті тарап осындай
міндеттемелердің туындауына мүддесіз, себебі ол оған (ешбір жауапты
қанағаттанарлық әрекеттерсіз) белгілі–бір жеке мүліктік мұқтаждықтарды алып
келеді. Сондықтан да мемлекет заңшығарушы кейпінде осындай тұлғаға құқылы
тарап пайдасына белгілі–бір әрекеттерді орындау міндеттемесін нормативті
тәртіппен анықтайды. Әрине, мемлекет (онымен қоса құқылы тұлға) биліктік
бұйрық шығарып, оның дұрыс әрі уақытылы орындалуына сенеді.
Біржақты күштеуші міндеттемелердің бар ... жалғасы
Сіз бұл жұмысты біздің қосымшамыз арқылы толығымен тегін көре аласыз.
КІРІСПЕ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..
... ... ... ... ... ... ... ... ... 4 – 8б.
1.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІ ИНСТИТУТЫ ... ... ... ... ... ... .. ... ... ... ... 9
– 27б.
1.1. Салық міндеттемесінің пайда болу тарихы мен түсінігі ... ... ... ... .9
– 18б.
1.2. Салық міндеттемесінің құрамы мен пайда болу
негіздері ... ... ... 19 – 27б.
2.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІН ОРЫНДАУ ЕРЕКШЕЛІКТЕРІ ... ... .28 – 52б.
2.1. Салық міндеттемесін орындау
түсінігі ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..28 – 38б.
2.2. Салық міндеттемесін орындау
тәртібі ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..38 – 48б.
3. ХАЛЫҚАРАЛЫҚ САЛЫҚТЫҚ ЖОСПАРЛАУ – САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІНІҢ КӨЛЕМІН ЗАҢДЫ
ТҮРДЕ АЗАЙТУДЫҢ
ҚҰРАЛЫ ... ... ... ... ... ... ... . ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..
... ... ... ... ... ... ... ..49 – 72б.
3.1.Халықаралық салықтық
жоспарлау ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 49 – 61б.
3.2. Салықтық жоспарлау
құрамы ... ... ... ... ... ... ... . ... ... ... ... ... ... ... ...61– 72б.
ҚОРЫТЫНДЫ ... ... ... ... ... ... .. ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..
... ... ... ... ... ... 73 – 75б.
ӘДЕБИЕТТЕР
ТІЗІМІ ... ... ... ... ... ... ... . ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..
... ... ..76 – 80б.
Кіріспе.
Қазақстан Республикасының өзінің тәуелсіздігін жариялауы мен
мемлекеттің елдің экономикасына тікелей араласпау қағидаларын ұстануы,
мемлекетпен экономиканы реттеудің тек қана жанама әдістерін ғана
пайдалануы, өндірістің барлық түрлеріне мемлекеттік монополиядан бас
тарту, осының барлығы, мемлекеттік табыстарды құрайтын жаңа көздерді
іздестіру қажеттігін тудырды.
Мемлекет пен оған тәуелді субъектілердің арасындағы қарым–қатынасты
орнату қағидалары түбегейлі өзгерістерге ұшырады. Осыған орай мемлекет -
жұмыс беруші ретінде, өзінің барлық тұрғындарын жұмыс орындарымен
қамсыздандыру және оларға мемлекеттік қазынадан жалақы төлеу
міндеттерін өзінің мойнына алмайтын болды. Әрбір еңбекке жарамды азамат,
қазіргі жеке талаптар мен кәсіпкерлікті қолдау жағдайларында, табысты заңды
жолдармен табуға шақырылды. Сонымен қатар, азаматтар қоғамдық мүдделерге
байланысты жұмсалатын мемлекеттік шығындардың орнын толтыруға қатысуға
міндетті болды.
Дәл осы уақытта, азаматтардың өзінің мемлекетімен арадағы негізгі
конституциялық құқықтар мен міндеттердің мазмұнын қайта қарау мен
түбегейлі өзгерістерге ұшырату қажеттігі туындады. Осындай қайта қараудың
нәтижесінде, салықтарды төлеу міндеттемесі Қазақстан Республикасының
құқығында жаңаша дамуы мен іске асырылуына ие болып, өзінің Конституциялық
бекітілуін тапты.
1993 жылдың 28–қаңтарында қабылданған Қазақстан Республикасының
Конституциясында, біздің мемлекет үшін осыған дейін беймәлім болған жаңа
нормалар пайда болды. Олардың қатарында азаматтардың заңи түрде
белгіленген салықтарды, алымдарды және бюджетке төленетін басқа да міндетті
төлемдерді төлеу әркімнің борышы әрі міндеті деп жариялануы.[1]
Қазіргі мемлекеттің өзінің әрбір тұлғасымен қатынастарын орнатуда
негізгі қағида: адам, оның өмірі, құқықтары мен бостандықтары, тұлғаның
өзбетінше шығармашылық дамуы мен өзінің барлық мүмкіндіктерін іске асыру,
және сол
үшін қажетті барлық құқықтармен қамтамасыз етілу туралы постулат болып
табылады. Сонымен қатар, адамның қоғам мен мемлекеттегі әлеуметтік және
оның салдары болып табылатын құқықтық статусының сипаттамасы, адамның
олардың алдында қамтамасыз етілген міндеттері мен борыштарынсыз толық
болмас еді. Нағыз бостандықты сезіну, осы бостандықтың қайнар көзін, оның
пайда болу сипатын сезіну, барлық адамзат пен қазіргі қоғамның мыңжылдық
талпыныстарын, яғни әрбір тұлғаға өзінің жеке потенциалын іске асыруына
барлық жағдай жасаған әр адамның қазіргі қоғам мен бүкіл адамзат алдындағы
борышын сезіну арқылы ғана мүмкін. Әр адамның өзінің жекелеген
бостандығын сезіну - өзін тұрып жатқан қоғамы мен бар адамзаттың бөлігі
ретінде қарастыру арқылы жүзеге асады.Осыған орай, менің көзқарасым
бойынша, адам – тұлғаның еркін және толық дамуы мүмкін болатын қоғам
алдында белгілі–бір міндеттерге ие екендігі туралы жағдай Адам құқықтарының
жалпы декларациясының жиырма тоғызыншы бабында көрініс тапқаны кездейсоқ
емес.[2]
Азаматтардың өзінің мемлекетінің шығындарын өтеуге қатысу қажеттігімен
ғана, және осыған орай әр азаматпен мемлекеті мен қоғамы алдындағы міндетін
өтеу үшін белгілі–бір материалдық мұқтаждықтарды сезінуімен сипатталатын
салықтар, салық төлеу туралы конституциялық міндетке жай ғана сипат
береді. Салық төлеушімен салық төлеу кезінде сезінетін осы жай ғана
материалдық мұқтаждықтар, әр адамнан мемлекет өмірінде өзінің тарихи рөлін
түсінуін қажет ететін басқа конституциялық міндеттерімен (Конституция мен
заңдаманы сақтау,басқа тұлғалардың құқықтарын, бостандықтарын, ар–намысын
сыйлау, отанын қорғау, тарихи және мәдени мұраның сақталуына қамқорлық
жасау, табиғатты қорғау және табиғи ресурстарды қастерлеу міндеттері)
салыстырғанда қарапайым тұрмыстық қажеттілік болып көрінуі мүмкін.
Бірақ, осыған қарамастан, салық төлеумен байланысты конституциялық
міндеттің маңызын асыра бағалау қиын. Мемлекет пен қоғам әлі де өзінің
тіршілігі мен қызмет жасауы үшін материалдық негізді қажет етеді. Солай
бола тұра, олар осы мақсатпен адамның құқықтары мен бостандықтарының
қолсұғылмауы туралы
қағидасына кері келіп, өзінің әрбір азаматын еркіне қарсы жеке меншігінен
айырмас еді. Сондықтан да, мемлекеттік кірістерді қалыптастыру механизмі
конфискациялау шарасын пайдалану арқылы жеке меншіктен айыру жолымен
бармады. Және де қоғам мен мемлекетке қажетті көлемдегі қаржыларды, өзінің
азаматтарынан – мемлекетіне арналған ерікті қайырымдылық әрекеттерін күту
әлі бола қоймайды.
