Кәсіпорынның табыстар есебі
Жоспар
Кіріспе 3
І Кәсіпорынның табыстар есебі 6
Кәсіпорынның табыстылығының көрсеткіштері және оларды талдаудың
міндеттері 6
Маржиналды табысты талдау 9
2 КӘСІПОРЫННЫҢ ТАБЫСТАРЫН есепке алу, бағалау (АЗ Эталон 19
акционерлік қоғамынының мысалында)
Табыстылықтың абсолютті көрсеткіштерін талдау 19
Табыстылықтың салыстырмалы көрсеткіштерін талдау 27
3 ПӘНАРАЛЫҚ БАЙЛАНЫС 33
3.1 Халықаралық есеп стандарттарына сәйкес табыстар есебінің
ұйымдастырылуы 33
3.2 Ұйым табысының экономикалык мәні 34
ҚОРЫТЫНДЫ 37
ПАЙДАЛАНЫЛҒАН ӘДЕБИЕТТЕР 39
КІРІСПЕ
Тақырыптың өзектілігі. Экономиканың нарықтық жолмен даму барысында
кәсіпорын қызметiнiң қаржылық мәселелерi күшейе түсуде. Осыған сәйкес
кәсіпорындар мен ұйымдар басшылығының ерекше көңiлi бухгалтерлiк есептiң
ұйымдастырылуына мән берiлiп отыр. Әсiресе, елiмiзде халықаралық стандартқа
сәйкес жаңа бухгалтерлiк есеп стандартының енгiзiлуi ел экономикасының
дамуына оң әсерiн тигiзуде. Бұл елiмiздiң қазiргi даму кезеңiнде, оның
шетел инвесторларымен қарым-қатынастарының нығаю кезеңiнде маңызды болып
саналады.
Тақырыптық зерттелу дәрежесі. Әлемдегі көптеген экономист ғалым-дардың
еңбектерінде табыстар есебі тақырыбы, оның маңыздылығы, кәсіпорынның
дамуындағы рөлі, экономикадағы алатын орны кең және терең зерттелген.
Сонымен бірге тәжірибеде теориялық жағынан қамтылған және Батыс елдердің
үлкен тәжірибесіне негіз болған ғылыми зерттеулер жарияланып жүр.
Мемлекеттің экономикалық саласын, кәсіпорын табысын тиімді пайдалану мен
жетілдіру мәселелерін зерттеуге өз еңбектерін арнап, сол арқылы экономика
ғылымына айтарлықтай үлес қосқан төмендегідей экономика саласындағы
оқымысты-ғалымдардың классикалық және қазіргі уақыттағы еңбектерінде
көрсетілген тұжырымдамаларын айтуға болады. Олар қазақстандық
В.К.Радостовец, С.С.Сатыбалдин, К.Ш.Дюсембаев, К.К.Кеулімжаев, М.С.Ержанов,
Ф.С.Сейдахметова, А.Байдақов, Э.Нұрсеитов, К.Т.Тайғашинова, Ж.Н.Айтжанова,
Р.Е.Джаншанло, М.У.Жандаулетова және тағы басқалар.
Аталмыш тақырып шетелдік әдебиеттерде терең зерттелген. Ф. Вуд,
Э.С.Хендриксен, М. Ф. Ван Бреда, М.Р. Мэтьюс, М.X.Б. Перера, Б.Нидлз,
Д.Миддлтон, Н.Г. Волков, Г.Мюллер, Ж.Ришар, А.Д.Шеремет, В.В.Ковалев,
П.С.Безрукий, Е.Н. Домбровская, Р.Г. Каспина, А.С. Логинов, Л.И. Куликов,
М.И. Кутер, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, Е.В. Самойлов, Я.В. Соколов,
А.К.Гоголев, Е.А.Мизиковский, Н.А.Прокофьева, Р.С.Ушаков, Е.Стоянова,
Д.А.Ендовицкий,М.В.Новикова, О.В.Ефимова, А.В.Суворов, В.М.Родионова,
С.А.Николаева, Г.А.Шакирова, Е.Ф.Никитская және басқалардың еңбек-терінде
қарастырылған.
Курстық жұмыстың зерттеу объектісі. Қазақстан Республикасындағы
кәсіпорындарда жүргізілетін бухгалтерлік есепті заңдық негіздерге сүйене
отырып ұйымдастыру тәртібін жетілдіру.
Осыған орай, АЗ Эталон акционерлік қоғамында табыстар есебін,
өнімнің өзіндік құнын жүзеге асырудың ақпараттық базасы зерттеудің
объектісіне алынған.
АЗ Эталон акционерлік қоғамынының технико-экономикалық
көрсеткіштерін талдайтын болсақ, онда біз 2012 жылдың біршама негізгі
көрсеткіштері 2011 жылмен салыстырғанда кемігенін байқаймыз (А қосымшасы).
Атап айтқанда, өнімді (қызмет көрсету мен жұмыс) сатудан түскен табыс
2011 жылы 170005412 теңгені құраса, сол көрсеткіш 2012 жылы 226613357
теңгені құрап, 56607945 теңгеге көбейген. Өнімді (қызмет көрсету мен жұмыс)
сатуға жұмсалған шығын да көрсетілген жылдар бойынша тиісінше 11850632
теңгеге көбейген. Кәсіпорынның жиынтық табысы да 2011 жылы 511367 теңгені
құрап, 2011 жылы 520000 теңгені құрап 9000 жиынтық табыс көбейген.
Қысқа мерзімді актив ішінде қатты өзгеріске түсіп отырған баптар қысқа
мерзімді дебиторлық берешек пен Тауарлы материалдық қорлар. Тауарлы
материалдық қорлардың үлесі аса қатты жоғарламасада, абсолютті көлемі 2
еседей өскен. Тауарлы материалдық құндылықтардың былай жоғарлауы кәсіпорын
қызметінің үздіксіздігін қамтамасыз ететін жағымды факторы деп атауға
болады, бірақ Тауарлы материалдық құндылықтардың өсуі айналымдылықтын
бәсеңдеуіне әкелмеуі тиіс. Яғни кәсіпорын Тауарлы материалдық қорлар
құрамында қолданыссыз жатып қалуы мүмкін қорлардың болмауы қадағалауы
тиіс.
Дебиторлық берешектердің абсолютті де үлестік те салмағы күрт өсіп
отыр. Егер 2010 жылы дебиторлық берешек кәсіпорында болмаса (балансы теріс
таңбамен берілгендікпен, ол кредиторлық берешекке жатады) 2011 жылы
берешектер көлемі 34 млн-ға жетіп отыр. Бұл да кәсіпорын үшін оңтайлы
жағдай емес. Өйткені кәсіпорын қаражаты өз қолында емес айналымнан шығып
отыр. Тағы бір қауіпті жағы бұл берешектердің ішгінде күмәнді немесе
үмітсіз берешектер болу мүмкіндігі.
Салықтық активтер қарастырып отырған жылдарда төмендеуі, яғни
кәсіпорын алдын ала төлеу көлемін азайтып отыр. Бірақ 2011 жылы киінге
қалдырылған салықтық активтер пайда болған. Материалдық емес активтердің
2011 жылы болмауы өткен жылғы баланста тұрған активтердің пайдалы қызмет
мерзімі біткендіктен есептен шығарылуы мен түсіндіріледі.
Кәсіпорын активтерін құралу көздері әр түрлі болуы мүмкін: меншікті
немесе заемдық. Сондықтан, талдау барысында кәсіпорынның активтер құралымен
ғана танысып қоймай, олардың қандай көздерден құралғаның қарастырудың да
маңызы зор. Активтер құралу көздері баланстың пассив жағында беріледі.
Зерттеліп отырған кәсіпорын бойынша құралу көздерінің құрамы берілген.
Мәліметтер бойынша активтерді қалыптастырудың негізгі көзі ретінде
меншікті капиталды айтуға болады. Себебі оның абсолютті және қатынасты
өсімі байқалады. Абсолютті мөлшермен алғанда 1160,9 % -ға немесе 3274
теңгеге өсті. Өз кезегінде қысқа мерзімді міндеттемелер 24,37 %-ға
өскенімен басқа да міндетті төлемдер бойынша міндеттемелер төмендегені
байқалады.
Курстық жұмыстың мақсаты: бухгалтерлік есепте өндірістік табыстарды
талдау арқылы кәсіпорында бюджеттеуді ұйымдастырудың теориялық және
әдістемелік ережесін анықтап, оның экономикалық категория ретінде мазмұнын,
мақсатын және мүдделі міндеттерін ашу үшін әдебиет көздерін зерттеу және
мәліметтер мен деректерді, заңнамаларды елеу негізінде, шығыстар есебін
жетілдіру бойынша ұсыныстар жасау.
Қойылған мақсаттарға қол жеткізу үшін төмендегідей міндеттер қойылды:
- кәсіпорынның негізгі және негізгі емес қызметтен алынатын
табыстардың есебі;
- кәсіпорынның жиынтық пайда есебі қарастырылды;
- кәсіпорынның табыстылығын бақылау және талданды;
- АЗ Эталон АҚ қызметінің экономикалық-ұйымдастыру сипаты берілді;
- кәсіпорынның табыстар есебі және оны жетілдіру жолдары ұсынылды.
Зерттеудің ақпараттық базасы: отандық және шетелдік авторлардың
монографиялық және периодикалық әдебиетімен қатар бухгалтерлік есепке
қатысты қабылданған қазақстандық заңдар мен заңнамалық актілер курстық
жұмыстың ақпараттық базасын құрайды.
Зерттеудің теориялық және тәжірибелік құндылығы. Курстық жұмыстың
теориялық мәні мен оның нәтижелері өндірістік кәсіпорында табыс есебін
ұйымдастыру бойынша, бухгалтерлік есептің жүйесін қалыптастырудың теориялық
және әдістемелік базасын кеңейтеді және тереңдетеді. Тәжірибелік
ұсыныстарды жоғарғы оқу орындарында кәсіптік білім беру қызметінің аймақтық
нарығында қолдануға болады.
Зерттеу жұмысының құндылығы: жұмыстың негізгі ғылыми түйіндері мен
оның ұсыныстары және алынған нәтижелері тек зерттеуге алынған объектілерде
енгізіліп қалмай, Қазақстан Республикасы бойынша есеп саласының барлық
бухгалтерлік жүйесіне енгізілудегі стратегиялық мақсаты бар деп танылды.
Сонымен қатар өндірістік кәсіпорнында бухалтерлік есепті ұйымдастыру
бойынша теориялық және әдістемелік базаны кеңейтеді және тереңдетеді.
Тәжірибелік ұсыныстарды жоғарғы оқу орындарында кәсіптік білім беру
қызметінің аймақтық нарығында қолдануға болады.
Курстық жұмыстың құрылымы: Жұмыс кіріспеден, екі бөлімнен,
қорытындыдан және қолданылған әдебиеттер тізімінен тұрады. Бөлімдердің
атауы, құрылымы және мазмұны жұмыстың тақырыбына, мақсатына және
міндеттеріне сәйкес келеді.
Кіріспеде зерттеудің көкейкестілігі негізделіп, зерттеудің мақсаты,
мен міндеттері, зерттелу дәрежесі мен әдіснамалық негізі, зерттеу объектісі
тәжірибелік құндылығы көрсетіліп қорғауға ұсынылатын қағидалары баяндалды.
Бірінші тарауда, кез келген ғылыми зерттеу оның теориялық негіздерінен
бастау алатындықтан бізде зерттеу жұмысымыздың бірінші тарауын
Кәсіпорынның табыстар есебі деп атап, табыстар туралы жалпы түсінік бере
отырып, оны реттеу механизмдерін қарастырамыз.
Екінші тарау Кәсіпорынның табыстарын есепке алу, бағалау деп
аталады. Онда АЗ Эталон акционерлік қоғамының мысалында табыстар және
шығыстар есебін ұйымдастырамыз.
Қорытындыда курстық жұмыстың нәтижесі негізінде әзірленген тұжырымдар
мен ұсыныстар беріледі.
1 Кәсіпорынның табыстар есебі
1.1 Кәсіпорынның табыстылығының көрсеткіштері және оларды талдаудың
міндеттері
Бүгiнгi таңдағы ауқымды өзгерiстер кезеңi қоғам өмiрiнiң барлық
саласын жан-жақты қамтуда. Сол себептi қалыптасқан құрылымды мүлдем
жаңартып, экономикалық-әлеуметтiк және рухани дамуға жол ашатын
демократиялық қоғам құруға сай экономикамызда нарықтық қатынастарға бет
бұрды. Осы негiзде әлеуметтiк, күрделi мәселелердi шешу – бүгiнгi күннiң
басты талаптарының бiрi болып саналады. Әсiресе, соңғы жылдары экономика
iлiмiнде түбiрлi өзгерiстер орын алуда. Мұның өзi қоғамдық және өндiрiстiк
қатынастарда болып жатқан жаңа құбылыстар мен процестерге тiкелей
байланысты. Сонымен қатар Қазақстан Республикасының нарықтық қатынасқа өтуі
барысында нарықтық қатынас заңдарына сәйкес кәсіпорын табысын алдын ала
бюджеттеу арқылы анықтау өте маңызды орын алады.
Нарық жағдайында кәсіпорынның өміршеңдігінің кепілі мен жай-күйінің
орнықтылығының негізі оның табыстылығы болып табылады. Ол ақша қаражатын
еркін орын алмастыра отырып қолданып, тиімді пайдалану жолымен өнімді
өндіру мен сатудың үздіксіз процесін қамтамасыз ете алатын өзінің қаржы
ресурстары жағдайын көрсетеді.
Нарықтық экономика оған қатысушылардың барлығынан ой жүйесі мен
өзгеше іс-әрекеттері талап етеді. Ол зауыт қоймалары мен ашық алаңдарда,
материалдар мен шикізаттың қисапсыз қорларының көгеріп, тот басып жатуына,
яғни миллиондаған теңгенің доғарылып, бекерге ысырап болуына жол бере
алмайды. Кәсіпорын мүлкіне салынған әрбір теңге жаңа табыс әкелу үшін осы
қорларды қозғалысқа келтіреді. Жасанды көрсеткіш пен жоспар үшін жұмыс
істеу келмеске кетті.
Қазіргі уақытта болып жатқан нарықтық қатынастар кәсіпорындардың
шаруашылықты жүргізу субъект ретінде құқық жағдайларын едәуір нығай-тып,
олардың көптеген өндірістік пен қаржылық мәселелерді өз бетінше шешуіне мол
мүмкіншілік алды. Атап айтқанда, ішкі және сыртқа рынокта білікті серікті
таңдауға қол жетті. Өйткені болашақтағы бірлескен іс-әрекеттің тиімділігі
көбінесе осыған байланысты болды. Кәсіпорындар бұрынғыдай жоғары жақтың жөн
сілтеуімен емес, контрагентті қазіргі кезде өз қалауы бойынша алады.
Олардың өздеріне іскер серіктерді қаншалықты дәл және қатесіз таңдауымен
нарықтық қатынастар негізінде мүмкіндігінше тез және дұрыс бағдар тауып,
оны ұстануына қарай жұмыстарының тиімділігі әр түрлі болады.
Сайып келгенде, зерттелінген мәселенің ғылыми және іс-тәжірибелік
маңызы зор бастамалардың бірі екенін айта аламыз.
