Салық салуды басқару қаржылық менеджмент бөлігі ретінде
Жоспар
Кіріспе 6
1 Салықтық менеджмент нарықтық қатынастар дамуының жаңа сатысында 8
1.1Салықтар жүйесі және оның кәсіпорынның шаруашылық қызметінің дамуына
әсері 8
1,2 Салық салуды басқару қаржылық менеджмент бөлігі ретінде 16
1,3 Корпоративті салықтық менеджмент - басқарушылық қызметтің ерекше түрі
ретінде 27
2 Корпоративтік салықтық менеджмент –шаруашылық субъектісі мен мемлекет
мүдделерін сәйкестендіру тәсілі ретінде 34
2.1 Мемлекеттік салықтық менеджмент нәтижелілігінің сараптамасы 34
2.2 Корпоративті салықтық менеджменттің құралы, оның элементтері және
олардың өзара байланысы 48
2.3 Шағын бизнестегі салықтық менеджмент 67
3 ҚАЗАҚСТАН РЕСПУБЛИКАСЫНДАғы корпоративті салықтық менеджменттің даму
мүмкіндіктері 75
3.1 Кәсіпорынның салықтық саясатын жетілдірудің негізгі бағыттары 75
3.2 Корпоративті салықтық менеджмент және оның нарық жағдайындағы мәні.
84
Қорытынды 91
ҚОЛДАНЫЛҒАН ӘДЕБИЕТТЕР 94
Кіріспе
Көптеген елдердің әлеуметтік-экономикалық дамуындағы салықтар ролінің
өсуі түсінікті жайт: мемлекеттік басқарудың жетістігі аса өткір және өте
күрделі бюджеттік мәселелерді шешуге тәуелді. Қазақстан Республикасының
бюджетін қалыптастырудың негізгі көзі салықтар, алымдар мен басқа да
міндетті төлемдер болып табылады. Осы қаражаттар есебінен мемлекеттің
әрекет етуін қамтамасыз ететін құрылымдар, мемлекеттік және әлеуметтік
бағдарламалар қаржыландырылады. Сондықтан, салық салудың теориясы мен
тәжірибесін одан әрі жетілдіру мәселелеріне көп көңіл бөлінуде. Бірінші
кезекте, бұл ондағы бүркемелі қорларды іздеуге, оның әлеуетті
мүмкіншіліктерін қолдануға, нарықтық қатынастардың ерекшелігін, жергілікті
жағдайларды және қазіргі заманғы талаптарды есепке ала отырып, салық
төлеуші аз шығындалатындай етіп оңтайландыруға және жоғары деңгейдегі
тиімділікке жетуіне қатысты.
Президентіміз Н.Ә. Назарбаев атап өткендей, соңғы жылдары Қазақстан
Республикасында түбегейлі өзгерістер байқалады. “Қоғам мен экономика
барынша ашық сипатқа ие болуда. Демократияның дамуы, жекеменшік
қатынастарын реформалау мен толыққанды нарыққа жылжу-экономиканы
дағдарыстан шығарудың баламасы жоқ құралы болып табылады, ұлттық
мемлекеттің қалыптасуына жайлы орта қалыптастырады”. 1
Осыған орай шаруашылық субъектісінің салықтарын басқару маңыздылығы
жоғарылайды. Қазақстан Республикасындағы талаптар бойынша шаруашылық
субъектілері салық менеджментін пайдаланбағанымен, салықтық жоспарлаудың
жекелеген элементтерін салықтық міндеттерді азайту мақсатымен қолданады.
Айта кетерлігі, әлемдік тәжірибе көрсеткендей, шаруашылық субъектісінің
салықтарын басқару- мемлекет пен нарық субъектілері арасындағы салықтық
қатынастарды оңтайландырудың кең тараған әдістерінің бірі. Нарықтың бей-
берекет даму уақыты өтті. Қазір Қазақстан Республикасына қолдануға келетін
салықтық менеджменті әрекетінің ғылыми тұжырымдамасы барынша қажет.
Сондықтан, салықтық менеджментті жалпы және оның жекелеген бөлімдерін
кешенді зерттеу, оның қалыптасуы мен дамуына қатысты негізделген ұсыныстар
дайындау өзекті мәселе болып отыр.
Жұмыстың мақсаты - менеджменттің дамуы мен қалыптасуының теориялық
және тәжірибелік аспектілерін талдау негізінде корпоративті салықтық
менеджменттің мазмұны, ерекшелігі, мәні туралы қағидалық ережелерін
жасау. Соған қоса, осының негізінде оның даму және жетілу бағытын
анықтау, мемлекет пен шаруашылық субъектілерінің мүдделерін оңтайлы
үйлестіру бойынша ұсыныстар жасау.