Қазіргі уақытта Қазақстан Республикасының Салық заңдамасы тез дамып
келеді. Қазіргі салықтар – бұл мемлекеттік кірістердің негізгі бөлігінің
тұрақты, ұдайы қалыптасуының эффективті және жан–жақты құралы. Сонымен
бірге, кірістердің осылайша қалыптасуы:
• біріншіден, өзінің түп негізінде саяси және конституциялық – құқықтық
дәйектемеге ие;
• екіншіден, мемлекетте болып жатқан өз бетінше реттелетін экономикалық
үрдістердің динамикасына тәуелді және;
• үшіншіден, мемлекетті табыс табу қайнар көздерін іздеуден босатады,
мемлекет енді өзінң капиталының тәуекелді салымдарын жасамайды, ол тек
қана минималды шығындармен салықтардың тұрақты келіп отыруын
қамтамасыз етеді. Бұл салық жинаумен айналысатын мемлекеттік
органдардың бюджеттік қамсыздандырылуы арқылы жүзеге асырылады.
Осы уақытта, мемлекет алдында салық жүйесінің эффективті қызмет етуін
құқықтық қамтамасыз етілуінің механизмін құру мәселесі орын алады. Құқық
–салық жүйесінің экономикалық құрылысы мен салықтарды жинау кезінде пайда
болуы мүмкін барлық қатынастарды нормативті регламентациялау мәселелерін
шешуге арналған.
Бүгінге, салықтар мен олардың қызмет етуін құқықтық қамтамасыз ету,
қазіргі қоғамдағы ең кең тараған әрі өте жиі талқылауға түсетін тақырып.
Және бұлай болуы әбден түсінікті. Салықтар, барлық әлеуметтік топтарды қоса
алғанда және әрбір азаматты жеке қарастырған уақыттағы мүдделердің
жиынтығымен сипатталады. Салықтар қазіргі мемлекеттің өмір сүруі мен қызмет
етуінің материалдық негізін құрудың құралы болып табылады. Әлеуметтік
бағдардағы мемлекет үшін салық – бұл барлық қоғам мүддесін біріктіретін
әлеуметтік бағдарламаларды қаржыландырудың қайнар көзі. Қорытындылай келе,
салықтар – бұл салық төлеушіні оның қаржыларынан айыратын, ақшалай
төлемдер. Салықтық құқық – қатынастардың қатысушыларының мүдделерінің
өздерінің негізі бойынша қарама – қарсы сипаты, қазіргі күнде осы
қатысушылар арасында белгілі–бір қатынастарды, келіспеушіліктерді
туындатады. Сондықтан да, салықтық құқық – қатынастарды реттейтін құқық,
осы қатысушылардың мүдделерінің тұрақтылық және ойға қонымды үйлестіру
қағидаларына қарсы келмейтін нормалардың жиынтығынан тұру қажет.
Бүгінгі күнде, салықтарды орнату және оларды жинаумен байланысты
мемлекеттің қызметін құқықтық қамтамасыз ету мәселесіне көптеген
теоретикалық ізденістер арналған. Салық міндеттемесі түсінігі қазақстандық
салық құқығының жаңашылдығы болып табылады. Алғашқы қадам А.И.Худяковпен
жасалды[3], кейіннен осы мәселеге арналған Республикамыздағы салық құқығы
аясындағы жетекші маманның – Е.В.Пороховтың монографиясында[4] орын алды.
Қазіргі уақытта аталған монография Тәуелсіз Мемлекеттер Достастығы
елдерінің ішіндегі ең ірі әрі қызық ізденіс болып табылады.
Осыған қарамастан, материалдық салықтық құқық–қатынас ретіндегі салық
міндеттемесі түсінігі, оның пайда болуы, қызмет етуі және тоқтатылуының
негіздері, және оның орындалуының түсінігі мен орындалуының маңызды
талаптары туралы мәселелер әлі күнге дейін өте аз зерттелген, және өзінің
өзектілігін жоғалтпады. Керісінше, Республикамыздың сыртқы қатынастарының
жаңа үрдіспен дамып келуіне орай олар жаңа халықаралық сипатқа ие бола
бастады. Жоғарыда аталған түсініктер мемлекет азаматтарының салық төлеумен
байланысты конституциялық–құқықтық міндетінің мазмұнын ашады, және нақтылай
түседі. Осыған орай, мен өзімнің дипломдық жұмысымды жазу барысында аталған
мәселелерді зерттеуге, және де салық міндеттемесінің орындалуының
халықаралық аспектілерін ашуға тырысамын.
1. САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІ ИНСТИТУТЫ
1.1.Салық міндеттемесінің пайда болу тарихы мен түсінігі.
Салық міндеттемесі институты – салық заңдамасы үшін де, салық жүргізу
үшін де жаңа, бірақ салық құқығының қойнауларында ол объективті категория
ретінде салықтардың өздерінің пайда болу уақытынан бері өмір сүріп келеді
деп ойлау керек. Осылайша, бұл категорияға оң көзқараспен қатар (бұл
көбіненсе қаржы – құқығы өкілдеріне тиісті ), біршама сынды бағалар да
айтылып жатыр (ал бұл азаматтық құқық ғылымының өкілдеріне тиісті).
Сонымен қатар, салық міндеттемесі институты мүлде жоқ деген де пікірлер
айтылып жатыр. Осы орайда В.В. Витрянский былай деп жазады: Салық
төлеушінің негізгі міндеті – салықтарды уақытылы әрі толық көлемде төлеу
болып табылады, ал мемлекет өзінің салық органдары арқылы одан бұл
міндеттемені мүлтіксіз орындауын талап етуге құқылы, және салық
міндеттемесін орындамау жағдайында салық төлеушіге айып түріндегі
шараларды қолдануға құқылы. Дегенмен, салық органдары арасында орнығатын
құқық қатынастар, міндеттемелер болып таныла алмайды. Одан артық,
азаматтық заңдама нормалары салықтық немесе басқа да қаржылық
қатынастарға қолдануға жатпайды.[5]
Шамамен осы сияқты ойды қазақстандық цивилист профессор М.К.Сүлейменов
ұстанады, оның ойынша, міндеттеме тек қана азаматтық–құқықтық категория
бола алады. Міндеттемелер теориясы азаматтық–құқықтық категория институты
ретінде сонау рим құқығында пайда болған еді, және де сол уақыттан бері
ұлы ғалымдардың немесе заңдамашылардың ешқайсысы бұл категорияны, біздің
ер салықшыларымыздан басқалары, басқа құқық салаларының құқық-
қатынастарына қатысты қолдануға талпынбады, - деп жазады.[6]
Мұндай тұжырымдамалармен келісу қиын, себебі:
Бріншіден, салықты орнату кезінде, азаматтық-құқықтық емес қаржылық-
құқықтық (дәлірек айтсақ салықтық-құқықтық) міндеттеме пайда болады.
Сондықтан да, салық міндеттемесі туралы сөз қозғалғанда, бұл салықтық-
құқықтық қатынастарға азаматтық-құқықтық заңдама қолданылады дегенді
білдірмейді.
Екінішіден, міндеттеме термині азаматтық құқықтың монополиялық
меншігі деген пікір негізсіз, себебі құқық салаларын белгілі-бір
терминологияны немесе институттарды ғана қолдануға міндеттейтін заңды түрде
бекітілген бұйрық жоқ.
Үшіншіден, қандай-да бір түсінікті қолдану, ол осы түсінікпен
сипатталатын заңи конструкцияның негізінің қаншалықты нақты көрсетілуімен
анықталады.