Кәсіпорынның нарықтық экономика жағдайында қызмет етуінің экономикалық
пайдалылығы табыс табумен анықталады. Кәсіпорынның табыстылығы абсолюттік
және салыстырмалы көрсеткіштермен сипатталады. Табыстылықтың абсолютті
көрсеткіші - бұл табыстар немесе пайдалардың сомасы. Шетелдік арнаулы
әдебиеттерде "табыстар" ұғымы келесідей түрде анықталады:
Табыстар дегөніміз – қаржының келуі немесе активтер құнының өсуі, не
болмаса пассивтердің азаюы түріндегі есепті кезеңдегі экономикалық пайданың
ұлғаюы болып табылады, бұл акционерлер салымдарының есебінен өсуден басқа
жағдайдағы капиталдың өсуіне әкеледі" [1].
Ықшамдалған түрде бұл түсінік 1995 жылы 26 желтоқсандағы "Бухгалтерлік
есеп туралы" заң күші бар ҚР Президентінің 2732 Жарлығында анықталған.
Жарлықтың 13-бабында былай делінген: "Табыстар – бұл есептік кезеңдегі
активтердің ұлғаюы немесе міндеттемелердің азаюы" [2]. Белгілі бір шығындар
шығармай әдетте қажетті табыстарды алу мүмкін емес. Өз кезегінде, табыс
алмай кәсіпорынның дамуын жүзеге асыру және әлеуметтік мәселелерді шешу
мүмкін емес.
Табыстылықтың көрсеткіштер жүйесі ең алдымен қаржылық нәтижелердің
абсолютті көрсеткіштерінен тұрады, олар: өнімді (жұмыс, қызметті) өткізуден
алынатын табыс; жалпы табыс; негізгі қызметтен алынатын табыс; салық
салынғанға дейінгі дағдылы қызметтен алынатын табыс; салық салынғаннан
кейінгі дағдылы қызметтен алынатын табыс; төтенше жағдайлардан алынған
табыс; кәсіпорын қызметінің соңғы қаржылық нәтижесі болып табылатын таза
табыс.
Табыс жинақталған түрде шаруашылық жүргізудің нәтижесін, жанды және
затқа айналған еңбектің өнімділігін көрсетеді. Оны кейбір экономистер
экономикалық тиімділік көрсеткіштері қатарына жатқызса, енді біреулері оны
кәсіпорын жұмысының тиімділігіне жатқызады. Біздің ойымызша, алғашқылардың
айтқаны дұрыс, өйткені табыстың абсолютті сомасы салынған қаржылардың
қайтарымдылығы туралы болжауға мүмкіндік бермейді.
Нарық жағдайында табыстың ролі айтарлықтай артты. Өзіміз білетіндей
жоспарлы-директивті экономика жағдайында оның ролі төмендетілген болатын.
Табыс (пайда) табу кез келген кәсіпорынның мақсатты функциясы (қызметі)
ретінде төмендетілді. Нарықтық экономикаға көшумен табыс (пайда) оның, яғни
кәсіпорынның қозғаушы күшіне айналды. Тек табыс қана өзара байланысқан үш
мәселенің шешімін анықтайды: нені, қалай және кім үшін өндіру керек Табыс
табу кез келген кәсіпорынның қызмет етуінің мақсаты болып қалыптасты, ал
нарықтық экономика кәсіпорынның негізгі өндірістік және әлеуметтік дамуының
көзі болып табылады. Бұл принцип өнімді өндірудегі шығындардың толық
ақталуын және кәсіпорынның өндірістік-техникалық базасының кеңеюіне
негізделеді. Бұл әр кәсіпорын өзінің ағымдағы және күрделі шығындарын
өзінің меншікті қаржы көздерінен жабатындығын білдіреді. Уақытша қаржы
тапшылығы кезінде, оларға деген қажеттілік, егер бұл ағымдағы шығындар
болса, олар банктің қысқа мерзімді ссудаларымен және коммерциялық
несиелерімен, сонымен қатар капитал салымдары банктің ұзақ мерзімдік
несиелерімен жабылуы мүмкін.
Табыс есебінен, сондай-ақ кәсіпорынның бюджет алдындағы, банктер мен
басқа да кәсіпорындар, ұйымдар алдындағы міндеттемелері орындалады.
Сонымен, табыс кәсіпорынның өндірістік және қаржылық қызметін бағалаудағы
негізгі көрсеткіші болып табылады.
Ол оның іскерлік белсенділігі мен қаржылық тұрақтылығын сипаттайды.
Табыс бойынша авансталған қаржылардың қайтарымдылық деңгейі мен осы
кәсіпорынның активтеріне салынған салымдардың табыстылығы анықталады.
Нарықтық экономика жағдайында табыстың ролі ол атқаратын қызметтермен
анықталады. ТМД елдеріндегі арнайы әдебиеттерде табыс қызметі туралы мәселе
жөнінде бірыңғай пікір жоқ. Оған 2-ден 6-ға дейін қызметті жатқызады.
Біздің ойымызша, ол тек екі қызмет атқарады:
мемлекеттік бюджет табысының көзі;
кәсіпорын мен бірлестіктердің өндірістік және әлеуметтік даму көзі.
Функциялардың және олардың өзара шарттылығындағы бірлігі, табысты
шаруашылықты жүргізуші қоғамның, кәсіпорын ұжымының және әр жұмысшының
экономикалық мүдделері байланысатын элементі ретінде көрсетеді. Осыдан
табысты құру және бөлу (тарату) мәселелерінің маңыздылығы көрінеді, оның
(тәжірибелік) шешілуі шаруашылықты жүргізуші субъектінің тиімділігінің
алынған және оның иелігінде қалатын табыс көлеміне қажетті тәуелділігін
қамтамасыз етеді.
Табыс өз қызметтерін тиімді орындай алуы үшін келесідей негізгі
шарттар қажет болады:
1. Жуықтаудың белгілі бір дәрежесінде, өнім бағасы еңбектің қоғамдық
қажетті шығындарын керсетуі тиіс және ол сондай-ақ еңбек өнімділігінің
үздіксіз өсуі мен өзіндік құнның төмендеуін ескеруі қажет.
Бұйымдарды калькуляциялау және өнімнің өзіндік құнын анықтау жүйесі ғылыми
негізделген болуы керек.
Табысты бөлу (тарату) механизмі белсенді роль атқаруы керек және өндірістің
дамуы мен оның тиімділігін арттыруда ынталандырушы фактор болуы тиіс.
4. Табысты тиімді пайдалану тек қалған барлық қаржы тұтқаларының
жүйесінде (амортизациялық аударымдар, қаржылық санкциялар, салық салу,
акциздер, жал төлемі, дивидендтер, пайыздық мөлшерлемелер,арнайы қорлар,
салымдар, пай (жарна) төлемдері, инвестициялар, есеп айырысу нысандары,
несие түрлері, валюта және бағалы қағаздар курсы және т.б.) ғана мүмкін.
Бірақ табыстың абсолютті мөлшері кәсіпорынның қаржы-шаруашылық
қызметінің тиімділігінің емес, экономикалық тиімділігінің көрсеткішіне
жатады. 500 мың теңгелік табыс кәсіпорынның салынған капиталының мөлшері
және қызметінің ауқымы бойынша әр түрлі көлемнің табысы болуы мүмкін.
Сәйкесінше бұл соманың салыстырмалы деңгейі айтарлықтай деңгейде бірдей
болмайды. Сондықтан да алынатын табысты нақты бағалау үшін кәсіпорын
қызметінің тиімділігін сипаттайтын және табыстылық деңгейін көрсететін
рентабельділіктің әр түрлі көрсеткіштері жататын табыстылықтың салыстырмалы
көрсеткіштері қолданылады.
Кәсіпорынның табыстылық көрсеткіштерінің өсуіне шаруашылықты жүргізуші
субъектінін өзі де мүдделі. Сондықтан әр V-абсолютті және салыстырмалы
түрде талдау жасайды.
Табыстылық көрсеткіштерін талдау міндеттеріне мыналар жатады:
табыстылықтың абсолютті көрсеткіштерінің жоспарының орындалуын бағалау;
таза табыстың қалыптасуының құрамдас элементтерін зерттеу;
табысқа әсер ететін факторлардың әсерін анықтау және сандық өлшеу;
табысты бөлу бағыттарын, пропорцияларын және тенденцияларын зерттеу;
табыстың өсу резервтерін анықтау;
кәсіпорынның даму перспективасын ескере отырып, табысты тиімді пайдалану
жөнінде ұсыныстар жасау;
табыстылықтың (рентабельділіктің) әр түрлі коэффициенттерін және олардың
деңгейлеріне әсер етуші факторларды зерттеу.
1.2 Маржиналды табысты талдау
Нарықтық экономикаға өту өндіріс шығындарын есепке алуды ұйымдастыруды
қайта қарауды және оның прогрессивті әдістерін ендіруді талап етеді. Осы
мақсатта ҚР бухгалтерлік есеп теориясы мен практикасы үшін нарықтық
экономикасы дамыған елдердегі шығындарды есепке алуда "директ-костинг"
жүйесі бойынша ұйымдастыру тәжірибесі көңіл аудартады. Бұл жүйе АҚШ-та
пайда болған. Оның негізгі идеялары "Өндірістік есептің Ұлттық
қауымдастығының бюллетенінде 1996 жылдың қаңтарында жарияланған амери-
кандық зерттеуші И.Н. Гарристің мақаласында айтылған. Директ-костингті
нақты енгізу АҚШ-та 1953 жылы іске асты, сол кезде бухгалтерлердің Ұлттық
қауымдастығы осы әдістің сипатамасын жариялады. "Ұлыбританияда бұл әдіс
"маржиналь-кост", ал Францияда -"маржиналдық бухгалтерия" деп аталады", -
деп жазған В. И. Ткач және М.В. Ткач [3]. Директ-костинг жүйесінің
негізінде "Шығындарды тұрақты және айнымалы деп бөлу – директ-костинг
жүйесінің бірінші ерекше белгісі", - деп біздің ғалым, профессор С.С.
Сатыбалдин тұжырымдайды [3].
Айнымалы шығындарға өндіріс көлемінің өзгеруіне байланысты өзгеретін
тікелей шығындар жатады: шикізат және негізгі материалдар, технологиялық
мақсаттарға жұмсалатын отын және энергия, өндірістік персоналдың жалақысы,
тиісті төлемдерімен бірге жабдықтарды күту және пайдалану шығындары және
бірқатар басқа да үстеме шығындар.
Тұрақты шығындарға әкімшілік, басқарушылық, коммерциялық және жалпы
шаруашылық шығындары жатады. "Тұрақты шығындар кезеңдік шығындар болып
есептеледі және бұйымдар арасында бөлінбейді, олар тура нәтижелерге
жатқызылады"
Айнымалы шығындар тұрақты шығындармен салыстырғанда күшейтілген
бақылауды талап етеді. Тұрақты шығындардың мөлшері тұрақты болып қалады
және өндіріс көлеміне пропорционалды өзгермейді, мысалы, жал төлемі,
несиені пайдаланғаны үшін пайыздар, негізгі құралдарға есептелген
амортизация, кәсіпорын басшысының жалақыларының кейбір түрлері және басқа
да шығындар.
Тұрақты шығындар бірдей уақыт аралығында бірдей сомамен есептеледі.
Оларға кәсіпорын және оның бөлімшелері бойынша смета есептеледі. Ескерілген
ауытқулар (үнемдеу немесе артық шығындалу) негізінде кәсіпорынның
шаруашылық нәтижесіне әр бөлімшенің салымын анықтауға болады. Айнымалы
шығындарға қарағанда, тұрақты шығындар, жоғарыда аталғандай өндіріс
көлемінің өзгеруіне тәуелді емес. Сондықтан оларды азайтудың басты резерві
өндіріс көлемінің өсуінде жатыр. Шығарылған өнім көлемі қаншалықты көп
болса, өнім бірлігіне тұрақты шығындар соншалықты аз келеді.
Шығындарды тұрақты және өзгермелі деп жіктеу біршама шартты сипатта
екенін айта кеткен жөн, себебі шығындардың бір бабы әр түрлі жағдайда
өндіріс көлеміне тәуелді немесе тәуелсіз болуы мүмкін. Мысалы, кәсіпорын
қызметінің саласын кеңейту, тиісті қызмет бөлімшелерінің қызметкерлерінің
жұмыс көлемін ұлғайтады (бухгалтериялар, маркетинг бөлімі, жоспарлау-
өндірістік бөлімі және т.б.). Бұл жағдайда белгілі бір кезеңде басқару
аппаратын ұстау шығындарының өсуі пайда болады, ол шығындар белгілі бір
кезеңде тұрақты ретінде қарастырылады.
Сонымен қатар, тұрақты шығындар қатарына жатқызылған жеке баптар
бойынша өнім шығару көлемінің тұрақсыздығына тәуелсіз бір кезеңнен екіншіге
өзгеру байқалуы мүмкін (мысалы, жал төлемінің өсуі, материалдар мен
тауарларды сақтау бойынша шығындардың көбеюі және т.б.). Басқа бір жағынан
алғанда, айнымалы шығындар, өндірісті ұйымдастыру және технологияның
жаңаруы сияқты факторлардың салдарынан өндіріс көлемінің өзгеруі кезінде
өзгеріссіз қалмайды. Шығындарды тұрақты және айнымалы деп бөлу қысқартылған
(толық емес, шектеулі) өзіндік құнды есептеу мақсатында жүргізіледі. Оны
есепке алу және жоспарлауға тек айнымалы шығындар ғана қосылады, яғни
"директ-костинг" жүйесі кезінде өнімнің толық өзіндік құнын калькуляциялау
әдісі қолданылмайды. Біздің елімізде бухгалтерлік есептің қазақстандық стан-
дартына көшпес бұрын, толық өзіндік құнды есептеу және калькуляциялау
жүйесі кеңінен тарады, ал "директ-костинг" жүйесі іс жүзінде қолданылмады.
Бухгалтерлік есептің №3 "Қаржы-шаруашылық қызметінің нәтижесі туралы
есеп" стандартының мазмұны ҚР-да шығындарды есептеуді ұйымдастыру "директ-
костинг" жүйесі бойынша жүргізілуі керек екендігін куәландырады. Бұл есепте
тұрақты шығындар, ендірістік өзіндік құнға жатқызылмайтын және кәсіпорынның
жалпы табысынан алынып тасталатын кезең шығындарына жатқызылған. Жыл бойы
бұл шығындар субъектінің қаржы-шаруашылық қызметінің бухгалтерлік есебінің
шоттарының Бас жоспарындағы "Жалпы және әкімшілік шығындары", "Пайыздар
бойынша шығындар" және "Тауарларды өткізу бойынша шығындар" шоттарында
жинақталады.
Бұл жүйенің мәні туралы арнайы әдебиетте біржақты көзқарас жоқ екенін
атап өту керек. Бұл авторлар "директ-костинг" - бұл өндіріс шығындарының
есебінің жүйесі деп есептейді. С.С. Стуков оны "өндірістік шығындардың
қысқартылған номенклатурасы бойынша тек айнымалы шығындар бөлігінде есепті
жүргізу деп атайды [4]. Басқа авторлар "директ-костинг" жүйесін
калькуляциялау әдісіне жатқызады. С.С. Сатыбалдин былай деп жазады: "Біздің
көзқарасымыз бойынша, осы жүйенің мазмұнын әлдеқайда дұрысырақ сипаттайтын
термин айнымалы шығындардың өзіндік құнын калькуляциялау болып табылады"
[4], дегенмен осы сілтеме алынған оның монографиясының тарауы "Директ-
костинг" жүйесі бойынша өндіріс шығындарының есебі және өнімнің өзіндік
құнын калькуляциялау" деп аталады. Осы жүйені калькуляциялаудың бір әдісі
деп тани отырып, В.И. Ткач және М.В. Ткач "директ-костинг" терминінің орыс
тіліндегі дұрыс аудармасы "қиылған өзіндік құн" емес, "пропор-ционалды
өзіндік құн" деп есептейді [5]. В.Ф. Палий (40) өз еңбегінде "директ-
костинг" жүйесін "тікелей шығындар бойьшша калькуляциялау" деп, ал С.А.