Зерттеудің алға қойған мақсатына жету үшін қойылған міндеттер :
-салықтарды басқару саласындағы қағидалық ережелерді зерттеп білу; салықтық
менеджмент түсінігін, оның құрамдас бөліктерін, олардың өзара байланысын,
сонымен бірге ұйымдастырудың ұстанымдары мен мәнін анықтау;
-кәсіпорындағы салықтық менеджментті ұйымдастырудың аспектілерін, жалпы
әдістемені жетілдіру бағыттарын анықтау;
-шаруашылық субъектілері үшін салықтық менеджмент мәнін, оны жүзеге
асырудың ұйымдастырушылық, әдістемелік және басқа да алғышарттарын
қарастыру.
Дипломдық жұмыстың теориялық және әдістемелік негізі ретінде салық
салуды басқару мәселелері саласындағы отандық және шетелдік экономистердің
монографиялары пайдаланылды.
Дипломдық жұмыс кіріспеден, үш тараудан, қорытындыдан,
пайдаланылған әдебиеттер тізімінен тұрады.
1 Салықтық менеджмент нарықтық қатынастар дамуының жаңа сатысында
1.1Салықтар жүйесі және оның кәсіпорынның шаруашылық қызметінің
дамуына әсері
Салық - қаржы ғылымның негізгі түсініктерінің бірі. Сол себепті
оның табиғатын, қызметін, халықшаруашылығы үшін мәнін түсіну маңызды. Салық
табиғатын түсінудің күрделілігі сол, салық- шынайы өмірдің экономикалық,
шаруашылық және саяси құбылысы.
Экономикалық ойдың дамуы мен тәжірибесінің тарихы салық салудың ұдайы
өндіріс сәйкестігімен негізгі байланысын растайды. Қазіргі заманғы ғылым
мен тәжірибе салық салуды “мемлекеттік секторды үнемдеу” ғылымының да,
бизнесті жүргізудің тәсілдері мен заңдылықтарын зерттеуші “менеджмент”
ғылымының да (бизнесті басқару ғылымы, яғни корпорацияның қаржылық қорларын
басқару) зерттеу нысаны құрамына енгізіп отыр.
Мемлекеттің экономикаға араласуынының ғылыми негізін көрнекті ағылшын
экономисті Джон Мейнард Кейнс (1883 - 1946) жасап шығарды.
Кейнсиан теориясы, оның 1935 ж. жарық көрген “Жұмысбастылықтың,
пайыз және ақшаның жалпы қағидасы” атты кітабында баяндалған. Д.М. Кейнс
оқуларына сәйкес, салықтар- экономиканы мемлекеттік реттеудің басты тетігі
және оның дамуына көмектеседі. 8, 125 б
Қағида, мемлекеттік реттеудің әртүрлі әдістерінің әсері арқылы
жасалған өнімді өткізуді қамтамасыз ету жағдайлары түрінде “тиімді сұраныс”
жасаудың қажеттілігін ұсынады. Мемлекет несие-ақша және бюджеттік
саясатымен, оның ішінде сәйкес салықтар жүйесінің жолымен де
инвестициялардың тартылуына әсер етуі керек.
Қаржылық жүйенің барлық элементтерінің арақатынасын құруда дәстүрлі
көзқарастардан арылу қажеттілігі шаруашылық-құқықтық қатынастардың
күрделенуімен, олардың нарықтық құндылықтарға бағытталуымен түсіндіріледі.
Жеке меншік құқықтарының шектелуі міндетті түрде құнды бөлу үрдісінің
күрделенуіне алып келеді, мұнда мемлекет шешуші рольге ие болмайды.
Ел бюджетінің табысты бөлігін қалыптастыру көздерін табу үрдісіндегі
барынша күрделі және астарлы тұстарының бірі - мемлекеттің салықтық жүйесін
ұйымдастыру мәселесі. Салық салудың қандай да бір тұжырымдамасын таңдау-
әрбір үкіметтің алдында тұрған күрделі мәселе, өйткені, тек сәйкес
тұжырымды таңдап қана қоймай, экономикаға тиімді әсер ететіндей, белгілі
бір бұқаралық топты арнайы қорғау құралы болатындай, нақты айрықша
жағдайларға бейімдейтін қозғаушы күшті табу маңызды болып табылады.
Сонымен қатар, біріншіден, ол мемлекеттік бюджетті ұлғайтуға жоғары
деңгейлі жағдай жасауы қажет. Екіншіден, экономиканы мемлекеттік реттеудің
айқындалған құралы болып табылуы, үшіншіден, салықтық төлемдердің көлемі
мен алыну тәсілдері тұрғындардың наразылығын тудырмауы және қоғамдағы
мемлекеттік биліктің беделін түсірмеуі қажет, ең бастысы экономикалық
тиімділік жоғары болуы керек.
Мемлекеттің де, кәсіпкердің де тұрғысынан осы тапсырмаларды орындауға
барынша лайықтысы- “ұсыныс экономикасының қағидасы”. Ұсыныс экономикасы
қағидасының басты ойы - шектеулі салықтық мөлшерлемелерді түбегейлі
қысқарту. Осыған жауап ретінде кәсіпорындар жинақтау көздерін арттырар еді.