Жоғарыда аталған негіздемелер, міндеттеме түсінігі тек қана
азаматтық-құқықтық қатынастар аясында ғана емес, басқа да құқық
салаларында қолданылатындығын дәлелдейді. Мысалы, халықаралық
міндеттемелерді сақтау тіркесі ешкімнің наразылығын тудырмайды, және
азаматтық құқықпен байланыссыз болса да, баршаға да түсінікті. Әдеби
қайнар көздерде жиі кездесетін мемлекет алдындағы қаржылық міндеттер
(жоғарыда айтылып кеткендей, ол салық міндеттемесі түсінігімен теңдес)
тіркесі жөнінде ешкім қарсылық білдірмейді.
Нәтижесінде, міндеттеме термині – бұл өзінің нақты қолданысы кезінде
салалық құрал сипатын алатын жалпы заңи категория.
Осы орайда, салық құқықығы ғылымы және салық заңдамасы, салықтарға
қатысты не себепті көбінесе салық төлеушінің міндеттемесі түсінігін
қолданылады деген сұрақ туындайды. Оның түсіндірмесі өте оңай – мемлекетке
салық төлеушінің міндеттемесі категориясын қолдану арқылы салық салуды
ұйымдастыру тиімдірек. Егер де, біз өзімізге мемлекет қандай негіздерге
сүйене отырып салықтарды орнатады, және оларды орнатуға құқылы ма? -
деген сұрақ қойсақ, онда біз бұл сұраққа Конституцияны қоса алғандағы ешбір
құқықтық актіден жауап таба алмаймыз. Мемлекет салықтарды орнатуға
құқылы деген норманы біз ешбір жерден кездестіре алмаймыз. Мемлекеттің
бұл құқығы, діни догмат секілді талқылауға салынбайды және де ешбір
құқықтық қамсыздандыруды қажет етпейді деп анықталады. Мысалға, Америка
Құрама Штаттарында (келесіде АҚШ), мемлекет табыстарға салық салу құқығына
ие болу үшін, 1913 жылдың үшінші ақпанында ратификацияланған
Конституциясына (XVI Конституция) арнайы өзгерістерді қабылдауға мәжбүр
болды, яғни АҚШ құрылғаннан бері 140 жыл өткен соң осындай жағдай орын
алып жатыр. Осы жағдайға дейін мемлекет бұл салықты орнатуға құқылы емес
еді. АҚШ Конституциясында, тіпті, салық салу мақсаттары көрсетілген:
Америка Құрама Штаттарының борыштарын төлеу, бірлескен қорғанысты және
жалпы ауқаттылығын қаматамасыз ету үшін (IIX бөлім).
Салық салу аясына міндеттемелік институтын енгізу, салықтық
қатынастардың құқықтық және де экономикалық мәніне тиісті механизмді
құрастыруға байланысты заңи–техникалық мәселенің шешімі ғана болып
табылмайды, сонымен қатар, бұл белгілі–бір дәрежеде саяси мәселені –
мемлекетті құқықтық аяға енгізу, оны тек қана құқықтарға ғана емес,
сонымен бірге заңи міндеттерге ие құқық субъектісіне айналдыру мәселелерін
шешеді. Мемлекеттің шексіз биліктігі, оның құқықтың өзімен анықталмаған
құқықтарға ие болуы, өркениеттенген салықтық құқық–қатынасқа ауысады.
Айтқандай, құқықтық мемлекет түсінігі[7], бұл мемлекеттің өзі құқық
негізінде әрекет жасайтындығымен сипатталады.
Қазақстан Республикасы Тәуелсіз Мемлекеттер Достастығы елдерінің ішінен
алғашқы болып өзінің салық заңдамасына салық міндеттемесі институтын
енгізгендігі айтылып өтуге қажетті өте маңызды бастама, бұл сөзсіз салық
салудағы прогрессивті қадам болып табылады.
Белгілі-бір салық қатынастары шегінде салық төлеушіге салықтық төлемді
іске асыруға байланысты белсенді іс-әрекеттер жасау міндеті жүктеледі, ал
мемлекет болса, осы төлемді алушы ретінде төлемді қабылдау құқығына ие
болады. Осы орайда екі тараптың әрқайсысы берілген құқық–қатынастар шегінде
бір–бірінен не күтетіндігін, және, осы күткендері орындалу үшін бір–біріне
қатысты қандай іс- әрекеттер жасайтындығын біледі.
Азаматтық құқықта кеңінен зерттелген міндеттемелік құқық–қатынастар
былай көрсетіледі: Міндеттемеге сәйкес бір адам (борышқор) басқа адамның
(несие берушінің) пайдасына мүлік беру, жұмыс орындау, ақша төлеу және т.б.
сияқты
белгілі–бір әрекеттер жасауға, не белгілі–бір әрекет жасаудан тартынуға
міндетті, ал несие беруші борышқордан өз міндеттерін орындауын талап етуге
құқылы. Несие беруші борышқордан атқарылғанды қабылдауға міндетті.[8]
Салық құқығында материалдық салықтық құқық–қатынастардың міндеттемелік
сипаты белгілі-бір ғылыми зерттеуге ұшыра қоймады (алғашқы зерттеушілер
қатарында Е.В.Порохов). Осыған орай, ғылыми әдебиетте: әдеттегідей
юриспруденцияда "міндеттеме" санаты тек қана азаматтық құқық аясында ғана
қолданылған, – деп айтылып келді. Басқа құқық салалары бұл категорияны
сирек қолданылатын.
Арасынша, құқық–қатынастарының міндеттемелік құрылымы, обьективті
түрде бұл категорияны мүлде қолданбаған құқық салаларында көрініс ала
бастады. Осындай жағдайдың жарқын үлгісі ретінде салық құқығы бола алады,
ондағы мәні бойынша міндеттемелік сипатқа ие материалдық салықтық
құқық–қатынастар азаматтық құқықтағы міндеттемелерге іспеттес құрыла
бастады.
Осыған орай М. Карасева атап өткендей, салық міндеттемесі мәселесі
бойынша қандай да бір іргелі ғылыми зерттемелердің болмауына қарамастан,
бұл міндеттемелер өзі-өзіне жол ашып келеді. Бұған дәлел ретінде "Салық
міндеттемесі және оның орындалуы" атты бөлімнен тұратын Ресей
Федерациясының Салық кодексін айта аламыз".[9]
Ал Қазақстан Республикасының заңдамасында салық міндеттемесі туралы
түсінік алғаш рет 1991 жылдың өзінде-ақ пайда болды. Бастапқы уақытта, енді
ғана қалыптаса бастаған Республикамыздың заңдамасы, сығылған нысанда болса
да, өз ішіне салық міндеттемесі түсінігін қамтыды. 1995 жылдың 1-шілдесінде
күшін жойған Қазақстан Республикасының №1072–XII Салықтық жүйе туралы
Заңының 10–бабында салық міндеттемесі туралы негізгі қысқаша жағдайлар бар
болатын еді. Республикамыздың салық заңдамасының негізделуі дәуірінде,
материалдық құқық–қатынастардың қалыптасуының міндеттемелік құрылысын
жасаудың жасық әрекеті, теқ қана азаматтық құқық дәулеті емес деуге болады.
Бірақ 1991-1995 жылдар бойы жоғарыда аталған норма заңдамалық тәжірибеде
өзінің дамуын іске асыра алмады және де фундаменталды теоретикалық
ізденістердің пәніне айналмады.
Осылайша, 1991 жылы салық құқығына міндеттемелік құрылымды енгізу
әрекеті толық көлемде іске асырыла алмады. Қаржы құқығы ғылымында да ол
тиісті дәрежеде қабылданбады. Соның нәтижесінде, Қазақстандағы салықтық
реформаның дамуына байланысты, берілген норма өзінің өзектігін жоғалтып
Қазақстан Республикасының Салық жүйесі туралы Заңының жойылуына, және
берілген мәселе бойынша жасалған жетістіктердің мемлекетіміздің жаңа
салықтық заңдамасында көрініссіз қалуына алып келді.