Стуков "шектелген өзіндік құнды есепке алу әдісі [6]" деп атайды.
Соңғы сілтеменің тұжырымы мынадай, яғни автор "директ-костинг" жүйесі
өндіріс шығындарын есептеудің және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялаудың
біртекті әдісі деп санайды, ал Н.Г. Чумаченко бұл жүйе кезінде өндіріс
шығындарының есебі және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау жеке
қолданылады деп есептейді [4].
Біз қарастырып отырған мәселе бойынша бірнеше авторлардың
көзқарастарын келтірдік. Біздің көзқарасымыз бойынша "директ-костинг"
жүйесі, өндіріс шығын-дарының есебін және өнімнің өзіндік құнын
калькуляциялауды бірге байланыстырады.
"Директ-костинг" жүйесін қолдану белгілі бір қиындықтармен байланысты.
Шығындарды тұрақты және айнымалы деп жіктеу, тіпті нақты кәсіпорын бойынша
да мүлдем анықталуы мүмкін емес, ол қызметтің өзгермелі жағдайларына
байланысты қарастырылуы тиіс. "Директ-костинг" жүйесін қолдану барысында
калькуляциялау және баға белгілеу үшін өнімнің толық өзіндік құнын жүйеден
тыс жолмен анықтауға тура келеді. Сонымен қатар, салық органдарымен де
өзара қатынастар қиындайды, себебі өндіріс шығындары мен салық салуға
жататын табыс есептік жолмен анықталады. "Сонымен қатар, - деп жазады проф.
В.К. Радостовец – шығындарды тұрақты және өзгермелі деп бөлу есептің
бақылау және талдау мүмкіндіктерін күшейтеді, ұтымды шешім қабылдауға ықпал
етеді" [6]. Басқаша айтқанда, шығындарды бөлу шарттылығының кемшіліктері
"директ-костинг" жүйесінің аналитикалық артықшылықтарымен жабылады, олардың
негізгілері:
шығарылған өнімдердің сұрыпталымы мен табысын үйлестіру;
жаңа өнім бағасын анықтау, кәсіпорынның өндірістік қуатының өзгеру
нұсқаларын есептеу;
өндіріс тиімділігін бағалау (жартылай фабрикаттарды алу);
қосымша тапсырыс қабылдау, жабдықтарды ауыстыру тиімділігін бағалау және
тағы басқалар болып табылады.
"Директ-костинг" жүйесі – бұл шығындарды олардың түрлері, пайда болу
орындары мен таратушылары бойынша шығындардың есебінен, өндірістік қызмет
нәтижелерінің есебінен, сонымен бірге шығындар мен нәтижелерін талдау және
басқару шешімдерін қабылдаудан тұратын басқарушылық (өндірістік) есеп
жүйесі. С.С. Сатыбалдиннің ойынша бұл жүйе кезінде "өндірістік және
қаржылық есеп интеграциясы" орын алады, бұл "директ-костинг" жүйесінің
екінші ерекшелігі болып табылады (36). Бұл көзқараспен С.А. Николаева
келіспейді, ол "бұл жүйе бойынша ендірістік есеп қаржылық есептен бөлек
және онымен бірлесе ұйымдастырылады" -деп санайды (43). С.С. Сатыбалдин бұл
жүйе қаржы жүйесінен жеке ұйымдастырылуы мүмкін екенін мойындаған және
олардың интеграциясына негізделген "директ-костингтің" харрисовтық жүйесін
дұрыс көрсетеді. Американдық оқулықта оны "есеп жүргізудің монистикалық
жүйесі" деп те атайды. "Оның мәні -деп жазады С.С. Сатыбалдин өндірістік
және қаржылық есептің жазулары жалпы жүйеге келесі жолмен біріктіріледі,
өндірістік есептің ішкі операциялары бас кітапта көрсетіледі. Өндірістік
шығындар және пайда мен шығындар туралы есеп басшылыққа "құн-көлем-пайда"
мәліметтерінің тәуелділігі түрінде беріледі... Бірақ бұл жүйенің американ
ғалымының көзқарасы бойынша белгілі бір кемшіліктері бар. Олар мыналар:
біріншіден, өндірістік және қаржылық есептің сипаты мен мақсаты әр түрлі,
сондықтан оларды біріктіру дұрыс емес. Есепті өндірістік және қаржылық деп
бөлу негізінде коммерциялық құпияны сақтауда жатыр" [7].
Профессор С.С. Сатыбалдин, АҚШ-та тәжірибе алмасуда болып, осы
мәселені терең және жан-жақты зерттеді. Ол біздің көзқарасымызша "директ-
костинг" жүйесінің ерекшеліктерін дұрыс көрсеткен. Ол оның үшінші белгісі
деп өнеркәсіптік фирманың табыстары туралы көп сатылы есеп процесін атайды,
оның негізгі моделі келесі түрде керінеді:
Өнімді өткізуден түскен табыс - 14416.
Айнымалы шығындар - 7089.
Маржиналды табыс - 7327.
Тұрақты шығындар - 4925.
Негізгі қызметтен алынған табыс - 2402.
Маржиналды табыс - бұл өнімді өткізуден түскен табыс пен айнымалы
шығындар арасындағы айырма (14416-7089). Екінші жағынан, ол - тұрақты
шығындар мен негізгі қызметтен түскен табыс сомасы (4925+2402). Бұл жағдай
көп сатылы есеп құруға мүмкіндік береді, оның есепті жіктеу үшін маңызы
зор.
Көп сатылы есептер кем дегенде екі бөлімнен тұрады: жоғарғысы
маржиналды табысты, ал төменгісі негізгі қызметтен түскен табысты
көрсетеді.
"Директ-костинг" жүйесі бойынша жасалған табыс туралы есепте айнымалы
шығындардың, өткізу бағасының және өткізілетін өнім санының өзгеруі
салдарынан негізгі қызметтен түскен табыстың өзгеріске ұшырағаны көрінеді.
Жүйеде алынатын ақпараттар баға мен көлемнің ең тиімді әдістерін табуға,
негізгі қызметтен түсетін табыс көлемін болжауға мүмкіндік береді. Бұл
"директ-костинг" жүйесінің төртінші ерекшелігі болып табылады.
Жалпы, айнымалы және тұрақты шығындардың өткізілген өнім көлемі,
маржиналды табыс және негізгі қызметтен түскен табыспен өзара байланысын
анық көрсету үшін графикалық әдісті пайдаланамыз. Декорт координатының
тігінен ("у" белгіленетін ордината осі) өзіндік құн және өткізілген өнімнен
түскен табыстың мәліметтерін, ал көлденеңінен ("х" белгіленетін абцисса
осі) - табиғи өндірілген өнім саны туралы мәліметтерді келтіреміз.
Кәсіпорын икемді сұранысқа ие болатын бір атаулы өнім өндіреді делік.
Келесі ақпараттар негізінде график құрамыз. Өнім бірлігіне келетін
өзгермелі шығындар -9 теңге, іскерлік белсенділіктің мүмкін болатын маңыз-
ды көлемі - 10-нан 70 мың данаға дейін бұйым, осы көлемдегі тұрақты
шығындар - 450 мың теңге, өзгер-мелі шығындар - 630 мың теңге, жалпы
шығындар -1080 мың теңге, өткізілген өнім бірлігінің бағасы - 24 теңге.
Өнім өндірудің қандай көлемінде, өткізуден түскен табыс өнімнің толық
өзіндік құнына тең болатын және табыс та, шығын да болмайтын өткізудің
қауіпті көлеміне қалай қол жеткізеді деген сұрақ туады. Егер өнімді
өткізуден алынған нақты табыс, оның толық өзіндік құнынан жоғары болса,
онда кәсіпорын негізгі қызметтен табыс алады, ал егер керісінше болса, онда
шығынға ұшырайды.
Біздің мәліметтер бойынша өндіріс көлемінің қауіпті нүктесіндегі
тұрақты шығындар көлемін анықтаймыз:
С = 30000x15 = 450000 теңге.
Өткізудің қауіпті бағасын есептеу. Өткізу бағасы өткізуден түскен табыстың
берілген келеміне және өнім бірлігіне есептелген тұрақгы және айнымалы
шығындар деңгейіне негізделіп анықталады: Д° = С + VО немесе Рхd=С+Vd.
Ең төменгі маржиналды табыс деңгейін есептеу.
Егер тұрақты шығындардың көлемі және өнімді өткізуден түскен табыстың
күтілетін көлемі белгілі болса, онда ең төменгі табыстың түсімге қатысты %-
ға деңгейі келесі формуламен анықталады:
2000
1800
1600
1400
1200
1000
800
600
400
200
Табыс және шығындар, түсім, өндіру көлемі көрсеткіштерінің
арақатынасынын графигі
Графикке қатысты шартты белгілер:
Dn- өнімді откізуден түскен түсім;
S- еткізілген өнімнің толық езіндік құны;
Vo- жалпы айнымалы шығындар;
С - тұрақты шығындар;
g- өнім бірлігінің саны, мың дана;
K- өндірістің қауіпті көлемінің нүктесі
График көмегімен, көрсетілген қаржы нәтижелерінің, өндіріс көлемі мен
өнімді өткізуге тәуелділігіне келесідей түсініктеме берілуі мүмкін. Түсім
мен өзіндік құн (сызықтары) түзулері қиылысқан кезде (өндіріс көлеміне
сәйкес келетін "К" нүктесі - 30 000 дана) зиянсыздық жағдайына қол
жеткізіледі, себебі осы нүктедегі 720 мың теңге (30 000 • 24) көлеміндегі
жал-пы табыс, 450 мың тг, көлеміндегі тұрақты шығындар мен 270 мың теңге
(30 000 • 9 тг) айнымалы шығын-дарды өтеуге жеткілікті болып табылады. Осы
нүктеден төмен, өткізу көлемінде кәсіпорын барлық шығындарды өтей алмайды,
яғни оның қаржылық нәтижесі зиянды болады, керісінше, қауіпті көлемнен
жоғары деңгейде қаржылық нәтижесі оң, яғни кәсіпорын қызметі табысты
болады.
Графикте шығындар аймағы өндіріс көлемінің қауіпті нүктесінің сол
жағында, ал табыстар аймағы - оң жағында орналасқан. 10 мыңнан 70 мыңға
дейін бүйымдар шеңберінде релеванттық қатарды бағалай отырып, 30 мың бірлік
бұйымнан артық өткізілген немесе шығарылған әрбір өнім бірлігі,
кәсіпорындарға айнымалы шығындарды алып тастағандағы өткізу бағасына тең
болатын 15 теңге маржиналды табыс (24-9) әкеледі деп қорытынды жасауға
болады. Бұл табыс нақты сомадан тұрақты шығындар көлемімен ажыратылады.
Өнімнің өзіндік құнын айнымалы шығындар негізінде есептеу әдісін қолдану,
тұрақты шығындарды күрделі есептеуден құтылуға, өткізуден түскен табыс пен
маржиналды табысты салыстыруға, өткізілген өнімге келетін барлық тұрақты
шығындарды есептеп шығаруға және айнымалы шығындар бойынша қоймадағы дайын
өнімнің қалдығын бағалауға мүмкіндік береді. Негізінен бұл, ағымдағы жылғы
тауарлардың сатылмауына байланысты мүмкін болатын тәуелділіктен ойдағыдай
өтуге және де осы сомаға табыс пен салықты азайтуға мүмкіндік береді.
70 мың бірлік өнім өткізгенде негізгі қызметтен түсетін табыстың
абсолюттік көлемі 600000 теңгені құрайды (70000 • 24)-(450000 + 70000 • 9)=
(168000 -108000).
Нақты өлшеммен алғандағы өткізуден түскен жоспарлы табыс көлемінің
(70000 бірлік) өткізуден алынған табыстан артуы, орнын толтыру нүктесінде
40000 бірлікті құрайды (70000 - 30000). Бұл арту, яғни асып кету
"қауіпсіздік аймағы" деп аталады, себебі ол жұмыстың зиянсыздығын
қамтамасыз етуге мүмкіндік беретін өткізуден алынған табысты сипаттайды.
10000-нан 30000 бірлік аралығындағы әрбір өткізілген өнім бірлігі зиян
әкеледі, өйткені бұл еткізу көлемі жалпы шығындарды жабуға жеткіліксіз
болып табьшады.
Өндірістің қауіпті көлемінің мөлшеріне келесі бірінші реттегі
факторлар өзгерісі әсер етеді:
өнім бірлігінің бағасы;
өнімнің бірлігіне шаққандағы айнымалы шығындар;
тұрақты шығындар.
Өткізілген өнім бірлігінің бағасының төмендеуі нақты өлшемдегі өткізу
көлемінің көбеюінің қажеттілігін анықтайды, яғни шығындарды өтеу үшін орнын
толтыру нүктесінің көтерілуін анықтайды.
Егер қарастырылып отырған мысалда бағаны 24 теңгеден 21 теңгеге дейін
төмендетсе, онда орнын толтыру нүктесі 37500 бірлікке (45000021-9) тең
болады.
10 мыңнан 70 мың бірлікке дейін мүмкін болатын өткізудің релеванттық
интервалын сақтау кезінде қауіпсіздік аймағы тарылады және 40 мың емес,
32,5 мың бірлікті құрайды (70 000 - 37 500), яғни өткізу кезінде кәсіпорын
тек 37 501 бірліктен бастап негізгі қызметтен табыс алады. Бағаның өсуі
орнын толтыру нүктесіне кері әсерін тигізеді. Ол зиянсыздық деңгейін
төмендетеді. Мысалы, егер кәсіпорын өнім бірлігін 29 теңгеден сатса, яғни
бағаны 5 теңгеге немесе 20,8 %-ға өсірсе, онда өндірістің қауіпті көлемі 22
500 бірлікті, 450000 құрайды. Басқаша аитқанда, егер өзгермеитін шығындар
кезінде бағаны 5 теңгеге көтерсе, кәсіпорын 7500 бұйымға аз сатады. Өнім
бірлігіне шаққандагы айнымалы шығындардың өзгеруі мен өндіріс көлемінің
қауіпті нүктесі тікелей өзара байланысты: осы шығындардың өсуі "өлі
нүктенің" көтерілуіне әкеледі. Егер қарастырылып отырған мысалда өнім
бірлігіне шаққандағы айнымалы шығындар 9 теңгенің орнына 12 теңгені құраса,
яғни 33,3%-ға өссе, онда өндірістің қаушті көлемі 37500 бірлікке тең болады
(45000024-12).
Тұрақты шығындар өзгерісінің бағыты қарастырылған айнымалы шығындарға
ұқсас болып келеді.
Осы формуладан көріп отырғанымыздай, тұрақты шығындардың сомасының кез
келген өсімі қауіпті көлемінің өсуіне әкеледі және керісінше. Басқаша
айтқанда, өткізуден түскен табыс жаңа, өскен шығындарды өтеуі үшін өнімнің
белгілі бір көлемін қосымша сату қажеттілігі туады, яғни белгілі бір
көлемде қосымша өнім сатылуы керек.
Осы мысалды одан әрі қарастыра отырып, мысалы жал төлемінің өсуіне
байланысты тұрақты шығындардың 10%-ға өсуі қауіпті көлемге қалай әсер
ететінін анықтайық. Мәліметтерді жоғарыда келтірілген формулаға қойып,
жаңа, өскен тұракты шығындар жағдайында тек зиянсыз жұмыс істеу үшін ғана,
қосымша 3000 өнім бірлігін сату қажет екендігін анықтаймыз. Кері
тұжырымдама да дұрыс болады, тұрақты шығындардың азаюы зиянсыздық нүктесін
төмендетудің және кәсіпорынның қаржылық жағдайын жақсартудың бірден-бір
әдісі болып табылады. Осылайша, 30000 өнім өткізіп, кәсіпорын шығынсыз
жұмыс істейді. Бір өнімге шаққандағы тұрақты шығын мөлшері 15 теңгені
(450000:3000) құрайды. Өндірістік қуаттар толық жұмыспен қамтылмаған. Сатып
алушы 20 теңгеден 6000 бұйымды сатып алғысы келеді.