Сол уақыттағы, Қазақстан Республикасының Салық және бюджетке төленетін
басқа да міндетті төлемдер туралы Заңында, салық міндеттемесі түсінігінің
анықтамасын, оның маңызды белгілерін бекітетін немесе салық міндеттемесі
туралы қандай да болса атап өтулерді қамтитын нормалар болмады. 1995-2000
жылдар аралығында Республикамыздың заңшығарушылық материалдық құқық–
қатынастарының құрылысының міндеттемелік құрылыстан алшақтауы, олардың
міндеттемелік құқық–қатынастардың жүйесі бойынша құрылуының айқын жүйесінен
ауытқуына әкеліп соқтырды. Ал казіргі уақытта, жаңа Салық кодексінің
қабылдануына орай, материалдық салықтық құқық–қатынастардың міндеттемелік
құрылысы өзінің заңдамалық бекітілуін тапты.
М. Карасева көрсетіп отырғандай: салық міндеттемесі категориясының
мазмұнына сараптама жасау, оның цивилистермен құрастырылған "міндеттеме"
атты классикалық категориямен көптеген ортақтастығы бар деген қорытындыға
келуге мүмкіндік береді. Бұл қорытынды ғылым үшін, әсіресе заң шығарушылық
қызмет үшін іскерлік сипатта маңызды. Осылайша, егер де салық міндеттемесі
азаматтық–құқықтық міндеттеме ие болып отырған, нақ сол қағидалы белгілерге
ие болса, оның дамуы көп жақтарында цивилистикалық техникалық-заңдылық
саймандарды шеттен алу жолымен жүруі мүмкін.[10]
Шынында да, "азаматтық–құқықтық міндеттеме түсінігі" цивилистикада
түбегейлі зерттеліп келгендіктен, салық міндеттемесі табиғатына зерттеулер
жүргізу үшін тиімді арқау болып табылады. Бірақ та, мұндай зерттеу тек
салыстырмалы сипатқа ғана ие болады, себебі, салық міндеттемесі
азаматтық–құқықтық міндеттеме түсінігінің бір түрі болып табылмайды.
Салық міндеттемесін басқа құқық саласындағы аналогиялық көрініспен
салыстыра келе зерттеу, құқық теориясында "міндеттеме" атты ортақ рулық
түсініктің болмауынан туындап отыр. Салық міндеттемесі түсінігін
қаржылық міндеттеме атты рулық түсінік арқылы тұжырымдау концептуалды
дұрысырақ болар еді, өйткені бірінші міндеттеме соңғысының бір түрі болып
табылады. Бірақ "қаржылық міндеттеме" атты түсінік жайында, қандай да бір
ғылыми зерттемелердің жоқтығын және аталмыш (салық міндеттемесі) зерттеудің
пәндік ерекшелігін ескере отырып, бізге жан-жақты зерттелген "азаматтық
құқықтық міндеттеме" түсінігіне сараптама жасауға және осы түсінік арқылы
"салық міндеттемесі" түсінігін біршама қателіктермен тұжырымдауға тура
келіп отыр. Сонымен бірге, бұл "салық міндеттемесі" түсінігін айқындау
кезінде қаржылық құқық–қатынастардың аясындағы зерттеулер ескерілмейді
дегенді білдірмейді.
Салықтарды төлеуге байланысты міндеттеме, бұл мазмұнының бір жағынан,
салық төлеушінің мемлекет пайдасына салық төлеуге бағытталған барлық
қажетті белсенді әрекеттерді жасау міндеті, және екінші жағынан, істің
мәніне орай, мемелекеттің өз пайдасына салықтың төленуін талап ету құқығын
құрайтын қарым-қатынас, яғни салық міндеттемесі болып табылады.
Бұл сұрақ бойынша құқықтық әдебиетте салық төлеумен байланысты
міндеттемелер біржақты болып табылады, және де салықтық құқық–қатынаста бір
ғана міндетті тарап – салық төлеуші. Мемлекет бюджетке салықтар мен
салықтық төлемдерді ала отырып, өз мойнына салық төлеуші алдында қандай да
бір міндеттемелерді алмайды және де салық төлеуші пайдасына белгілі
әрекеттер жасауға міндетті емес. Осы арада, төлеуші де салығын төлей
отырып, қандай да бір құқықтарды иеленбейді.[11]
Салық міндеттемесі бірқатар өзгешеліктерімен ерекшеленеді:
Біріншіден, көп жағдайда салық міндеттемесі ақшалай болады (яғни,
мемлекетке салықтардан келетін ақшалар негізінде пайда болады және бар
болады); осынысымен салық міндеттемесі азаматтардың мемелекет алдындағы
басқа борышкерлік міндеттерден ерекшеленеді (мысалы, әскери міндет).
Дегенмен, кейбір жағдайларда, мемлекетпен салық міндеттемесінің пәні
ретінде мүліктің басқа бір түрін белгілеу мүмкіндігі жоққа шығарылмайды,
осы кезде ол салық міндеттемесін сипаты жағынан натуралды етеді, бірақ та
оны бәрібір де мүліктік етіп қалдырады. Салық міндеттемесі ғылыми
әдебиеттерде: әрқашан ашық көрсетілген мүліктік сипатқа ие, себебі әрдайым
меншікті ақшалай нысанда ғана берілуімен іске асырылады, - деп
белгіленеді.[12] Жалпы ақшалай сипат, шамамен қаржылық құқық–
қатынастарының көп бөлігінің ерекшелігі болып табылады. Мүліктік сипат
жағынан салық міндеттемесі азаматтық құқықпен ортақ белгілерге ие,
дегенмен, салық міндеттемесінің көбіне ақшалай сипатта бар болу ерекшелігі
оны азаматтық– құқықтық міндеттемеден айқын айырмашылығын көрсетуге
мүмкіндік береді.
Екіншіден, салық міндеттемесінде басқару құқығына ие тарап – мемлекет,
және де берілген міндеттемеде оған әрдайым нақты міндетті тұлғалар қарсы
қойылады, олар – салық субъектілері немесе салық төлеу ауыртпалығын
өздерінің иықтарына жүктеген міндетті тұлғалар. Және де мемлекет олардан
кез–келген уақытта өз пайдасына белсенді әрекеттерді жасауды талап ете
алады. Аталған ерекшелік қаржылық құқық–қатынастардың ерекшелігімен
алдын–ала анықталған, бұл қатынастардың міндетті субъектісі ретінде, өзінің
уәкілетті органдары арқылы, мемлекет шығып отырады.
Үшіншіден, салық міндеттемесі әрқашан да міндетті тұлғалармен,
нәтижесінде ақшалай қаражаттардың мемлекет пайдасына өтуімен іске
асырылатын белсенді әрекеттерді жасауымен сипатталады. Салық міндеттемесі
активті типті құқық– қатынас болып табылады. Ол салық төлеушінің салық
төлеу міндетін орындауға байланысты белсенді қимыл - әрекеті арқасында
өрбийді, осы уақытта екінші тарап берілген міндетті орындауды талап ету
құқығына ие болып отырады. Және де, салық міндеттемесі тек қана оң мазмұнға
ие міндеттеме болып табылады, себебі тек қана борышкердің (салық төлеуші)
несие беруші пайдасына белгілі–бір әрекеттерді (салықтарды төлеу) орындауды
ескереді, және де бұл әрекеттерден бас тартуды көздемейді. [13]
Төртіншіден, салық міндеттемесі әрқашан біржақты сипатта болады, оның
себебі, салық субъектісі активті әрекеттерді орындау міндетіне ғана ие және
де мемлекеттен өзіне бағытталған қандай да бір жауапты белсенді әрекеттерді
орындауды талап етуге құқысыз, ал мемлекет салық субъектісінен өзінің жеке
пайдасына белсенді әрекеттерді орындауын талап етуге құқылы, және төлеуші
алдында ешқандай міндеттерге ие емес. Салық төлеуші - салықты төлеуге
міндетті, ал мемлекет осы үшін оған ешбір міндетсіз. Осында қаржылық, соның
ішінде салықтық құқық–қатынастарының субъектілерінің теңсіздігі көрініс
табады. [14]
Бесіншіден, салық міндеттемесі өзінің сипаты жағынан бұқаралық–құқықтық
болып табылады, себебі оның пайда болуы мен өмір сүруінің негіздерінде
тікелей жеке мүдделер жоқ болып отыр, ал салық міндеттемесінің бар болуының
қажеттігі бұқаралық мүдделерді (мемлекет пен қоғам мүдделерін) ақшалай
қаражаттармен қанағаттандыру қажеттігімен анықталады.