Кәсіпорын тапсырысты, оны орындаудан қосымша табыс алатын жағдайда
ғана қабылдауы тиіс, 1-кестені қараңыз.
1-кесте
Қосымша тапсырысты қабылдаудын экономикалық мақсатқа сайлығын бағалау
№ Көрсеткіштер Есептеу Сомасы, мың тг.
1.Өнімді өткізуден түскен табыс 600 • 20 120
2.Айнымалы шығындар 600 • 9 54
3.Тұрақты шығындар - -
4.Негізгі қызметтен түскен табыс 120 • 54 66
Көріп отырғанымыздай, сатып алушы ұсынған баға кәсіпорынның өнімді
өткізу бағасынан төмен болғанына қарамастан, осы тапсырысты қабылдау
негізгі қызметтен 66000 тг көлемінде қосымша табыс алуды қамтамасыз етіп
отыр. Оның қалыптасу көзі тұрақты шығындарды азайту болып табылады
(45000:36 000=12,5 тг.), ол бір өнімге 12,5 теңгені құрайды.
Нарықтық факторлардың әсерінен қауіпті келемінің өзгеруін қарастыра
отырып, біз шығынсыз жұмыс істеуге қол жеткізу туралы айтып отырмыз. Алайда
кез келген кәсіпорынның мақсаты – негізгі қызметтен табыс алу.
Табыстылықты талдауды логикалық түрде жалғастыра отырып, біріншіден,
өткізуден түскен табыстың қандай көлемінде кәсіпорын үшін қажет негізгі
қызметтен түсетін табысты алуға болатынын, екіншіден, тұрақты шығындардың
деңгейінің өзгеруі қаржы нәтижелеріне қалай әсер ететінін анықтайық. Біздің
мысалымызда 30 000 өнімді өткізу барлық шығындарды өтеген болатын. Яғни,
осы мөлшерден ең болмаса бір өнімді артық сату ең аз табысты алуға
мүмкіндік береді. Есепті кезеңде 40000 өнім сатылды делік. Негізгі
қызметтен түскен табыс 150 мың теңгені құрайды. (40000 • 24 - 40000 • 9 -
450000 = 960000 - 360000 -450000).
Кәсіпорын басшылары табыс а) 5%-ға, ә) 10 %-ға өсуіүшін өткізу көлемін
қаншаға өсіру керек екендігі туралы мәселе қояды.
Берілген формула маржиналды табысты тұрақты шығындар мен негізгі
қызметтен түскен жоспарлы табыстың сомасы ретінде анықтаудан шығады.
Ол үшін формуланың оң және сол жағын өнім бірлігіне есептелген
маржиналды табыс өлшеміне көбейту керек:
Келтірілген формулаға белгілі мәліметтерді орнына қоя отырып, негізгі
қызметтен түскен табыс сәйкес 5% және 10%-ға өскендігін жоспарлы сату
көлемімен анықтаймыз:
Негізгі қызметтен алынатын табысты 5%-ға көтеру үшін жалпы сомасы 12
мың теңгеге тең 500 өнім (500-24), ал 10%-ға - жалпы сомасы 24 мың теңгеге
тең 1000 өнім өткізу керек (1000-24).
Яғни өнім көлемінің 1,25%-ға өсуі негізгі (4000) қызметтен табыстың 5-
ке өсуін қамтамасыз етеді, ал өткізуді 2,5%-ға өсуі непзп қызметтен түскен
табысты 10%-ға арттырады.
Егер кәсіпорын өнімнің бір емес, бірнеше түрін өткізетін болса, онда
кәсіпорын үшін зиянсыздық нүктесі құндық түрінде келесі формула бойынша
анықталады:
"Шығындар – шығару (өткізу) – табыс" арақатынасын талдау әдісі
маркетингтік талдауда өнімнің аз көлемін жоғары бағамен немесе көп өнімді
төмен бағамен сату керек пе деген сұраққа жауап беру барысында пайдаланылуы
мүмкін.
Кәсіпорын үшін тиімді вариантты таңдау осы арақатынасты талдау
процесінде жүргізілетін есептеулерді қажет етеді. Шығындарды өнім көлемімен
және табыспен өзара байланыссыз қарастыру мүмкін емес, себебі бұл жағдайда
қойылған сұраққа жауап алынбайды. Сондықтан, "шығындар – шығару (өткізу) –
табыс" арақатынасын талдау басқа салалармен қатар маркетингтік талдауда да
қолданылады.
Жоғарыда айтылған "директ-костинг" жүйесі және оның негізінде іске
асырылатын маржиналды табыстың талдауы нарықтық экономиканың белгілері
болып табылады. Оларды пайдалану есеп, аудит және басқару шешімдерін
қабылдаудың интеграциясының жоғары дәрежесіне қол жеткізуге мүмкіндік
береді. Бұл жүйеде басты көңіл ресурстар шығындарының өндіріс көлемінің
өзгеруіне тәуелді жағдайды зерттеуге бөлінеді, бұл кәсіпорынның қаржы
жағдайын тұрақтандыру бойынша тез және икемді шешім қабылдауға мүмкіндік
береді.
Оның ең маңызды жағы – өнімнің өзіндік құнын тек айнымалы шығындармен
шектеу, күрт төмендеген шығындар баптарының санын нормалау, жоспарлау,
калькуляциялау жұмысын, есеп және бақылауды жеңілдетуге мүмкіндік береді:
өзіндік құн "әлдеқайда анығырақ" болады, ал жеке шығындар – жақсырақ
бақыланатын болады.
Бұл жүйе, тұрақты шығындардың көлемін жоспарлау мен нормалаудың
негізделу мәселесін шешуге мүмкіндік береді, себебі осы шығындардың сомасы
табыс туралы есепте жеке қатарда көрсетіледі.
Бұдан басқа "директ-костинг" жүйесінде тұрақты шығындарды жедел
бақылау жүзеге асырылады, себебі езіндік құнды бақылау кезінде стандартты
шығындар немесе икемді бюджеттер жиі қолданылады. "Директ-костинг"
жүйесінде "стандарт-кост" жүйесін пайдалану барысында, тұрақты шығындарға
стандарттар қойылады, ал икемді бюджеттер негізінде өндірістік қуаттың
жұмысқа жүктелуінің әр түрлі деңгейлері үшін тұрақты шығындардың әр түрлі
деңгейлерінің қойылуы жатыр.
"Директ-костинг" жүйесі кезінде келесі басқарушылық шешімдерді
қабылдауға болады: ең жоғары маржиналды табыс белгісі бойынша өндірістік
бағдарламаны ұтымды етуге байланысты; бәсекелес белгілі бір бағамен сататын
жаңа өнімге баға белгілеу мәселесі бойынша; жабдықтарды таңдау және
ауыстыру бойынша; өзінде өндіру немесе шеттен сатып алу бойынша; қосымша
тапсырыс қабылдаудың дұрыстығы туралы және т.б.
"Директ-костинг" жүйесін пайдалану кезінде кәсіпорын әкімшілігі
маржиналды табысты кәсіпорын бойынша да, жеке өнімдер бойынша да қолдануға
басты назар аударады. Ол рентабелділігі жоғары өнімдерді жақсы анықтауға
мүмкіндік береді, себебі сатылу бағасы мен айнымалы шығындардың сомасы
арасындағы айырма тұрақты шығындарды өнімдер арасында бөлу нәтижесінде
қозғалмайды. Ол сондай-ақ нарықтың өзгермелі жағдайларына жауап ретінде,
өндірісті тез қайта бағыттауға мүмкіндік беретін ақпараттарды алуды
қамтамасыз етеді.
"Директ-костинг" жүйесі шығындарды талдау мен табыстарды үйлестірудің
теориялық негізі болып табылады. Ол айнымалы және тұрақты шығындардың бөлек
есебін, өзіндік құнды калькуляциялау, шығындар мен қаржы нәтижелерінің
талдауын біріктіретін өндірістік және қаржы есебінің біріккен жүйесі.
Сондықтан оны "өзіндік құнды басқару жүйесі" немесе "кәсіпорындарды басқару
жүйесі" деп атайды. Қазіргі кезде, біздің елімізде нарықтық қатынастардың
қалыптасуы және бухгалтерлік есепті реформалауды жүзеге асыру барысында
шаруашылық жүргізудің жаңа жағдайларында кәсіпорын қызметінің тиімділігін
көтеруге мүмкіндік беретін, осы жүйені қолданудың мүмкіндігі және дұрыстығы
туындады.
Осы жүйені пайдалану, талдаушының назарын тек айнымалы шығындарды ғана
емес, сонымен бірге, сметалық есептеулерде келтірілген баптары шегінде
кезеңдік шығындарды төмендету ресурстарын анықтау және сол арқылы
кәсіпорынның негізгі қызметтен алатын табысын арттыруға аударуға мүмкіндік
береді.
2 КӘСІПОРЫННЫҢ ТАБЫСТАРЫН есепке алу, бағалау (АЗ Эталон акционерлік
қоғамынының мысалында)
1. Табыстылықтың абсолютті көрсеткіштерін талдау
Нарықтық экономика жағдайында кәсіпорынның шаруашылық қызметінің
негізгі және түпкі мақсаты табыс алу болғандықтан, барлық назарды осы
көрсеткішті талдауға аудару керек.
Табыстылықтың абсолютті көрсеткіші өнімді (жұмыс, қызмет) өткізуден
алынатын табыс болып табылады Ол қаржы-шаруашылық қызметінің нәтижесі
туралы есепте қосымша құн салығы, акциздер және т.с.с. салықтар мен
міндетті төлемдер, сондай-ақ қайтарылған тауарлардың құны, сату шегерімдері
және баға шегерімдері алынып тасталып көрсетіледі.
Қаржы-шаруашылық қызметінің нәтижесі туралы есептің осы бабы бойынша
негізгі қызметтен түсетін табыс көрсетіледі.
Табыс құрылымында ең үлкен үлес салмақты өнімдер мен тауарларды
өткізуден түсетін табыс алады, оның мөлшері өнім өндіру деңгейімен, оның
сапасымен және төменде қарастырылатын басқа да факторлармен анықталады
Өнім өткізуден түсетін табыс сомасына қоймадағы өтпеген бұйымдар
қалдықтарының және сатып алушының жауапты сақталуындағы тиеліп жіберілген
тауарлардың өзгерістері белгілі бір әсер етеді. Тауарлы-материалдық
құндылықтардың азаюы немесе керісінше өсуі бірінші жағдайда өткізуден
түсетін табыс сомасының өсуіне, екіншіде – азаюына әсер етеді.
Кәсіпорында өнімді өікізуден түскен табыс жоспарланған тауар
өндірісінен және бұйымдардың (дайын өнімдер, сатып алушының жауапты
сақталуындағы тауарлар) өтпеген бөлігінің қалдықтарының өзгерісінен шығуы
керек. Бірақ өнімді өткізуден түсетін табыс көлемі жоспарының төмендеуі,
ауыспалы тауарлы-материалдық қорлардың тым артуы есебінен болатын жағдайлар
да кездеседі
2-кестеде өнімді өткізуден түскен табысты алу жоспарының негізделуін
тексеру жөнінде мәліметтер келтірілген.
Кестеден кәсіпорынның өнімді өткізуден түсетін табыс көлемін 570 мың
теңгеге төмендеткені көрінеді. Жоспар жасаған кезде жыл соңындағы өтпеген
өнімнің шамадан тыс қалдықтарын ескерген болуы керек. Өнімді өткізуден
түсетін табыс 20 850 мың теңгені емес, 570 мың теңгеге көп, яғни 21 420 мың
теңгені құрауы керек еді. Басқаша айтқанда, жоспарды артық орындау болмас
еді.
2-кесте
Өнімді өткізуден түскен табыс жоспарының негізделуін тексеру
№ Көрсеткіштер Есептік бағасы бойынша
мың тг.
1. Өткізілмей қалған дайын өнімнің жыл 8360
басындағы нақты қалдығы
2 Тауарлы онім шығару 29000
3. Өткізілген өнімнің жыл аяғындағы қалдығы15940
4. Өнімді өткізуден алынуы мүмкін табыс 21420
(1 қатар+2 қатар - 3 қатар)
5. Жоспар бойынша өнімді өткізуден алынатын20850
табыс
6. Ауытқуы (4 қатар - 5 қатар) 570
Өтпеген өнімнің қалдықтары келесі себептерге байланысты құралады.
Дайын өнімнің бір бөлігі оларды буып-түю, орау, тиеуге дайындау, көлік
партиясының көлеміне толтыру, есеп айырысу құжаттарын жазу үшін заңды түрде
қоймада жиналып қалады. Осы жерде дайын өнімнің қалдықтарының нормадан тыс
мөлшерде өсуіне кәсіпорынның қаржы қызметінің көңіл аударуы қажет. Өнім
шаруашылық байланыстарының үзілуіне байланысты өткізілмей қалуы немесе
басқа себептерге байланысты сұранысқа ие болмауы мүмкін. Бұндай жағдай
нақты-заттық нысандағы өнімдер өндіруші кәсіпорында орын алады. Орындалған
жұмыстар мен көрсетілген қызметтер тауар ретіндегі өзінің өзгеше нысанына
байланысты қоймадағы өнім қалдықтары бола алмайды. Бұл сондай-ақ кейбір
салалардың өнімдеріне, мысалы, электроэнергетика, көлік, байланыс
салаларына да қатысты
Көп жағдайда тауарлар сатып алушының жауапты сақтауыд, болады, яғни
өнім тиеліп жіберіліп сатып алушыға келіп түседі, бірақ сатып алушы заңды
негізде оны төлеуден бас тартады. Төлеуден бас тартуының себебі
жабдықтаушының жеткізу шарттарын сақтамағандығынан болуы мүмкін.
Есептеу әдісіне көшу өнімді өткізуден түсетін табыс оған келіп түскен
төлем сомасының мөлшері бойынша емес, оның тиеліп жіберілген көлемімен
анықталуына әкелді. Бұл талдаушылар тиелген тауарлар үшін ... жалғасы
Сіз бұл жұмысты біздің қосымшамыз арқылы толығымен тегін көре аласыз.
Кіріспе 3
І Кәсіпорынның табыстар есебі 6
Кәсіпорынның табыстылығының көрсеткіштері және оларды талдаудың
міндеттері 6
Маржиналды табысты талдау 9
2 КӘСІПОРЫННЫҢ ТАБЫСТАРЫН есепке алу, бағалау (АЗ Эталон 19
акционерлік қоғамынының мысалында)
Табыстылықтың абсолютті көрсеткіштерін талдау 19
Табыстылықтың салыстырмалы көрсеткіштерін талдау 27
3 ПӘНАРАЛЫҚ БАЙЛАНЫС 33
3.1 Халықаралық есеп стандарттарына сәйкес табыстар есебінің
ұйымдастырылуы 33
3.2 Ұйым табысының экономикалык мәні 34
ҚОРЫТЫНДЫ 37
ПАЙДАЛАНЫЛҒАН ӘДЕБИЕТТЕР 39
КІРІСПЕ
Тақырыптың өзектілігі. Экономиканың нарықтық жолмен даму барысында
кәсіпорын қызметiнiң қаржылық мәселелерi күшейе түсуде. Осыған сәйкес
кәсіпорындар мен ұйымдар басшылығының ерекше көңiлi бухгалтерлiк есептiң
ұйымдастырылуына мән берiлiп отыр. Әсiресе, елiмiзде халықаралық стандартқа
сәйкес жаңа бухгалтерлiк есеп стандартының енгiзiлуi ел экономикасының
дамуына оң әсерiн тигiзуде. Бұл елiмiздiң қазiргi даму кезеңiнде, оның
шетел инвесторларымен қарым-қатынастарының нығаю кезеңiнде маңызды болып
саналады.