Алтыншыдан, салық міндеттемесі бір ғана тарап – мемлекет бастамасымен
пайда болады, және бұл үшін екінші тараптың (салық субъектісі) қандай да
бір келісімі қажет емес. Сондықтан да, ол біржақты биліктік мемлекеттік
және, кейбір жағдайларда, халықтың өзімен санкцияланған тағайындама
сипатына ие болады. Салық міндеттемесінің тағайындалуының алғашқы құқықтық
негіздемесі, әркімнің заңда бекітілген салықтарды, алымдарды және басқа да
міндетті төлемдерді мемлекет пайдасына төлеу борышы мен міндеті, туралы
Конституциялық норма болып табылады.
Жетіншіден, салық міндеттемесі мерзімдік болып табылады, яғни
анықталған мерзім аралығында пайда болады, және салықтық заңдамамен
бекітілген күннен кеш емес мерзімде орындалуы тиіс.
Сегізіншіден, салық міндеттемесі периодты түрде пайда болатын
міндеттемелер категориясына жатады. Басқаша айтқанда, салықтық заңдамамен
белгіленген уақыт кезеңінің басталуы, салық төлеуші үшін өзінде бар объекті
бойынша салық міндеттемесінің пайда болуын білдіреді.
Ғылыми әдебиетте салық міндеттемесінің ерекшелік белгісі ретінде,
мемлекетпен салық міндеттемесінің орындалуын қабылдау белгісі көрсетіледі:
Өзі орнатқан және оны қабылдауға міндетті мемлекет, салық міндеттемесін
қабылдамай алмайды сонымен бірге, қаржы құқығындағы салық міндеттемесінің
орындалуы, мемлекеттің ақшалай қаражаттарын ұйымдастыру бойынша қызметтің
мазмұнын толықтыратындығын атап өту керек. Аталған қызметтің негізгі
қағидасы - қаржылық тәртіптің тура сақталуы болу керек, яғни мемлекет
анықтаған биліктік жазба бұйрықтарының қаржылық құқық–қатынастың барлық
қатысушыларымен орындауы. Осы орайда салық міндеттемесінің орындалуын
қабылдамау, мемлекеттің салық қызметінің қағидаларын, сонымен бірге
қаржылық тәртібінің негіздерін бұзар еді.
Салықтық қатынастардың түрлеріне сәйкес салық міндеттемелері
материалдық және ұйымдастырушылық болып екіге бөлінеді. Егер де, әдебиетте
салық міндеттемесі туралы мәселе көтерілсе, әрқашан материалдық салықтық
қатынастар сипаты қаралады. Арасынша, теоретикалық көзқарас тарапынан
алғанда ұйымдастырушылық салықтық қатынас та салық міндеттемесін
сипаттайды. Мысалға, мемлекет пен салық агенті арасындағы қатынас –
ұйымдастырушылық салықтық қатынас бола отырып (мазмұнын, салықтық агенттің
салық төлеушіден салықты ұстап қалу, және осы соманы мемлекет пайдасына
аудару құрайды), өзімен салық міндеттемесін сипаттайды.
Ұйымдастырушылық салықтық қатынастар негізгі материалдық салықтық
қатынастарға үстеме болып табылады. Осыған қарамастан, олар салық салуда
және салықтардың жиналуын қамтамасыз етуде үлкен маңызға ие. Материалдық
салықтық қатынас сияқты, ұйымдастырушылық салықтық қатынастар міндеттемелік
сипатқа ие, себебі олардың мазмұнын бір субъектінің екінші субъекті
пайдасына әрекеттер жасау міндеттілігі құрайды. Салық төлеушіге төленетін
кірістен салықты есептеу, мемлекет пайдасына салық сомасын ұстап қалу және
аударуды орындауға міндетті салықтық агент пен мемлекет арасындағы
ұйымдастырушылық салықтық қатынастар да айқын міндеттемелік сипатқа ие.
Мемлекет пен банктер арасындағы ұйымдастырушылық салықтық қатынастар туралы
да дәл осындай тұжырым жасауға болады.
Салық кодексі, салық міндеттемесіне төмендегідей анықтама береді:
Салық төлеушінің салық заңдарына сәйкес мемлекет алдында туындаған
міндеттемесі – салық міндеттемесі деп танылады, оған сәйкес салық төлеуші
салық органына тіркеу есебіне тұруға, салық және бюджетке төленетін басқа
да міндетті төлемдерді есептеуге, салық есептілігін жасауға, оны
белгіленген мерзімде табыс етуге, салық және бюджетке төленетін басқа да
міндетті төлемдерді төлеуге міндетті.[15]
Берілген анықтама салық төлеушінің барлық міндеттерін қамтымағанымен,
дегенмен, салық міндеттемесінің негізі жөнінде өте нақты сипаттама береді.
Бұл жерде материалдық салық міндеттемесі туралы айтылып жатқандығын атап
өту керек.
Материалдық салықтық қатынас берілетін салық міндеттемесі, әрқашан да
нақтыланған болады, яғни міндеттемені иеленуші – бұл салық төлеушінің
құқықтық статусына ие персонификацияланған заңды тұлға болып табылады.
Дегенмен, ұйымдастырушылық салық міндеттемелері де нақтыланған болып
келеді.
Материалдық салық міндеттемесі салықты орнатқан құқықтық актіге
негізделеді, бірақ оның пайда болуының түбегейлі негізі белгілі–бір
тұлғаның салық салу объектісіне ие болу түріндегі заңды факт болып
табылады, осының нәтижесінде берілген тұлға салық салушы статусын
иемденеді.
Салық міндеттемесінің құрылысы, оны орындау тәртібі мен мерзімдері
тікелей салық заңдамасымен анықталады. Егер де, салық міндеттемесінің
кейбір элементтері Халықаралық салықтық келісім–шартпен анықталатын болса,
ерекше жағдайлар қолданылады. Қазақстан Республикасының Салық заңдамасы бұл
жағдайды инвестициялық салық преференциялары туралы контрактілермен
байланыстырады.[16]
1.2.Салық міндеттемесінің құрамы мен пайда болу негіздері.
Салық міндеттемесінің құрамын қарастыруға көшпестен бұрын, біз бұл
түсінікке қандай мағына беретінімізді айтып өтуіміз керек. Құқық
теориясының жалпы бөлімінде, өз ішіне тек қана заңды мазмұнды алатын құқық-
қатынастың заңды нысанының құрамын ғана айырады. Мысалға, С.С. Алексеев
былай деп жазады: Егер де, құқық–қатынасты тек қана идеологиялық нысан
ретінде ғана қарастырсақ, онда бұл жағдайда оған субъективті заңды құқықтар
мен міндеттерден құралатын тек заңды мазмұн ғана тиісті . Ерекше
құқық–қатынаста идеологиялық нысан ретінде ешбір өзгешелік жоқ және болуы
да мүмкін емес. Егер де құқық–қатынас заңды нысан мен нақтылы материалдық
мазмұн бірлігі деп танылса, онда оның құрылымы басқаша сипатталады. Бұл
жағдайда құқық–қатынаста субъективті құқықтар мен міндеттермен қатар (оның
заңды мазмұнын құрушылар ), тағы да екі негізгі элемент бөлінуі мүмкін:
құқық субъектілері мен объектілері. Одан артық бұл жағдайда,
құқық–қатынастың материалдық мазмұны оңашаланады.
Жоғарыда айтылғандарды түгендей отырып, салық міндеттемесін нақты
мазмұн мен заңды нысан бірлігі деп қарастыру жөнді болады. Бұл жағдайда,
салық міндеттемесінің құрылымын оның барлық көріністерінде көрсетуге
мүмкіндік туындап отыр.
Осылайша салық міндеттемесі құрамына:
• салық міндеттемесінің субъектісі;
• салық міндеттемесінің объектісі;
• және салық міндеттемесінің мазмұны (субъективті заңды құқықтар мен
міндеттемелердің бірлігі ретінде, және де субъектілердің осы құқықтар мен
міндеттерді нақты әрекеттерімен іске асыруы түріндегі материалдық
мазмұндар ).
Салық міндеттемелерінің субъективті құрамын сипаттай отырып, салық
міндеттемесінің субъектілері ретінде әрқашан бір жағынан, мемлекет - өзінің
уәкілетті органы кейпінде (қаржылық, салықтық, кедендік және т.б.), ал
екінші жағынан – салық субъектілері екендігін айтып кету қажет.
Мемлекет әрқашан да салық міндеттемесінің құқыққа ие тарапы болады.
Мемлекеттен басқа, салықтарды орнату мен оларды жинауға ешкім құқылы емес.
Ал салық міндеттемелерінің міндетті тарапы ретінде, мойнына салық
міндеттемесі шегінде салық салу объектісін анықтау және көрсету, мемлекет
пайдасына өзінің меншікті қаржыларынан есептелген салық сомаларын төлеу,
және салық сомасын есептеу бойынша заңды міндеттемелер жүктелген тұлға –
салық субъектісі болып табылады.
Салық міндеттемесіндегі міндетті тараптың алғашқы негізделген белгісі –
бұл тараптың дербес тұлға статусын иемденуі болып табылады. Жеке тұлғаларға
қатысты бұл белгі әбден түсінікті және ешбір сұрақтарды
тудырмайды. Бұл белгі заңды тұлғаларды сипаттауда түсіндіруді қажет етеді,
себебі бірқатар мемлекеттердің салықтық заңдамаларында дербес заңды
тұлғалар болып табылмайтын субъектілерді салық төлеуші деп тану тәжірибесі
кең өріс алуда. Мысалы, 1995 жылдың 1–шілдесінен бастап өзінің күшін жойған
Кәсіпорындар табыстары мен кірістеріне салық салу туралы (№1568 1994
жылдың 12-ақпанынан) Қазақстан Республикасы Президентінің жарлығының
1–пунктінде: Берілген Жарлық бойынша табыстар мен кірістерге салынатын
салықтың төлеушілері болып, заңды тұлға статусына ие болу болмауына
қарамастан, ұйымдастырушылық құқықтық нысанындарына, қызмет түріне және
меншік түріне байланыссыз кәсіпкерлік қызметті іске асыратын барлық
субъектілер табылады[17] - деп айтылады.
Республикамыздың қазіргі салық заңдамасында да заңды тұлғалардың
бөлімдерін дербес салық төлеуші ретінде қаралуы мүмкін болып отыр. Ресей
Федерациясының салық құқығында да салық міндеттемесінің міндетті
субъектілерін анықтау мәселесі бар. Осылайша, салық төлеуші статусын
анықтағанда бір жағынан – тұлғалар туралы, ал екінші жағынан – жеке баланс
пен есептік не басқа да шоттарға ие филиалдар, бөлімдер және заңды
тұлғалардың басқа да жекелеген бөлімшелері ретінде қарастырылатын
кәсіпорындар туралы айтылады. Жоғарыда
аталған заңды тұлға бөлімшелері – заңды тұлғалар болып табылмайды, өйткені
олар дербес құқық қабілеттікке және мүлікке деген құқықтарға ие емес. Кейде
кәсіпорындар қатарына, заңды тұлғалар болып табылмайтын жай ғана
серіктестіктер (біріккен қызмет) жатқызылады. Филиалдар сияқты –
серіктестіктер де сол негіздер бойынша салық төлеуші бола алмайды деп
есептеледі.[18] Осы арада берілген тұжырым, филиалдар мен өкілдіктердің
салық субъектісі статусына ие бола алмауының бір ғана аспектісін ашып
көрсетеді: салықты төлеудің қайнар көзі бола алатын дербес оқшауланған
мүліктің болмауы. Жоғарыда келтірілген сөйлемде автор, филиалдар мен
өкілдіктер дербес құқық қабілетке ие еместігін дұрыс атап өтті. Негізінде,
дербес құқықтарды иелену және де кімде–кім алдында міндеттер атқарумен
байланысты қабілеттерге ие емес заңды тұлғалардың филиалдары мен
өкілдіктері, осымен қоса мемлекет алдында да салық міндеттемелеріне ие бола
алмайды. Филиалдар мен өкілдіктердің барлық әрекеттері заңды тұлға атынана
іске асырылатындықтан, олар өзі тәуелді болып отырған заңды тұлғада
құқықтар мен міндеттемелердің пайда болуына алып келеді, яғни, филиалдар
мен өкілдіктерде ешқашан салық салу объектісі туындай алмайды. Сәйкесінше,
осындай жағдайларда салық міндеттемелері бойынша міндеттер жиынтығы заңды
тұлғаның өзінде ғана туындайды, және де салық міндеттемелері шегіндегі
барлық талаптар тек қана заңды тұлғаның өзіне ғана қойыла алады. әрине,
заңды тұлғаның филиалы не өкілдігі, оның тапсырмасы бойынша салық
міндеттемесін орындауға бағытталған әрекеттерді жасай алады. Бірақ тек
қана, біріншіден, өзіне берілген өкілеттіктер шегінде және де заңды тұлға
атынан, екіншіден, салық міндеттемесін орындау үшін арнайы бөлінген заңды
тұлғаның жеке қаражаттарынан. Және де филиалдар мен өкілдіктер үшінші
жақтың қандай да болсын талаптарын (соның ішінде салықтық) қарау мен
қанағаттандыруға өкілетсіз. Сондықтан да заңды тұлға филиалдары мен
өкілдіктеріне салықтық шағымдарды ұсынуды тиісті емес деп танып, оларды
қараусыз қалдыруға болады.
Осылайша салық міндеттемесінің міндетті тарапы түсінігін қарастырып,
мынадай қорытындылар жасауға болады: салық міндеттемесінің міндетті тарапы
ретінде қаралу үшін, тұлға міндетті түрде құқық қабілеттілік белгісіне ие
болу қажет. Дербес құқық қабілетке ие тұлғалар ғана – салық субъектісі бола
алады.
Салық субъектісінің екінші маңызды белгісі ретінде мына фактіні атап
өту керек, салық субъектісі салық салу пәнімен тұрақты құқықтық байланыста
болады және де соның нәтижесінде, мемлекет пайдасына бағытталған өз
қаражаттарынан салық төлеу ауыртпалығын көтеру керек. Салық субъектісінің
басқа да ерекше белгілерін салық заңдамасы әлі анықтамады. Сондықтан да,
салық субъектілері болып: азаматтығына, жасына, тұрғылықты жеріне, тіркелу
орнына, қызмет ету жеріне байланыссыз жеке заңды тұлғалар бола алады.
Салық субъектісі түсінігін қарауды қорытындылай келе, оны былайша
сипаттауға болады – бұл салық салу пәнімен салық тудырушы байланыстың
болуына, немесе пайда болу есебінен салық заңдамасы бойынша мемлекет
алдында салықтық ауыртпалықты өз қаражаттарымен орындауға міндетті, дербес
құқық қабілетке ие жеке немесе заңды тұлға.
Кез келген құқық–қатынас секілді салық міндеттемесі өзінің объектісіне
ие, яғни берілген құқық–қатынастың пайда болуы мен бар болуының негізінде
жатқан материалдық игілікке ие.
Мемлекеттің кірісін құрайтын және оның бюджетіне салық түрінде төленуге
тиісті ақшалай қаржыларды (немесе мүліктерді) салық міндеттемесінің
объектісі деп санау керек. Салық міндеттемесінің объектісі түсінгін салық
салу объектісі түсінігімен шатыстырмау керек, екінші түсінік туралы
кейінірек сөз қозғалады.