Тақырыптық зерттелу дәрежесі. Әлемдегі көптеген экономист ғалым-дардың
еңбектерінде табыстар есебі тақырыбы, оның маңыздылығы, кәсіпорынның
дамуындағы рөлі, экономикадағы алатын орны кең және терең зерттелген.
Сонымен бірге тәжірибеде теориялық жағынан қамтылған және Батыс елдердің
үлкен тәжірибесіне негіз болған ғылыми зерттеулер жарияланып жүр.
Мемлекеттің экономикалық саласын, кәсіпорын табысын тиімді пайдалану мен
жетілдіру мәселелерін зерттеуге өз еңбектерін арнап, сол арқылы экономика
ғылымына айтарлықтай үлес қосқан төмендегідей экономика саласындағы
оқымысты-ғалымдардың классикалық және қазіргі уақыттағы еңбектерінде
көрсетілген тұжырымдамаларын айтуға болады. Олар қазақстандық
В.К.Радостовец, С.С.Сатыбалдин, К.Ш.Дюсембаев, К.К.Кеулімжаев, М.С.Ержанов,
Ф.С.Сейдахметова, А.Байдақов, Э.Нұрсеитов, К.Т.Тайғашинова, Ж.Н.Айтжанова,
Р.Е.Джаншанло, М.У.Жандаулетова және тағы басқалар.
Аталмыш тақырып шетелдік әдебиеттерде терең зерттелген. Ф. Вуд,
Э.С.Хендриксен, М. Ф. Ван Бреда, М.Р. Мэтьюс, М.X.Б. Перера, Б.Нидлз,
Д.Миддлтон, Н.Г. Волков, Г.Мюллер, Ж.Ришар, А.Д.Шеремет, В.В.Ковалев,
П.С.Безрукий, Е.Н. Домбровская, Р.Г. Каспина, А.С. Логинов, Л.И. Куликов,
М.И. Кутер, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, Е.В. Самойлов, Я.В. Соколов,
А.К.Гоголев, Е.А.Мизиковский, Н.А.Прокофьева, Р.С.Ушаков, Е.Стоянова,
Д.А.Ендовицкий,М.В.Новикова, О.В.Ефимова, А.В.Суворов, В.М.Родионова,
С.А.Николаева, Г.А.Шакирова, Е.Ф.Никитская және басқалардың еңбек-терінде
қарастырылған.
Курстық жұмыстың зерттеу объектісі. Қазақстан Республикасындағы
кәсіпорындарда жүргізілетін бухгалтерлік есепті заңдық негіздерге сүйене
отырып ұйымдастыру тәртібін жетілдіру.
Осыған орай, АЗ Эталон акционерлік қоғамында табыстар есебін,
өнімнің өзіндік құнын жүзеге асырудың ақпараттық базасы зерттеудің
объектісіне алынған.
АЗ Эталон акционерлік қоғамынының технико-экономикалық
көрсеткіштерін талдайтын болсақ, онда біз 2012 жылдың біршама негізгі
көрсеткіштері 2011 жылмен салыстырғанда кемігенін байқаймыз (А қосымшасы).
Атап айтқанда, өнімді (қызмет көрсету мен жұмыс) сатудан түскен табыс
2011 жылы 170005412 теңгені құраса, сол көрсеткіш 2012 жылы 226613357
теңгені құрап, 56607945 теңгеге көбейген. Өнімді (қызмет көрсету мен жұмыс)
сатуға жұмсалған шығын да көрсетілген жылдар бойынша тиісінше 11850632
теңгеге көбейген. Кәсіпорынның жиынтық табысы да 2011 жылы 511367 теңгені
құрап, 2011 жылы 520000 теңгені құрап 9000 жиынтық табыс көбейген.
Қысқа мерзімді актив ішінде қатты өзгеріске түсіп отырған баптар қысқа
мерзімді дебиторлық берешек пен Тауарлы материалдық қорлар. Тауарлы
материалдық қорлардың үлесі аса қатты жоғарламасада, абсолютті көлемі 2
еседей өскен. Тауарлы материалдық құндылықтардың былай жоғарлауы кәсіпорын
қызметінің үздіксіздігін қамтамасыз ететін жағымды факторы деп атауға
болады, бірақ Тауарлы материалдық құндылықтардың өсуі айналымдылықтын
бәсеңдеуіне әкелмеуі тиіс. Яғни кәсіпорын Тауарлы материалдық қорлар
құрамында қолданыссыз жатып қалуы мүмкін қорлардың болмауы қадағалауы
тиіс.
Дебиторлық берешектердің абсолютті де үлестік те салмағы күрт өсіп
отыр. Егер 2010 жылы дебиторлық берешек кәсіпорында болмаса (балансы теріс
таңбамен берілгендікпен, ол кредиторлық берешекке жатады) 2011 жылы
берешектер көлемі 34 млн-ға жетіп отыр. Бұл да кәсіпорын үшін оңтайлы
жағдай емес. Өйткені кәсіпорын қаражаты өз қолында емес айналымнан шығып
отыр. Тағы бір қауіпті жағы бұл берешектердің ішгінде күмәнді немесе
үмітсіз берешектер болу мүмкіндігі.
Салықтық активтер қарастырып отырған жылдарда төмендеуі, яғни
кәсіпорын алдын ала төлеу көлемін азайтып отыр. Бірақ 2011 жылы киінге
қалдырылған салықтық активтер пайда болған. Материалдық емес активтердің
2011 жылы болмауы өткен жылғы баланста тұрған активтердің пайдалы қызмет
мерзімі біткендіктен есептен шығарылуы мен түсіндіріледі.
Кәсіпорын активтерін құралу көздері әр түрлі болуы мүмкін: меншікті
немесе заемдық. Сондықтан, талдау барысында кәсіпорынның активтер құралымен
ғана танысып қоймай, олардың қандай көздерден құралғаның қарастырудың да
маңызы зор. Активтер құралу көздері баланстың пассив жағында беріледі.
Зерттеліп отырған кәсіпорын бойынша құралу көздерінің құрамы берілген.
Мәліметтер бойынша активтерді қалыптастырудың негізгі көзі ретінде
меншікті капиталды айтуға болады. Себебі оның абсолютті және қатынасты
өсімі байқалады. Абсолютті мөлшермен алғанда 1160,9 % -ға немесе 3274
теңгеге өсті. Өз кезегінде қысқа мерзімді міндеттемелер 24,37 %-ға
өскенімен басқа да міндетті төлемдер бойынша міндеттемелер төмендегені
байқалады.
Курстық жұмыстың мақсаты: бухгалтерлік есепте өндірістік табыстарды
талдау арқылы кәсіпорында бюджеттеуді ұйымдастырудың теориялық және
әдістемелік ережесін анықтап, оның экономикалық категория ретінде мазмұнын,
мақсатын және мүдделі міндеттерін ашу үшін әдебиет көздерін зерттеу және
мәліметтер мен деректерді, заңнамаларды елеу негізінде, шығыстар есебін
жетілдіру бойынша ұсыныстар жасау.
Қойылған мақсаттарға қол жеткізу үшін төмендегідей міндеттер қойылды:
- кәсіпорынның негізгі және негізгі емес қызметтен алынатын
табыстардың есебі;
- кәсіпорынның жиынтық пайда есебі қарастырылды;
- кәсіпорынның табыстылығын бақылау және талданды;
- АЗ Эталон АҚ қызметінің экономикалық-ұйымдастыру сипаты берілді;
- кәсіпорынның табыстар есебі және оны жетілдіру жолдары ұсынылды.
Зерттеудің ақпараттық базасы: отандық және шетелдік авторлардың
монографиялық және периодикалық әдебиетімен қатар бухгалтерлік есепке
қатысты қабылданған қазақстандық заңдар мен заңнамалық актілер курстық
жұмыстың ақпараттық базасын құрайды.
Зерттеудің теориялық және тәжірибелік құндылығы. Курстық жұмыстың
теориялық мәні мен оның нәтижелері өндірістік кәсіпорында табыс есебін
ұйымдастыру бойынша, бухгалтерлік есептің жүйесін қалыптастырудың теориялық
және әдістемелік базасын кеңейтеді және тереңдетеді. Тәжірибелік
ұсыныстарды жоғарғы оқу орындарында кәсіптік білім беру қызметінің аймақтық
нарығында қолдануға болады.
Зерттеу жұмысының құндылығы: жұмыстың негізгі ғылыми түйіндері мен
оның ұсыныстары және алынған нәтижелері тек зерттеуге алынған объектілерде
енгізіліп қалмай, Қазақстан Республикасы бойынша есеп саласының барлық
бухгалтерлік жүйесіне енгізілудегі стратегиялық мақсаты бар деп танылды.
Сонымен қатар өндірістік кәсіпорнында бухалтерлік есепті ұйымдастыру
бойынша теориялық және әдістемелік базаны кеңейтеді және тереңдетеді.
Тәжірибелік ұсыныстарды жоғарғы оқу орындарында кәсіптік білім беру
қызметінің аймақтық нарығында қолдануға болады.
Курстық жұмыстың құрылымы: Жұмыс кіріспеден, екі бөлімнен,
қорытындыдан және қолданылған әдебиеттер тізімінен тұрады. Бөлімдердің
атауы, құрылымы және мазмұны жұмыстың тақырыбына, мақсатына және
міндеттеріне сәйкес келеді.
Кіріспеде зерттеудің көкейкестілігі негізделіп, зерттеудің мақсаты,
мен міндеттері, зерттелу дәрежесі мен әдіснамалық негізі, зерттеу объектісі
тәжірибелік құндылығы көрсетіліп қорғауға ұсынылатын қағидалары баяндалды.
Бірінші тарауда, кез келген ғылыми зерттеу оның теориялық негіздерінен
бастау алатындықтан бізде зерттеу жұмысымыздың бірінші тарауын
Кәсіпорынның табыстар есебі деп атап, табыстар туралы жалпы түсінік бере
отырып, оны реттеу механизмдерін қарастырамыз.
Екінші тарау Кәсіпорынның табыстарын есепке алу, бағалау деп
аталады. Онда АЗ Эталон акционерлік қоғамының мысалында табыстар және
шығыстар есебін ұйымдастырамыз.
Қорытындыда курстық жұмыстың нәтижесі негізінде әзірленген тұжырымдар
мен ұсыныстар беріледі.
1 Кәсіпорынның табыстар есебі
1.1 Кәсіпорынның табыстылығының көрсеткіштері және оларды талдаудың
міндеттері
Бүгiнгi таңдағы ауқымды өзгерiстер кезеңi қоғам өмiрiнiң барлық
саласын жан-жақты қамтуда. Сол себептi қалыптасқан құрылымды мүлдем
жаңартып, экономикалық-әлеуметтiк және рухани дамуға жол ашатын
демократиялық қоғам құруға сай экономикамызда нарықтық қатынастарға бет
бұрды. Осы негiзде әлеуметтiк, күрделi мәселелердi шешу – бүгiнгi күннiң
басты талаптарының бiрi болып саналады. Әсiресе, соңғы жылдары экономика
iлiмiнде түбiрлi өзгерiстер орын алуда. Мұның өзi қоғамдық және өндiрiстiк
қатынастарда болып жатқан жаңа құбылыстар мен процестерге тiкелей
байланысты. Сонымен қатар Қазақстан Республикасының нарықтық қатынасқа өтуі
барысында нарықтық қатынас заңдарына сәйкес кәсіпорын табысын алдын ала
бюджеттеу арқылы анықтау өте маңызды орын алады.
Нарық жағдайында кәсіпорынның өміршеңдігінің кепілі мен жай-күйінің
орнықтылығының негізі оның табыстылығы болып табылады. Ол ақша қаражатын
еркін орын алмастыра отырып қолданып, тиімді пайдалану жолымен өнімді
өндіру мен сатудың үздіксіз процесін қамтамасыз ете алатын өзінің қаржы
ресурстары жағдайын көрсетеді.
Нарықтық экономика оған қатысушылардың барлығынан ой жүйесі мен
өзгеше іс-әрекеттері талап етеді. Ол зауыт қоймалары мен ашық алаңдарда,
материалдар мен шикізаттың қисапсыз қорларының көгеріп, тот басып жатуына,
яғни миллиондаған теңгенің доғарылып, бекерге ысырап болуына жол бере
алмайды. Кәсіпорын мүлкіне салынған әрбір теңге жаңа табыс әкелу үшін осы
қорларды қозғалысқа келтіреді. Жасанды көрсеткіш пен жоспар үшін жұмыс
істеу келмеске кетті.
Қазіргі уақытта болып жатқан нарықтық қатынастар кәсіпорындардың
шаруашылықты жүргізу субъект ретінде құқық жағдайларын едәуір нығай-тып,
олардың көптеген өндірістік пен қаржылық мәселелерді өз бетінше шешуіне мол
мүмкіншілік алды. Атап айтқанда, ішкі және сыртқа рынокта білікті серікті
таңдауға қол жетті. Өйткені болашақтағы бірлескен іс-әрекеттің тиімділігі
көбінесе осыған байланысты болды. Кәсіпорындар бұрынғыдай жоғары жақтың жөн
сілтеуімен емес, контрагентті қазіргі кезде өз қалауы бойынша алады.
Олардың өздеріне іскер серіктерді қаншалықты дәл және қатесіз таңдауымен
нарықтық қатынастар негізінде мүмкіндігінше тез және дұрыс бағдар тауып,
оны ұстануына қарай жұмыстарының тиімділігі әр түрлі болады.
Сайып келгенде, зерттелінген мәселенің ғылыми және іс-тәжірибелік
маңызы зор бастамалардың бірі екенін айта аламыз.
Кәсіпорынның нарықтық экономика жағдайында қызмет етуінің экономикалық
пайдалылығы табыс табумен анықталады. Кәсіпорынның табыстылығы абсолюттік
және салыстырмалы көрсеткіштермен сипатталады. Табыстылықтың абсолютті
көрсеткіші - бұл табыстар немесе пайдалардың сомасы. Шетелдік арнаулы
әдебиеттерде "табыстар" ұғымы келесідей түрде анықталады:
Табыстар дегөніміз – қаржының келуі немесе активтер құнының өсуі, не
болмаса пассивтердің азаюы түріндегі есепті кезеңдегі экономикалық пайданың
ұлғаюы болып табылады, бұл акционерлер салымдарының есебінен өсуден басқа
жағдайдағы капиталдың өсуіне әкеледі" [1].
Ықшамдалған түрде бұл түсінік 1995 жылы 26 желтоқсандағы "Бухгалтерлік
есеп туралы" заң күші бар ҚР Президентінің 2732 Жарлығында анықталған.
Жарлықтың 13-бабында былай делінген: "Табыстар – бұл есептік кезеңдегі
активтердің ұлғаюы немесе міндеттемелердің азаюы" [2]. Белгілі бір шығындар
шығармай әдетте қажетті табыстарды алу мүмкін емес. Өз кезегінде, табыс
алмай кәсіпорынның дамуын жүзеге асыру және әлеуметтік мәселелерді шешу
мүмкін емес.