Салық міндеттемесінің құрамы, салық міндеттемесі субъектісінің өзара
байланысты және өзара шарттасқан субъективті құқықтары мен заңды
міндеттерінің комплексімен анықталады. Міндеттеменің құрамын, несие
берушінің борышқордан қандай да бір әрекеттерді орындауды (немесе
орындамауды) талап ету құқығы және борышқордың оларды орындау (орындамау)
міндеті құрайды. яғни, міндеттеме құрамы борышқор міндеттеме бойынша неге
міндетті деген сұраққа жауап береді. Осылайша, борышқор міндетінің құрамы
оң әрекеттерге (бір нәрсе беру немесе жасау) не теріс әрекеттерге
(белгілі–бір әрекеттерді жасамау, олардан тартыну және т.б.) кездеседі.
Міндеттеме құрамы, несие беруші мен борышкер арасында құқықтық байланыстың
бар болуындағы идеологиялық нысан (несие берушіде субъективті құқықтың, ал
борышкерде заңды міндеттеменің бар болуы), және міндеттеме субъектісінің
анықталған мінез–құлық, әрекеттерін орындауымен сипатталатын материалдық
құрамның бөлінбейтін байланысы. Құқық теориясында, құқық қатынастың заңды
құрамы – бұл құқық–қатынасқа фактілік қоғамдық қатынастардың ерекше
идеологиялық нысаны ретінде өзіне тиісті ерекшелігін көрсететін,
субъективті құқықтар мен міндеттер, - деп айтылады. Осылайша, заңды құрам
салық міндеттемесін, оның субъектілерінің өздерінің субъективті заңды
құқықтары мен міндеттерінің өзара байланысы деп сипаттайды. Субъективті
құқық – басқа тұлғаның заңды міндеттерімен қамтамасыз етілген, өзінің
мүддесін қанағаттандыру мақсатындағы құқылы тұлғаға тиісті, рұқсат етілген
мінез–құлық шамасы. Салық міндеттемесінде субъективті құқық иесі, өзінің
салықтық органдары атынан, мемлекет болып табылады. Мемлекеттің субъективті
құқығы – нақты бір міндетті субъектіден салық міндеттемесін орындауды талап
ету құқығы арқылы жүзеге асады. Салық міндеттемесі шегінде мемлекеттің
субъективті құқығының бар болуы, онда мемлекеттік мүддені қамтамасыз етуге
бағытталған оң әрекеттерді жасау бойынша заңды міндеттеменің болуына негіз
жасайды.
Заңды міндеттеме – салық міндеттемесінің заңды құрамының екінші маңызды
бөлігі, мемлекетпен міндетті тұлғаға бұйырылған мінез–құлықтың қажетті
шегімен сипатталады. Салық міндеттемесінде қажетті мінез–құлық болып, салық
субъектісімен немесе басқа міндетті тұлғамен өзінде салық салу объектісін
анықтау, мемлекетке оның бар болуы туралы хабарлау, оның ішінде мемлекетке
тиісті салық сомасын есептеу, және салық заңымен анықталған шарттар
негізінде оны төлеу сияқты оң әрекеттерді жасау болып табылады.
Салық міндеттемесінің шегіндегі заңды тұлға, берілген әрекеттерді
белгілі–бір тәсілдермен, белгілі–бір нысанда және анықталған мерзімдерде
орындау қажет. Салық туралы кез–келген заңда болуға қажетті бұл шарттардың
барлығы, міндетті субъектілердің тиісті мінез–құлық шектерін анықтайды.
Заңды міндеттеменің анықтығы, жасалып жатқан субъективті құқық пен заңды
міндеттеменің арақатынасын тиісті түрде ұстануға мүмкіндік береді. Ешкімнің
салық субъектісінен заңда көрсетілген келісім–шарттардан басқа бір шарт
негізінде, салық міндеттемесін орындауды талап етуге құқығы жоқ.
Салық міндеттемесінің ерекшелігі сол, ол мемлекеттің әркімнің салық
төлеу қажеттілігімен шығарылған жалғыз ғана бұқаралық–құқықтық
нұсқаулығынан автоматты түрде пайда болмайды, ол нақты заңды фактілердің
бар болуымен тығыз байланысты. Бұл фактілер түрліше, және де олар салықтық
құқық–қатынасынң өзінің негізделуі, өзгеруі мен тоқтатылуының негізінде
жатқан заңды фактілермен түйіседі. Осы арада салықтық құқық–қатынас пен
салық міндеттемесінің арақатынасын айтып кету керек. Кейде заңи
әдебиеттерде, салық міндеттемесі – салықтық құқық–қатынас болып табылады,
яғни осы екі түсінік бірдей деген пікірлер айтылады. Бірақ та,
құқық–қатынас пен міндеттеме арасындағы байланыс күрделірек:
• біріншіден, құқық–қатынас пен міндеттеме өзара байланысты бола отырып,
өзбетінше жеке заңды категориялар;
• екіншіден, міндеттеме құқық–қатынас туындысы;
• үшіншіден, егер де міндеттеме әрқашан да құқық–қатынастың туындысы болса,
әр құқық–қатынас міндеттеме болып табылмайды.
Жалпы алғанда заңды әдебиетте салық міндеттемесінің пайда болуының
заңды фактілерінің үш түрін көрсетуге болады:
1. Салықты төлеу туралы Конституциялық норма;
2. Салық туралы заң;
3. Және нақты заңды факт – салық салу объектісінің болуы.
Қазіргі мемлекет кез–келген тұлғадан, оның бар болуы себебінен ғана,
оның төлей алу қабілетіне қарамай, салық төлеуді талап етуге құқысыз. Салық
объектісі, салық субъектісінің мүліктік ауқаттылығы мен төлей алу
мүмкіндігінің толық сипаттамасын бере алмайды. Мысалы, салық салу объектісі
ретінде жарияланған салық субъектісінің құндылықтарымен арадағы әрекетінің
өзі, бұл бағалылықтардың құндық сипатынсыз мемлекетке тек қана берілген
төлей алу мүмкіндігінің фактісін анықтауға ғана мүмкіндік береді. Сондықтан
да, салық субъектісінің мүліктік ауқаттылығы мен төлей алу қабілетінің
көлемін анықтау мақсатымен, салық салу объектісімен тығыз байланысты басқа
түсінік енгізіледі – бұл салық салу пәні.
Сонымен қатар, салық салу пәні, біріншіден, субъектінің тұлғалық
сипатымен емес, тікелей оның мүліктік жағдайымен, төлей алу қабілетімен
байланысты болу керек; екіншіден, олардың салық субъектісімен индивидуалды
байланысын сипаттау керек, басқаша айтқанда, нақ оның мүліктік жағдайы мен
төлей алу қабілетінің сипаттамасын құрау керек.
Мысалы, үй тұрғызу өздігінен салық міндеттемесін тудырмайды, бірақ ол
мүлікке бағытталған салық салудың пәніне барлық белгілерімен сәйкес келіп
отыр. Және де, сәйкесінше, берілген үй–жайдың маңынан кездейсоқ өтіп келе
жатқан тұлға да осы мүліктің салық субъектісі болып атала алмайды, себебі
берілген үй–жай мен оның жанынан өтіп келе жатқан тұлға арасында ешбір
құықтық байланыс жоқ.