Табыстылықтың көрсеткіштер жүйесі ең алдымен қаржылық нәтижелердің
абсолютті көрсеткіштерінен тұрады, олар: өнімді (жұмыс, қызметті) өткізуден
алынатын табыс; жалпы табыс; негізгі қызметтен алынатын табыс; салық
салынғанға дейінгі дағдылы қызметтен алынатын табыс; салық салынғаннан
кейінгі дағдылы қызметтен алынатын табыс; төтенше жағдайлардан алынған
табыс; кәсіпорын қызметінің соңғы қаржылық нәтижесі болып табылатын таза
табыс.
Табыс жинақталған түрде шаруашылық жүргізудің нәтижесін, жанды және
затқа айналған еңбектің өнімділігін көрсетеді. Оны кейбір экономистер
экономикалық тиімділік көрсеткіштері қатарына жатқызса, енді біреулері оны
кәсіпорын жұмысының тиімділігіне жатқызады. Біздің ойымызша, алғашқылардың
айтқаны дұрыс, өйткені табыстың абсолютті сомасы салынған қаржылардың
қайтарымдылығы туралы болжауға мүмкіндік бермейді.
Нарық жағдайында табыстың ролі айтарлықтай артты. Өзіміз білетіндей
жоспарлы-директивті экономика жағдайында оның ролі төмендетілген болатын.
Табыс (пайда) табу кез келген кәсіпорынның мақсатты функциясы (қызметі)
ретінде төмендетілді. Нарықтық экономикаға көшумен табыс (пайда) оның, яғни
кәсіпорынның қозғаушы күшіне айналды. Тек табыс қана өзара байланысқан үш
мәселенің шешімін анықтайды: нені, қалай және кім үшін өндіру керек Табыс
табу кез келген кәсіпорынның қызмет етуінің мақсаты болып қалыптасты, ал
нарықтық экономика кәсіпорынның негізгі өндірістік және әлеуметтік дамуының
көзі болып табылады. Бұл принцип өнімді өндірудегі шығындардың толық
ақталуын және кәсіпорынның өндірістік-техникалық базасының кеңеюіне
негізделеді. Бұл әр кәсіпорын өзінің ағымдағы және күрделі шығындарын
өзінің меншікті қаржы көздерінен жабатындығын білдіреді. Уақытша қаржы
тапшылығы кезінде, оларға деген қажеттілік, егер бұл ағымдағы шығындар
болса, олар банктің қысқа мерзімді ссудаларымен және коммерциялық
несиелерімен, сонымен қатар капитал салымдары банктің ұзақ мерзімдік
несиелерімен жабылуы мүмкін.
Табыс есебінен, сондай-ақ кәсіпорынның бюджет алдындағы, банктер мен
басқа да кәсіпорындар, ұйымдар алдындағы міндеттемелері орындалады.
Сонымен, табыс кәсіпорынның өндірістік және қаржылық қызметін бағалаудағы
негізгі көрсеткіші болып табылады.
Ол оның іскерлік белсенділігі мен қаржылық тұрақтылығын сипаттайды.
Табыс бойынша авансталған қаржылардың қайтарымдылық деңгейі мен осы
кәсіпорынның активтеріне салынған салымдардың табыстылығы анықталады.
Нарықтық экономика жағдайында табыстың ролі ол атқаратын қызметтермен
анықталады. ТМД елдеріндегі арнайы әдебиеттерде табыс қызметі туралы мәселе
жөнінде бірыңғай пікір жоқ. Оған 2-ден 6-ға дейін қызметті жатқызады.
Біздің ойымызша, ол тек екі қызмет атқарады:
мемлекеттік бюджет табысының көзі;
кәсіпорын мен бірлестіктердің өндірістік және әлеуметтік даму көзі.
Функциялардың және олардың өзара шарттылығындағы бірлігі, табысты
шаруашылықты жүргізуші қоғамның, кәсіпорын ұжымының және әр жұмысшының
экономикалық мүдделері байланысатын элементі ретінде көрсетеді. Осыдан
табысты құру және бөлу (тарату) мәселелерінің маңыздылығы көрінеді, оның
(тәжірибелік) шешілуі шаруашылықты жүргізуші субъектінің тиімділігінің
алынған және оның иелігінде қалатын табыс көлеміне қажетті тәуелділігін
қамтамасыз етеді.
Табыс өз қызметтерін тиімді орындай алуы үшін келесідей негізгі
шарттар қажет болады:
1. Жуықтаудың белгілі бір дәрежесінде, өнім бағасы еңбектің қоғамдық
қажетті шығындарын керсетуі тиіс және ол сондай-ақ еңбек өнімділігінің
үздіксіз өсуі мен өзіндік құнның төмендеуін ескеруі қажет.
Бұйымдарды калькуляциялау және өнімнің өзіндік құнын анықтау жүйесі ғылыми
негізделген болуы керек.
Табысты бөлу (тарату) механизмі белсенді роль атқаруы керек және өндірістің
дамуы мен оның тиімділігін арттыруда ынталандырушы фактор болуы тиіс.
4. Табысты тиімді пайдалану тек қалған барлық қаржы тұтқаларының
жүйесінде (амортизациялық аударымдар, қаржылық санкциялар, салық салу,
акциздер, жал төлемі, дивидендтер, пайыздық мөлшерлемелер,арнайы қорлар,
салымдар, пай (жарна) төлемдері, инвестициялар, есеп айырысу нысандары,
несие түрлері, валюта және бағалы қағаздар курсы және т.б.) ғана мүмкін.
Бірақ табыстың абсолютті мөлшері кәсіпорынның қаржы-шаруашылық
қызметінің тиімділігінің емес, экономикалық тиімділігінің көрсеткішіне
жатады. 500 мың теңгелік табыс кәсіпорынның салынған капиталының мөлшері
және қызметінің ауқымы бойынша әр түрлі көлемнің табысы болуы мүмкін.
Сәйкесінше бұл соманың салыстырмалы деңгейі айтарлықтай деңгейде бірдей
болмайды. Сондықтан да алынатын табысты нақты бағалау үшін кәсіпорын
қызметінің тиімділігін сипаттайтын және табыстылық деңгейін көрсететін
рентабельділіктің әр түрлі көрсеткіштері жататын табыстылықтың салыстырмалы
көрсеткіштері қолданылады.
Кәсіпорынның табыстылық көрсеткіштерінің өсуіне шаруашылықты жүргізуші
субъектінін өзі де мүдделі. Сондықтан әр V-абсолютті және салыстырмалы
түрде талдау жасайды.
Табыстылық көрсеткіштерін талдау міндеттеріне мыналар жатады:
табыстылықтың абсолютті көрсеткіштерінің жоспарының орындалуын бағалау;
таза табыстың қалыптасуының құрамдас элементтерін зерттеу;
табысқа әсер ететін факторлардың әсерін анықтау және сандық өлшеу;
табысты бөлу бағыттарын, пропорцияларын және тенденцияларын зерттеу;
табыстың өсу резервтерін анықтау;
кәсіпорынның даму перспективасын ескере отырып, табысты тиімді пайдалану
жөнінде ұсыныстар жасау;
табыстылықтың (рентабельділіктің) әр түрлі коэффициенттерін және олардың
деңгейлеріне әсер етуші факторларды зерттеу.
1.2 Маржиналды табысты талдау
Нарықтық экономикаға өту өндіріс шығындарын есепке алуды ұйымдастыруды
қайта қарауды және оның прогрессивті әдістерін ендіруді талап етеді. Осы
мақсатта ҚР бухгалтерлік есеп теориясы мен практикасы үшін нарықтық
экономикасы дамыған елдердегі шығындарды есепке алуда "директ-костинг"
жүйесі бойынша ұйымдастыру тәжірибесі көңіл аудартады. Бұл жүйе АҚШ-та
пайда болған. Оның негізгі идеялары "Өндірістік есептің Ұлттық
қауымдастығының бюллетенінде 1996 жылдың қаңтарында жарияланған амери-
кандық зерттеуші И.Н. Гарристің мақаласында айтылған. Директ-костингті
нақты енгізу АҚШ-та 1953 жылы іске асты, сол кезде бухгалтерлердің Ұлттық
қауымдастығы осы әдістің сипатамасын жариялады. "Ұлыбританияда бұл әдіс
"маржиналь-кост", ал Францияда -"маржиналдық бухгалтерия" деп аталады", -
деп жазған В. И. Ткач және М.В. Ткач [3]. Директ-костинг жүйесінің
негізінде "Шығындарды тұрақты және айнымалы деп бөлу – директ-костинг
жүйесінің бірінші ерекше белгісі", - деп біздің ғалым, профессор С.С.
Сатыбалдин тұжырымдайды [3].
Айнымалы шығындарға өндіріс көлемінің өзгеруіне байланысты өзгеретін
тікелей шығындар жатады: шикізат және негізгі материалдар, технологиялық
мақсаттарға жұмсалатын отын және энергия, өндірістік персоналдың жалақысы,
тиісті төлемдерімен бірге жабдықтарды күту және пайдалану шығындары және
бірқатар басқа да үстеме шығындар.
Тұрақты шығындарға әкімшілік, басқарушылық, коммерциялық және жалпы
шаруашылық шығындары жатады. "Тұрақты шығындар кезеңдік шығындар болып
есептеледі және бұйымдар арасында бөлінбейді, олар тура нәтижелерге
жатқызылады"
Айнымалы шығындар тұрақты шығындармен салыстырғанда күшейтілген
бақылауды талап етеді. Тұрақты шығындардың мөлшері тұрақты болып қалады
және өндіріс көлеміне пропорционалды өзгермейді, мысалы, жал төлемі,
несиені пайдаланғаны үшін пайыздар, негізгі құралдарға есептелген
амортизация, кәсіпорын басшысының жалақыларының кейбір түрлері және басқа
да шығындар.
Тұрақты шығындар бірдей уақыт аралығында бірдей сомамен есептеледі.
Оларға кәсіпорын және оның бөлімшелері бойынша смета есептеледі. Ескерілген
ауытқулар (үнемдеу немесе артық шығындалу) негізінде кәсіпорынның
шаруашылық нәтижесіне әр бөлімшенің салымын анықтауға болады. Айнымалы
шығындарға қарағанда, тұрақты шығындар, жоғарыда аталғандай өндіріс
көлемінің өзгеруіне тәуелді емес. Сондықтан оларды азайтудың басты резерві
өндіріс көлемінің өсуінде жатыр. Шығарылған өнім көлемі қаншалықты көп
болса, өнім бірлігіне тұрақты шығындар соншалықты аз келеді.
Шығындарды тұрақты және өзгермелі деп жіктеу біршама шартты сипатта
екенін айта кеткен жөн, себебі шығындардың бір бабы әр түрлі жағдайда
өндіріс көлеміне тәуелді немесе тәуелсіз болуы мүмкін. Мысалы, кәсіпорын
қызметінің саласын кеңейту, тиісті қызмет бөлімшелерінің қызметкерлерінің
жұмыс көлемін ұлғайтады (бухгалтериялар, маркетинг бөлімі, жоспарлау-
өндірістік бөлімі және т.б.). Бұл жағдайда белгілі бір кезеңде басқару
аппаратын ұстау шығындарының өсуі пайда болады, ол шығындар белгілі бір
кезеңде тұрақты ретінде қарастырылады.
Сонымен қатар, тұрақты шығындар қатарына жатқызылған жеке баптар
бойынша өнім шығару көлемінің тұрақсыздығына тәуелсіз бір кезеңнен екіншіге
өзгеру байқалуы мүмкін (мысалы, жал төлемінің өсуі, материалдар мен
тауарларды сақтау бойынша шығындардың көбеюі және т.б.). Басқа бір жағынан
алғанда, айнымалы шығындар, өндірісті ұйымдастыру және технологияның
жаңаруы сияқты факторлардың салдарынан өндіріс көлемінің өзгеруі кезінде
өзгеріссіз қалмайды. Шығындарды тұрақты және айнымалы деп бөлу қысқартылған
(толық емес, шектеулі) өзіндік құнды есептеу мақсатында жүргізіледі. Оны
есепке алу және жоспарлауға тек айнымалы шығындар ғана қосылады, яғни
"директ-костинг" жүйесі кезінде өнімнің толық өзіндік құнын калькуляциялау
әдісі қолданылмайды. Біздің елімізде бухгалтерлік есептің қазақстандық стан-
дартына көшпес бұрын, толық өзіндік құнды есептеу және калькуляциялау
жүйесі кеңінен тарады, ал "директ-костинг" жүйесі іс жүзінде қолданылмады.
Бухгалтерлік есептің №3 "Қаржы-шаруашылық қызметінің нәтижесі туралы
есеп" стандартының мазмұны ҚР-да шығындарды есептеуді ұйымдастыру "директ-
костинг" жүйесі бойынша жүргізілуі керек екендігін куәландырады. Бұл есепте
тұрақты шығындар, ендірістік өзіндік құнға жатқызылмайтын және кәсіпорынның
жалпы табысынан алынып тасталатын кезең шығындарына жатқызылған. Жыл бойы
бұл шығындар субъектінің қаржы-шаруашылық қызметінің бухгалтерлік есебінің
шоттарының Бас жоспарындағы "Жалпы және әкімшілік шығындары", "Пайыздар
бойынша шығындар" және "Тауарларды өткізу бойынша шығындар" шоттарында
жинақталады.
Бұл жүйенің мәні туралы арнайы әдебиетте біржақты көзқарас жоқ екенін
атап өту керек. Бұл авторлар "директ-костинг" - бұл өндіріс шығындарының
есебінің жүйесі деп есептейді. С.С. Стуков оны "өндірістік шығындардың
қысқартылған номенклатурасы бойынша тек айнымалы шығындар бөлігінде есепті
жүргізу деп атайды [4]. Басқа авторлар "директ-костинг" жүйесін
калькуляциялау әдісіне жатқызады. С.С. Сатыбалдин былай деп жазады: "Біздің
көзқарасымыз бойынша, осы жүйенің мазмұнын әлдеқайда дұрысырақ сипаттайтын
термин айнымалы шығындардың өзіндік құнын калькуляциялау болып табылады"
[4], дегенмен осы сілтеме алынған оның монографиясының тарауы "Директ-
костинг" жүйесі бойынша өндіріс шығындарының есебі және өнімнің өзіндік
құнын калькуляциялау" деп аталады. Осы жүйені калькуляциялаудың бір әдісі
деп тани отырып, В.И. Ткач және М.В. Ткач "директ-костинг" терминінің орыс
тіліндегі дұрыс аудармасы "қиылған өзіндік құн" емес, "пропор-ционалды
өзіндік құн" деп есептейді [5]. В.Ф. Палий (40) өз еңбегінде "директ-
костинг" жүйесін "тікелей шығындар бойьшша калькуляциялау" деп, ал С.А.
Стуков "шектелген өзіндік құнды есепке алу әдісі [6]" деп атайды.
Соңғы сілтеменің тұжырымы мынадай, яғни автор "директ-костинг" жүйесі
өндіріс шығындарын есептеудің және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялаудың
біртекті әдісі деп санайды, ал Н.Г. Чумаченко бұл жүйе кезінде өндіріс
шығындарының есебі және өнімнің өзіндік құнын калькуляциялау жеке
қолданылады деп есептейді [4].
Біз қарастырып отырған мәселе бойынша бірнеше авторлардың
көзқарастарын келтірдік. Біздің көзқарасымыз бойынша "директ-костинг"
жүйесі, өндіріс шығын-дарының есебін және өнімнің өзіндік құнын
калькуляциялауды бірге байланыстырады.
"Директ-костинг" жүйесін қолдану белгілі бір қиындықтармен байланысты.
Шығындарды тұрақты және айнымалы деп жіктеу, тіпті нақты кәсіпорын бойынша
да мүлдем анықталуы мүмкін емес, ол қызметтің өзгермелі жағдайларына
байланысты қарастырылуы тиіс. "Директ-костинг" жүйесін қолдану барысында
калькуляциялау және баға белгілеу үшін өнімнің толық өзіндік құнын жүйеден
тыс жолмен анықтауға тура келеді. Сонымен қатар, салық органдарымен де
өзара қатынастар қиындайды, себебі өндіріс шығындары мен салық салуға
жататын табыс есептік жолмен анықталады. "Сонымен қатар, - деп жазады проф.
В.К. Радостовец – шығындарды тұрақты және өзгермелі деп бөлу есептің
бақылау және талдау мүмкіндіктерін күшейтеді, ұтымды шешім қабылдауға ықпал
етеді" [6]. Басқаша айтқанда, шығындарды бөлу шарттылығының кемшіліктері
"директ-костинг" жүйесінің аналитикалық артықшылықтарымен жабылады, олардың
негізгілері:
шығарылған өнімдердің сұрыпталымы мен табысын үйлестіру;
жаңа өнім бағасын анықтау, кәсіпорынның өндірістік қуатының өзгеру
нұсқаларын есептеу;
өндіріс тиімділігін бағалау (жартылай фабрикаттарды алу);
қосымша тапсырыс қабылдау, жабдықтарды ауыстыру тиімділігін бағалау және
тағы басқалар болып табылады.
"Директ-костинг" жүйесі – бұл шығындарды олардың түрлері, пайда болу
орындары мен таратушылары бойынша шығындардың есебінен, өндірістік қызмет
нәтижелерінің есебінен, сонымен бірге шығындар мен нәтижелерін талдау және
басқару шешімдерін қабылдаудан тұратын басқарушылық (өндірістік) есеп
жүйесі. С.С. Сатыбалдиннің ойынша бұл жүйе кезінде "өндірістік және
қаржылық есеп интеграциясы" орын алады, бұл "директ-костинг" жүйесінің
екінші ерекшелігі болып табылады (36). Бұл көзқараспен С.А. Николаева
келіспейді, ол "бұл жүйе бойынша ендірістік есеп қаржылық есептен бөлек
және онымен бірлесе ұйымдастырылады" -деп санайды (43). С.С. Сатыбалдин бұл
жүйе қаржы жүйесінен жеке ұйымдастырылуы мүмкін екенін мойындаған және
олардың интеграциясына негізделген "директ-костингтің" харрисовтық жүйесін
дұрыс көрсетеді. Американдық оқулықта оны "есеп жүргізудің монистикалық
жүйесі" деп те атайды. "Оның мәні -деп жазады С.С. Сатыбалдин өндірістік
және қаржылық есептің жазулары жалпы жүйеге келесі жолмен біріктіріледі,
өндірістік есептің ішкі операциялары бас кітапта көрсетіледі. Өндірістік
шығындар және пайда мен шығындар туралы есеп басшылыққа "құн-көлем-пайда"
мәліметтерінің тәуелділігі түрінде беріледі... Бірақ бұл жүйенің американ
ғалымының көзқарасы бойынша белгілі бір кемшіліктері бар. Олар мыналар:
біріншіден, өндірістік және қаржылық есептің сипаты мен мақсаты әр түрлі,
сондықтан оларды біріктіру дұрыс емес. Есепті өндірістік және қаржылық деп
бөлу негізінде коммерциялық құпияны сақтауда жатыр" [7].
Профессор С.С. Сатыбалдин, АҚШ-та тәжірибе алмасуда болып, осы
мәселені терең және жан-жақты зерттеді. Ол біздің көзқарасымызша "директ-
костинг" жүйесінің ерекшеліктерін дұрыс көрсеткен. Ол оның үшінші белгісі
деп өнеркәсіптік фирманың табыстары туралы көп сатылы есеп процесін атайды,
оның негізгі моделі келесі түрде керінеді:
Өнімді өткізуден түскен табыс - 14416.
Айнымалы шығындар - 7089.
Маржиналды табыс - 7327.
Тұрақты шығындар - 4925.
Негізгі қызметтен алынған табыс - 2402.
Маржиналды табыс - бұл өнімді өткізуден түскен табыс пен айнымалы
шығындар арасындағы айырма (14416-7089). Екінші жағынан, ол - тұрақты
шығындар мен негізгі қызметтен түскен табыс сомасы (4925+2402). Бұл жағдай
көп сатылы есеп құруға мүмкіндік береді, оның есепті жіктеу үшін маңызы
зор.
Көп сатылы есептер кем дегенде екі бөлімнен тұрады: жоғарғысы
маржиналды табысты, ал төменгісі негізгі қызметтен түскен табысты
көрсетеді.
"Директ-костинг" жүйесі бойынша жасалған табыс туралы есепте айнымалы
шығындардың, өткізу бағасының және өткізілетін өнім санының өзгеруі
салдарынан негізгі қызметтен түскен табыстың өзгеріске ұшырағаны көрінеді.
Жүйеде алынатын ақпараттар баға мен көлемнің ең тиімді әдістерін табуға,
негізгі қызметтен түсетін табыс көлемін болжауға мүмкіндік береді. Бұл
"директ-костинг" жүйесінің төртінші ерекшелігі болып табылады.
Жалпы, айнымалы және тұрақты шығындардың өткізілген өнім көлемі,
маржиналды табыс және негізгі қызметтен түскен табыспен өзара байланысын
анық көрсету үшін графикалық әдісті пайдаланамыз. Декорт координатының
тігінен ("у" белгіленетін ордината осі) өзіндік құн және өткізілген өнімнен
түскен табыстың мәліметтерін, ал көлденеңінен ("х" белгіленетін абцисса
осі) - табиғи өндірілген өнім саны туралы мәліметтерді келтіреміз.
Кәсіпорын икемді сұранысқа ие болатын бір атаулы өнім өндіреді делік.
Келесі ақпараттар негізінде график құрамыз. Өнім бірлігіне келетін
өзгермелі шығындар -9 теңге, іскерлік белсенділіктің мүмкін болатын маңыз-
ды көлемі - 10-нан 70 мың данаға дейін бұйым, осы көлемдегі тұрақты
шығындар - 450 мың теңге, өзгер-мелі шығындар - 630 мың теңге, жалпы
шығындар -1080 мың теңге, өткізілген өнім бірлігінің бағасы - 24 теңге.
Өнім өндірудің қандай көлемінде, өткізуден түскен табыс өнімнің толық
өзіндік құнына тең болатын және табыс та, шығын да болмайтын өткізудің
қауіпті көлеміне қалай қол жеткізеді деген сұрақ туады. Егер өнімді
өткізуден алынған нақты табыс, оның толық өзіндік құнынан жоғары болса,
онда кәсіпорын негізгі қызметтен табыс алады, ал егер керісінше болса, онда
шығынға ұшырайды.
Біздің мәліметтер бойынша өндіріс көлемінің қауіпті нүктесіндегі
тұрақты шығындар көлемін анықтаймыз:
С = 30000x15 = 450000 теңге.
Өткізудің қауіпті бағасын есептеу. Өткізу бағасы өткізуден түскен табыстың
берілген келеміне және өнім бірлігіне есептелген тұрақгы және айнымалы
шығындар деңгейіне негізделіп анықталады: Д° = С + VО немесе Рхd=С+Vd.
Ең төменгі маржиналды табыс деңгейін есептеу.
Егер тұрақты шығындардың көлемі және өнімді өткізуден түскен табыстың
күтілетін көлемі белгілі болса, онда ең төменгі табыстың түсімге қатысты %-
ға деңгейі келесі формуламен анықталады:
2000
1800
1600
1400
1200
1000
800
600
400
200
Табыс және шығындар, түсім, өндіру көлемі көрсеткіштерінің
арақатынасынын графигі
Графикке қатысты шартты белгілер:
Dn- өнімді откізуден түскен түсім;
S- еткізілген өнімнің толық езіндік құны;
Vo- жалпы айнымалы шығындар;
С - тұрақты шығындар;
g- өнім бірлігінің саны, мың дана;
K- өндірістің қауіпті көлемінің нүктесі
График көмегімен, көрсетілген қаржы нәтижелерінің, өндіріс көлемі мен
өнімді өткізуге тәуелділігіне келесідей түсініктеме берілуі мүмкін. Түсім
мен өзіндік құн (сызықтары) түзулері қиылысқан кезде (өндіріс көлеміне
сәйкес келетін "К" нүктесі - 30 000 дана) зиянсыздық жағдайына қол
жеткізіледі, себебі осы нүктедегі 720 мың теңге (30 000 • 24) көлеміндегі
жал-пы табыс, 450 мың тг, көлеміндегі тұрақты шығындар мен 270 мың теңге
(30 000 • 9 тг) айнымалы шығын-дарды өтеуге жеткілікті болып табылады. Осы
нүктеден төмен, өткізу көлемінде кәсіпорын барлық шығындарды өтей алмайды,
яғни оның қаржылық нәтижесі зиянды болады, керісінше, қауіпті көлемнен
жоғары деңгейде қаржылық нәтижесі оң, яғни кәсіпорын қызметі табысты
болады.
Графикте шығындар аймағы өндіріс көлемінің қауіпті нүктесінің сол
жағында, ал табыстар аймағы - оң жағында орналасқан. 10 мыңнан 70 мыңға
дейін бүйымдар шеңберінде релеванттық қатарды бағалай отырып, 30 мың бірлік
бұйымнан артық өткізілген немесе шығарылған әрбір өнім бірлігі,
кәсіпорындарға айнымалы шығындарды алып тастағандағы өткізу бағасына тең
болатын 15 теңге маржиналды табыс (24-9) әкеледі деп қорытынды жасауға
болады. Бұл табыс нақты сомадан тұрақты шығындар көлемімен ажыратылады.
Өнімнің өзіндік құнын айнымалы шығындар негізінде есептеу әдісін қолдану,
тұрақты шығындарды күрделі есептеуден құтылуға, өткізуден түскен табыс пен
маржиналды табысты салыстыруға, өткізілген өнімге келетін барлық тұрақты
шығындарды есептеп шығаруға және айнымалы шығындар бойынша қоймадағы дайын
өнімнің қалдығын бағалауға мүмкіндік береді. Негізінен бұл, ағымдағы жылғы
тауарлардың сатылмауына байланысты мүмкін болатын тәуелділіктен ойдағыдай
өтуге және де осы сомаға табыс пен салықты азайтуға мүмкіндік береді.
70 мың бірлік өнім өткізгенде негізгі қызметтен түсетін табыстың
абсолюттік көлемі 600000 теңгені құрайды (70000 • 24)-(450000 + 70000 • 9)=
(168000 -108000).
Нақты өлшеммен алғандағы өткізуден түскен жоспарлы табыс көлемінің
(70000 бірлік) өткізуден алынған табыстан артуы, орнын толтыру нүктесінде
40000 бірлікті құрайды (70000 - 30000). Бұл арту, яғни асып кету
"қауіпсіздік аймағы" деп аталады, себебі ол жұмыстың зиянсыздығын
қамтамасыз етуге мүмкіндік беретін өткізуден алынған табысты сипаттайды.
10000-нан 30000 бірлік аралығындағы әрбір өткізілген өнім бірлігі зиян
әкеледі, өйткені бұл еткізу көлемі жалпы шығындарды жабуға жеткіліксіз
болып табьшады.
Өндірістің қауіпті көлемінің мөлшеріне келесі бірінші реттегі
факторлар өзгерісі әсер етеді:
өнім бірлігінің бағасы;
өнімнің бірлігіне шаққандағы айнымалы шығындар;
тұрақты шығындар.
Өткізілген өнім бірлігінің бағасының төмендеуі нақты өлшемдегі өткізу
көлемінің көбеюінің қажеттілігін анықтайды, яғни шығындарды өтеу үшін орнын
толтыру нүктесінің көтерілуін анықтайды.
Егер қарастырылып отырған мысалда бағаны 24 теңгеден 21 теңгеге дейін
төмендетсе, онда орнын толтыру нүктесі 37500 бірлікке (45000021-9) тең
болады.
10 мыңнан 70 мың бірлікке дейін мүмкін болатын өткізудің релеванттық
интервалын сақтау кезінде қауіпсіздік аймағы тарылады және 40 мың емес,
32,5 мың бірлікті құрайды (70 000 - 37 500), яғни өткізу кезінде кәсіпорын
тек 37 501 бірліктен бастап негізгі қызметтен табыс алады. Бағаның өсуі
орнын толтыру нүктесіне кері әсерін тигізеді. Ол зиянсыздық деңгейін
төмендетеді. Мысалы, егер кәсіпорын өнім бірлігін 29 теңгеден сатса, яғни
бағаны 5 теңгеге немесе 20,8 %-ға өсірсе, онда өндірістің қауіпті көлемі 22
500 бірлікті, 450000 құрайды. Басқаша аитқанда, егер өзгермеитін шығындар
кезінде бағаны 5 теңгеге көтерсе, кәсіпорын 7500 бұйымға аз сатады. Өнім
бірлігіне шаққандагы айнымалы шығындардың өзгеруі мен өндіріс көлемінің
қауіпті нүктесі тікелей өзара байланысты: осы шығындардың өсуі "өлі
нүктенің" көтерілуіне әкеледі. Егер қарастырылып отырған мысалда өнім
бірлігіне шаққандағы айнымалы шығындар 9 теңгенің орнына 12 теңгені құраса,
яғни 33,3%-ға өссе, онда өндірістің қаушті көлемі 37500 бірлікке тең болады
(45000024-12).
Тұрақты шығындар өзгерісінің бағыты қарастырылған айнымалы шығындарға
ұқсас болып келеді.
Осы формуладан көріп отырғанымыздай, тұрақты шығындардың сомасының кез
келген өсімі қауіпті көлемінің өсуіне әкеледі және керісінше. Басқаша
айтқанда, өткізуден түскен табыс жаңа, өскен шығындарды өтеуі үшін өнімнің
белгілі бір көлемін қосымша сату қажеттілігі туады, яғни белгілі бір
көлемде қосымша өнім сатылуы керек.
Осы мысалды одан әрі қарастыра отырып, мысалы жал төлемінің өсуіне
байланысты тұрақты шығындардың 10%-ға өсуі қауіпті көлемге қалай әсер
ететінін анықтайық. Мәліметтерді жоғарыда келтірілген формулаға қойып,
жаңа, өскен тұракты шығындар жағдайында тек зиянсыз жұмыс істеу үшін ғана,
қосымша 3000 өнім бірлігін сату қажет екендігін анықтаймыз. Кері
тұжырымдама да дұрыс болады, тұрақты шығындардың азаюы зиянсыздық нүктесін
төмендетудің және кәсіпорынның қаржылық жағдайын жақсартудың бірден-бір
әдісі болып табылады. Осылайша, 30000 өнім өткізіп, кәсіпорын шығынсыз
жұмыс істейді. Бір өнімге шаққандағы тұрақты шығын мөлшері 15 теңгені
(450000:3000) құрайды. Өндірістік қуаттар толық жұмыспен қамтылмаған. Сатып
алушы 20 теңгеден 6000 бұйымды сатып алғысы келеді.
Кәсіпорын тапсырысты, оны орындаудан қосымша табыс алатын жағдайда
ғана қабылдауы тиіс, 1-кестені қараңыз.
1-кесте
Қосымша тапсырысты қабылдаудын экономикалық мақсатқа сайлығын бағалау
№ Көрсеткіштер Есептеу Сомасы, мың тг.