Егер де берілген үй–жай осы субъектінің меншігінде болғанында, онда бұл
тұлғаның мүліктік жағдайы мен жеке төлей алу қабілеті туралы айтатын,
субъект пен оған меншік құқығы негізінде тиісті мүлік арасындағы салық
тудырушы байланыс айқын көрініп тұр деп айта алар едік. Осындай байланыстың
бар болуын, салық құқығы мен салық салу мәселелері бойынша еңбектердің
авторлары тікелей немесе жанама түрде айтып кетеді. Мысалы, Е.В. Порохов
өзінің еңбегінде осы арада айтылып кетерліктей С.Д. Цыпкиннің мына сөзін
келтіреді : Әр салық бойынша заңда, міндетті түрде, қандай жағдайларда
төлеу міндеті пайда болатындығы туралы айтылады. Салық салудың осындай
негізі ретінде, белгілі–бір пайда, табыс табу, қандай да бір ғимаратты
иемдену және тағы да басқа бола алады, яғни салық салу объектісінің бар
болуы[19]. Қазіргі кездегі ғылыми әдебиетте, салық салу объектісіне оның
барлық айрықша белгілерін көрсете отырып мынадай анықтама берілген: Салық
салу объектісі – бұл субъектінің салықты төлеу міндетін анықтайтын заңды
факт. Салық салу объектісі түсінігіне, салық салу пәні термині мазмұны
жағынан жақын. Бұл термин тиісті салықты алуды негіздейтін заңды емес
сипаттағы белгілерді білдіреді[20].
Салық субъектісінің салық салу пәнімен құқықтық байланысы - тұлғаның
белгілі–бір затты иеленуімен, немесе салық міндеттемесінің пайда болуымен
байланысты әрекеттерді (акциз асты тауарларды өндіру мен реализациялау,
тауарларды импорттау және т.б.) осы тұлғаның жасауымен сипатталады. Салық
субъектісі мен салық салу пәні арасындағы салық тудырушы байланыс тұрақты
әрі тығыз болуы керек, салық міндеттемесінің пайда болуының қажетті шарты
болып табылатын салық салу пәнінсіз ешқашан материалдық–салықтық қатынастар
туындамайды.
Салық салу субъектісінің салық салу пәнімен байланысының тұрақтылығы
мыналармен сипатталуы қажет: салық субъектісінде, онда салық салу пәнінің
болуына орай салық міндеттемесінің туындауының мүмкіндігі болса, ол өзінде
бұл пәннің болуы мен арадағы құқықтық байланысынан бас тартпайды. Мысалы,
бір тұлға иесіз үйде бірқатар уақыт аралығында тұрып, салықты төлемегені
үшін өзі мен осы үй–жай арасындағы құқықтық байланыстан бас тартады.
Берілген тұлғаның салықты салу пәнімен құқықтық байланысы тұрақсыз және
кездейсоқ. Бұл тұлға үшін меншік құқығы немесе басқа мүліктік құқық
негізіндегі салық салу пәнін иелену фактісі емес, адамның өзіне мүмкін
пайданы алу фактісі маңызды. Немесе, басқа бір мысал: шетелдік автокөлікті
сатып алғысы келген тұлға, бұл автокөліктің импорты үшін оған көлік
бағасының 200% көлемінде мемлекетке салықтар, алымдар мен баждарды төлеу
керектігін анықтаса, ешқашан өзінің мемлекетіне аңсаған автокөлігінің
импортымен байланысты әрекеттерді орындамас еді. Ауыртпалық түсіретін салық
субъектісіне айналып кетпеуі үшін, ол өзінде салық салу объектісінің
болуына тырыспайды да. Салық салу объектісі (көлікті импорттау фактісі)
тіпті пайда болмайды, себебі жоғарыда айтылып кеткен мысалдағы тұлға өзінде
салық міндеттемесінің пайда болуын тілемейді, және де өзімен тығыз әрі
тұрақты құқықтық байланыста болатын салық салу пәнінің туындауына
бағытталған өз еркіне тәуелді әрекеттерді жасамайды. Яғни, салық салу
пәнінің пайда болуы – автокөлікті импорттау – толығымен берілген тұлғаның
еркі мен әрекетіне тәуелді.
Осылайша, салық міндеттемесі заң шығарушымен салық салу пәні деп
жарияланған барлық жағдайлармен, үрдістермен тұрақты құқықтық байланыста
болатын тұлғаларда ғана туындайды.
2.САЛЫҚ МІНДЕТТЕМЕСІН ОРЫНДАУ ЕРЕКШЕЛІКТЕРІ.
2.1.Салық міндеттемесін орындау түсінігі.
Міндеттеменің тараптарымен міндетке отырмас бұрын алдарына қойылған
мақсаттарына жетудің нақты мүмкіндіктерін тудыру, міндеттемеге қатысушы
әрбір тараптың бір–біріне бағытталған қажетті әрекеттерді (немесе
әрекетсіздікті) жасап, сол арқылы өздерінің мүдделерін қанағаттандыру, және
де осы әрекеттер арқылы алдарына қойылған мақсаттарға жету, оның орындалуы
үшін барлық алғышарттарды жасау, осының барлығы – әрбір міндеттеменің
бағалылығын құрайды.
Басқаша сөзбен айтқанда, тұлға белгілі–бір нәтижеге жету мақсатымен,
оны өзбетінше орындауға мүмкінсіз бола отырып, басқа бір тұлғамен
қатынастарға түсуге мәжбүр болады, осы екінші тұлға біріншінің пайдасына
оның мүдделерін қанағаттандыра алады.
Қайтарымды мәмілелерде бірінші тарап пайдасына әрекеттерді орындағаны
үшін екінші тарап біріншіден жауапты қанағаттандыру әрекеттерін орындауды
сұрайды. Екіжақты немесе өзара міндеттемелердің пайда болу құрылысы
осындай.
Біржақты күштеу міндеттемелерінің негізінде, міндетті тарап үшін салық
міндеттемесі мен оны орындау бойынша міндеттемелердің пайда болуына
бағытталған құқылы тараптың біржақты мүддесі жатыр. Міндетті тарап осындай
міндеттемелердің туындауына мүддесіз, себебі ол оған (ешбір жауапты
қанағаттанарлық әрекеттерсіз) белгілі–бір жеке мүліктік мұқтаждықтарды алып
келеді. Сондықтан да мемлекет заңшығарушы кейпінде осындай тұлғаға құқылы
тарап пайдасына белгілі–бір әрекеттерді орындау міндеттемесін нормативті
тәртіппен анықтайды. Әрине, мемлекет (онымен қоса құқылы тұлға) биліктік
бұйрық шығарып, оның дұрыс әрі уақытылы орындалуына сенеді.
Біржақты күштеуші міндеттемелердің бар ... жалғасы
Сіз бұл жұмысты біздің қосымшамыз арқылы толығымен тегін көре аласыз.
Ұқсас жұмыстар
Пәндер
- Іс жүргізу
- Автоматтандыру, Техника
- Алғашқы әскери дайындық
- Астрономия
- Ауыл шаруашылығы
- Банк ісі
- Бизнесті бағалау
- Биология
- Бухгалтерлік іс
- Валеология
- Ветеринария
- География
- Геология, Геофизика, Геодезия
- Дін
- Ет, сүт, шарап өнімдері
- Жалпы тарих
- Жер кадастрі, Жылжымайтын мүлік
- Журналистика
- Информатика
- Кеден ісі
- Маркетинг
- Математика, Геометрия
- Медицина
- Мемлекеттік басқару
- Менеджмент
- Мұнай, Газ
- Мұрағат ісі
- Мәдениеттану
- ОБЖ (Основы безопасности жизнедеятельности)
- Педагогика
- Полиграфия
- Психология
- Салық
- Саясаттану
- Сақтандыру
- Сертификаттау, стандарттау
- Социология, Демография
- Спорт
- Статистика
- Тілтану, Филология
- Тарихи тұлғалар
- Тау-кен ісі
- Транспорт
- Туризм
- Физика
- Философия
- Халықаралық қатынастар
- Химия
- Экология, Қоршаған ортаны қорғау
- Экономика
- Экономикалық география
- Электротехника
- Қазақстан тарихы
- Қаржы
- Құрылыс
- Құқық, Криминалистика
- Әдебиет
- Өнер, музыка
- Өнеркәсіп, Өндіріс
Қазақ тілінде жазылған рефераттар, курстық жұмыстар, дипломдық жұмыстар бойынша біздің қор #1 болып табылады.
Ақпарат
Қосымша
Email: info@stud.kz