1.Өнімді өткізуден түскен табыс 600 • 20 120
2.Айнымалы шығындар 600 • 9 54
3.Тұрақты шығындар - -
4.Негізгі қызметтен түскен табыс 120 • 54 66
Көріп отырғанымыздай, сатып алушы ұсынған баға кәсіпорынның өнімді
өткізу бағасынан төмен болғанына қарамастан, осы тапсырысты қабылдау
негізгі қызметтен 66000 тг көлемінде қосымша табыс алуды қамтамасыз етіп
отыр. Оның қалыптасу көзі тұрақты шығындарды азайту болып табылады
(45000:36 000=12,5 тг.), ол бір өнімге 12,5 теңгені құрайды.
Нарықтық факторлардың әсерінен қауіпті келемінің өзгеруін қарастыра
отырып, біз шығынсыз жұмыс істеуге қол жеткізу туралы айтып отырмыз. Алайда
кез келген кәсіпорынның мақсаты – негізгі қызметтен табыс алу.
Табыстылықты талдауды логикалық түрде жалғастыра отырып, біріншіден,
өткізуден түскен табыстың қандай көлемінде кәсіпорын үшін қажет негізгі
қызметтен түсетін табысты алуға болатынын, екіншіден, тұрақты шығындардың
деңгейінің өзгеруі қаржы нәтижелеріне қалай әсер ететінін анықтайық. Біздің
мысалымызда 30 000 өнімді өткізу барлық шығындарды өтеген болатын. Яғни,
осы мөлшерден ең болмаса бір өнімді артық сату ең аз табысты алуға
мүмкіндік береді. Есепті кезеңде 40000 өнім сатылды делік. Негізгі
қызметтен түскен табыс 150 мың теңгені құрайды. (40000 • 24 - 40000 • 9 -
450000 = 960000 - 360000 -450000).
Кәсіпорын басшылары табыс а) 5%-ға, ә) 10 %-ға өсуіүшін өткізу көлемін
қаншаға өсіру керек екендігі туралы мәселе қояды.
Берілген формула маржиналды табысты тұрақты шығындар мен негізгі
қызметтен түскен жоспарлы табыстың сомасы ретінде анықтаудан шығады.
Ол үшін формуланың оң және сол жағын өнім бірлігіне есептелген
маржиналды табыс өлшеміне көбейту керек:
Келтірілген формулаға белгілі мәліметтерді орнына қоя отырып, негізгі
қызметтен түскен табыс сәйкес 5% және 10%-ға өскендігін жоспарлы сату
көлемімен анықтаймыз:
Негізгі қызметтен алынатын табысты 5%-ға көтеру үшін жалпы сомасы 12
мың теңгеге тең 500 өнім (500-24), ал 10%-ға - жалпы сомасы 24 мың теңгеге
тең 1000 өнім өткізу керек (1000-24).
Яғни өнім көлемінің 1,25%-ға өсуі негізгі (4000) қызметтен табыстың 5-
ке өсуін қамтамасыз етеді, ал өткізуді 2,5%-ға өсуі непзп қызметтен түскен
табысты 10%-ға арттырады.
Егер кәсіпорын өнімнің бір емес, бірнеше түрін өткізетін болса, онда
кәсіпорын үшін зиянсыздық нүктесі құндық түрінде келесі формула бойынша
анықталады:
"Шығындар – шығару (өткізу) – табыс" арақатынасын талдау әдісі
маркетингтік талдауда өнімнің аз көлемін жоғары бағамен немесе көп өнімді
төмен бағамен сату керек пе деген сұраққа жауап беру барысында пайдаланылуы
мүмкін.
Кәсіпорын үшін тиімді вариантты таңдау осы арақатынасты талдау
процесінде жүргізілетін есептеулерді қажет етеді. Шығындарды өнім көлемімен
және табыспен өзара байланыссыз қарастыру мүмкін емес, себебі бұл жағдайда
қойылған сұраққа жауап алынбайды. Сондықтан, "шығындар – шығару (өткізу) –
табыс" арақатынасын талдау басқа салалармен қатар маркетингтік талдауда да
қолданылады.
Жоғарыда айтылған "директ-костинг" жүйесі және оның негізінде іске
асырылатын маржиналды табыстың талдауы нарықтық экономиканың белгілері
болып табылады. Оларды пайдалану есеп, аудит және басқару шешімдерін
қабылдаудың интеграциясының жоғары дәрежесіне қол жеткізуге мүмкіндік
береді. Бұл жүйеде басты көңіл ресурстар шығындарының өндіріс көлемінің
өзгеруіне тәуелді жағдайды зерттеуге бөлінеді, бұл кәсіпорынның қаржы
жағдайын тұрақтандыру бойынша тез және икемді шешім қабылдауға мүмкіндік
береді.
Оның ең маңызды жағы – өнімнің өзіндік құнын тек айнымалы шығындармен
шектеу, күрт төмендеген шығындар баптарының санын нормалау, жоспарлау,
калькуляциялау жұмысын, есеп және бақылауды жеңілдетуге мүмкіндік береді:
өзіндік құн "әлдеқайда анығырақ" болады, ал жеке шығындар – жақсырақ
бақыланатын болады.
Бұл жүйе, тұрақты шығындардың көлемін жоспарлау мен нормалаудың
негізделу мәселесін шешуге мүмкіндік береді, себебі осы шығындардың сомасы
табыс туралы есепте жеке қатарда көрсетіледі.
Бұдан басқа "директ-костинг" жүйесінде тұрақты шығындарды жедел
бақылау жүзеге асырылады, себебі езіндік құнды бақылау кезінде стандартты
шығындар немесе икемді бюджеттер жиі қолданылады. "Директ-костинг"
жүйесінде "стандарт-кост" жүйесін пайдалану барысында, тұрақты шығындарға
стандарттар қойылады, ал икемді бюджеттер негізінде өндірістік қуаттың
жұмысқа жүктелуінің әр түрлі деңгейлері үшін тұрақты шығындардың әр түрлі
деңгейлерінің қойылуы жатыр.
"Директ-костинг" жүйесі кезінде келесі басқарушылық шешімдерді
қабылдауға болады: ең жоғары маржиналды табыс белгісі бойынша өндірістік
бағдарламаны ұтымды етуге байланысты; бәсекелес белгілі бір бағамен сататын
жаңа өнімге баға белгілеу мәселесі бойынша; жабдықтарды таңдау және
ауыстыру бойынша; өзінде өндіру немесе шеттен сатып алу бойынша; қосымша
тапсырыс қабылдаудың дұрыстығы туралы және т.б.
"Директ-костинг" жүйесін пайдалану кезінде кәсіпорын әкімшілігі
маржиналды табысты кәсіпорын бойынша да, жеке өнімдер бойынша да қолдануға
басты назар аударады. Ол рентабелділігі жоғары өнімдерді жақсы анықтауға
мүмкіндік береді, себебі сатылу бағасы мен айнымалы шығындардың сомасы
арасындағы айырма тұрақты шығындарды өнімдер арасында бөлу нәтижесінде
қозғалмайды. Ол сондай-ақ нарықтың өзгермелі жағдайларына жауап ретінде,
өндірісті тез қайта бағыттауға мүмкіндік беретін ақпараттарды алуды
қамтамасыз етеді.
"Директ-костинг" жүйесі шығындарды талдау мен табыстарды үйлестірудің
теориялық негізі болып табылады. Ол айнымалы және тұрақты шығындардың бөлек
есебін, өзіндік құнды калькуляциялау, шығындар мен қаржы нәтижелерінің
талдауын біріктіретін өндірістік және қаржы есебінің біріккен жүйесі.
Сондықтан оны "өзіндік құнды басқару жүйесі" немесе "кәсіпорындарды басқару
жүйесі" деп атайды. Қазіргі кезде, біздің елімізде нарықтық қатынастардың
қалыптасуы және бухгалтерлік есепті реформалауды жүзеге асыру барысында
шаруашылық жүргізудің жаңа жағдайларында кәсіпорын қызметінің тиімділігін
көтеруге мүмкіндік беретін, осы жүйені қолданудың мүмкіндігі және дұрыстығы
туындады.
Осы жүйені пайдалану, талдаушының назарын тек айнымалы шығындарды ғана
емес, сонымен бірге, сметалық есептеулерде келтірілген баптары шегінде
кезеңдік шығындарды төмендету ресурстарын анықтау және сол арқылы
кәсіпорынның негізгі қызметтен алатын табысын арттыруға аударуға мүмкіндік
береді.
2 КӘСІПОРЫННЫҢ ТАБЫСТАРЫН есепке алу, бағалау (АЗ Эталон акционерлік
қоғамынының мысалында)
1. Табыстылықтың абсолютті көрсеткіштерін талдау
Нарықтық экономика жағдайында кәсіпорынның шаруашылық қызметінің
негізгі және түпкі мақсаты табыс алу болғандықтан, барлық назарды осы
көрсеткішті талдауға аудару керек.
Табыстылықтың абсолютті көрсеткіші өнімді (жұмыс, қызмет) өткізуден
алынатын табыс болып табылады Ол қаржы-шаруашылық қызметінің нәтижесі
туралы есепте қосымша құн салығы, акциздер және т.с.с. салықтар мен
міндетті төлемдер, сондай-ақ қайтарылған тауарлардың құны, сату шегерімдері
және баға шегерімдері алынып тасталып көрсетіледі.
Қаржы-шаруашылық қызметінің нәтижесі туралы есептің осы бабы бойынша
негізгі қызметтен түсетін табыс көрсетіледі.
Табыс құрылымында ең үлкен үлес салмақты өнімдер мен тауарларды
өткізуден түсетін табыс алады, оның мөлшері өнім өндіру деңгейімен, оның
сапасымен және төменде қарастырылатын басқа да факторлармен анықталады
Өнім өткізуден түсетін табыс сомасына қоймадағы өтпеген бұйымдар
қалдықтарының және сатып алушының жауапты сақталуындағы тиеліп жіберілген
тауарлардың өзгерістері белгілі бір әсер етеді. Тауарлы-материалдық
құндылықтардың азаюы немесе керісінше өсуі бірінші жағдайда өткізуден
түсетін табыс сомасының өсуіне, екіншіде – азаюына әсер етеді.
Кәсіпорында өнімді өікізуден түскен табыс жоспарланған тауар
өндірісінен және бұйымдардың (дайын өнімдер, сатып алушының жауапты
сақталуындағы тауарлар) өтпеген бөлігінің қалдықтарының өзгерісінен шығуы
керек. Бірақ өнімді өткізуден түсетін табыс көлемі жоспарының төмендеуі,
ауыспалы тауарлы-материалдық қорлардың тым артуы есебінен болатын жағдайлар
да кездеседі
2-кестеде өнімді өткізуден түскен табысты алу жоспарының негізделуін
тексеру жөнінде мәліметтер келтірілген.
Кестеден кәсіпорынның өнімді өткізуден түсетін табыс көлемін 570 мың
теңгеге төмендеткені көрінеді. Жоспар жасаған кезде жыл соңындағы өтпеген
өнімнің шамадан тыс қалдықтарын ескерген болуы керек. Өнімді өткізуден
түсетін табыс 20 850 мың теңгені емес, 570 мың теңгеге көп, яғни 21 420 мың
теңгені құрауы керек еді. Басқаша айтқанда, жоспарды артық орындау болмас
еді.
2-кесте
Өнімді өткізуден түскен табыс жоспарының негізделуін тексеру
№ Көрсеткіштер Есептік бағасы бойынша
мың тг.
1. Өткізілмей қалған дайын өнімнің жыл 8360
басындағы нақты қалдығы
2 Тауарлы онім шығару 29000
3. Өткізілген өнімнің жыл аяғындағы қалдығы15940
4. Өнімді өткізуден алынуы мүмкін табыс 21420
(1 қатар+2 қатар - 3 қатар)
5. Жоспар бойынша өнімді өткізуден алынатын20850
табыс
6. Ауытқуы (4 қатар - 5 қатар) 570
Өтпеген өнімнің қалдықтары келесі себептерге байланысты құралады.
Дайын өнімнің бір бөлігі оларды буып-түю, орау, тиеуге дайындау, көлік
партиясының көлеміне толтыру, есеп айырысу құжаттарын жазу үшін заңды түрде
қоймада жиналып қалады. Осы жерде дайын өнімнің қалдықтарының нормадан тыс
мөлшерде өсуіне кәсіпорынның қаржы қызметінің көңіл аударуы қажет. Өнім
шаруашылық байланыстарының үзілуіне байланысты өткізілмей қалуы немесе
басқа себептерге байланысты сұранысқа ие болмауы мүмкін. Бұндай жағдай
нақты-заттық нысандағы өнімдер өндіруші кәсіпорында орын алады. Орындалған
жұмыстар мен көрсетілген қызметтер тауар ретіндегі өзінің өзгеше нысанына
байланысты қоймадағы өнім қалдықтары бола алмайды. Бұл сондай-ақ кейбір
салалардың өнімдеріне, мысалы, электроэнергетика, көлік, байланыс
салаларына да қатысты
Көп жағдайда тауарлар сатып алушының жауапты сақтауыд, болады, яғни
өнім тиеліп жіберіліп сатып алушыға келіп түседі, бірақ сатып алушы заңды
негізде оны төлеуден бас тартады. Төлеуден бас тартуының себебі
жабдықтаушының жеткізу шарттарын сақтамағандығынан болуы мүмкін.
Есептеу әдісіне көшу өнімді өткізуден түсетін табыс оған келіп түскен
төлем сомасының мөлшері бойынша емес, оның тиеліп жіберілген көлемімен
анықталуына әкелді. Бұл талдаушылар тиелген тауарлар үшін ... жалғасы
Сіз бұл жұмысты біздің қосымшамыз арқылы толығымен тегін көре аласыз.
Ұқсас жұмыстар
Пәндер
- Іс жүргізу
- Автоматтандыру, Техника
- Алғашқы әскери дайындық
- Астрономия
- Ауыл шаруашылығы
- Банк ісі
- Бизнесті бағалау
- Биология
- Бухгалтерлік іс
- Валеология
- Ветеринария
- География
- Геология, Геофизика, Геодезия
- Дін
- Ет, сүт, шарап өнімдері
- Жалпы тарих
- Жер кадастрі, Жылжымайтын мүлік
- Журналистика
- Информатика
- Кеден ісі
- Маркетинг
- Математика, Геометрия
- Медицина
- Мемлекеттік басқару
- Менеджмент
- Мұнай, Газ
- Мұрағат ісі
- Мәдениеттану
- ОБЖ (Основы безопасности жизнедеятельности)
- Педагогика
- Полиграфия
- Психология
- Салық
- Саясаттану
- Сақтандыру
- Сертификаттау, стандарттау
- Социология, Демография
- Спорт
- Статистика
- Тілтану, Филология
- Тарихи тұлғалар
- Тау-кен ісі
- Транспорт
- Туризм
- Физика
- Философия
- Халықаралық қатынастар
- Химия
- Экология, Қоршаған ортаны қорғау
- Экономика
- Экономикалық география
- Электротехника
- Қазақстан тарихы
- Қаржы
- Құрылыс
- Құқық, Криминалистика
- Әдебиет
- Өнер, музыка
- Өнеркәсіп, Өндіріс
Қазақ тілінде жазылған рефераттар, курстық жұмыстар, дипломдық жұмыстар бойынша біздің қор #1 болып табылады.
Ақпарат
Қосымша
Email: info@stud.kz
Реферат
Курстық жұмыс
Диплом
Материал
Диссертация
Практика
Презентация
Сабақ жоспары
Мақал-мәтелдер
1‑10 бет
11‑20 бет
21‑30 бет
31‑60 бет
61+ бет
Негізгі
Бет саны
Қосымша
Іздеу
Ештеңе табылмады :(
Соңғы қаралған жұмыстар
Қаралған жұмыстар табылмады
Тапсырыс
Антиплагиат
Қаралған жұмыстар
kz