Қағиданы профессор А. Лаффер дамытқан. 8, 61 б
Ол салық салудың үдемелілігі мен бюджет табыстарының арасындағы
сандық тәуелділікті жасады және салық салудың үдемелілігі мен
кәсіпкерлердің инвестициялық іс-әрекетінің арасындағы, тәуелділікті
көрнекі дәлелдеп берді. Оның айтуынша: “Қисықтың негізінде жатқан іргелі
ой, шектеулі салық мөлшерлемелері неғұрлым жоғары болған сайын, соғұрлым
жеке тұлғалардың олардан жалтаруға деген қозғаушы себебі күштірек болады.
Адамдар салықтарды төлеу үшін жұмыс істемейді. Салықтарды алып тастағаннан
кейін қалатын таза табыс адамның жұмыс істегенін немесе демалып, жағажайда
отырғанын анықтайды”. Салықты кеміту кәсіпкер қызығушылығын жоғалтуға алып
келуі мүмкін. “Салықтық ауыртпалық- салықтың түпкі бөлінуінің көрінісі
және оның барлық бағалар мен басқа да экономикалық көрсеткіштерге жалпы
әсерін бейнелейді”.
Салық мөлшерлемелерінің нақты шамаға дейін өсуі салықтық түсімдердің
ұлғаюымен қоса-қабат жүреді, содан кейін өсу баяулайды және түсімнің не
бірқалыпты, не қауырт төмендеуі орын алады. Лаффер қағидасы бойынша
салықтардың ұлғаюы, бірден көлеңкелі экономика айналымын ұлғайтады.
Шектеулі мөлшерлеме - табыстар сомасының 30 % құрайды, әрі қарай,
табыстардың 40 - 50 % алғанда, салықтық түсімдер қысқартылады.
Салықтардың төмендеуі экономика дамуын ынталандырады. (1 сурет).
ДБ
ДБmax
Қалыпты Тыйым
аймақ салынған
аймақ
См 100 См
%
Сурет 1 - Бюджетке түсетін салықтық түсімдердің
салық салудың деңгейіне тәуелділігі.
Өте жоғары салықтық мөлшерлемелер салықтық түсімдердің қысқаруына
және экономиканың құлдырауына әкеліп соғады. Бұдан шығатын қорытынды: салық
жүйесі тиімді басқару жағдайында өндірістер, тауарлар мен қызметтер
пайдалылығының қажетті деңгейін қамтамасыз етуі керек.
Экономиканы мемлекеттік басқарудың маңызды бөлшегі- салық жүйесі.
Салық жүйесі дегеніміз- салықтық заңнамаға сәйкес мемлекет аумағында
алынатын салықтардың, алымдардың, баж салығының, сонымен бірге салықтық
қатынастарға қатысушы нормалар мен ережелердің жиынтығы.
Салық жүйесінің негізін мемлекет заңды түрде бекіткен салық түрлері
құрайды. Салық түрлерінің жиынтығы, салық салу мөлшерлемесі мемлекеттің
қаржылық қорларға деген қажеттілігіне, оның табыстарын қалыптастыру
көздерін табуына тәуелді.
Салық жүйесінің дамуы келесі жағдайларға негізделеді:
• экономикалық және әлеуметтік дамудың стратегиялық бағдарламаларының өз
қызметтерін орындау мақсатында мемлекеттің табыстық базасын кеңейту;
• инвестициялық капиталды ұлғайту және салымдарды ынталандыру, салық
салу жүйесін нарықтық экономикаға тиімді әсер етуі мақсатында
жетілдіру;
• салық қатынастарын реттейтін халықаралық стандарттарға отандық жүйенің
сәйкестігі.
Қазақстан Республикасының тәуелсіздік алуы мен нарықтық экономикаға
өтуі бюджет және салық төлеуші арасындағы қолданыстағы салықтық қарым-
қатынастарының, шаруашылық жүргізу механизмдерінің жаһандық өзгеруі
қажеттілігін айқындап берді.
Салық жүйесінің негіздері 1991 жылы 24 желтоқсанда қабылданған “ҚР
салық жүйесі” туралы заңында қалыптастырылған болатын.
Заңнамалық актілерді жасауда өзіндік тәжірибесі болмағандықтан және
салық салудың шетелдік тәжірибесі саласындағы зерттеулердің
жеткіліксіздігінен Қазақстан Республикасы өзінің салық саясатында көбіне
көршілес елдердің, әсіресе Ресей Федерациясының тәжірибесін қолданды. Іс
жүзіне келгенде “Қазақстан Республикасындағы салық жүйесі туралы” заң
Ресей заңнамасының көшірме нұсқасы болып табылды. Дегенмен, біздің
елдердегі мемлекеттік құрылымның өзі салық жүйелерін құру негіздеріндегі
белгілі бір айырмашылықты көздеді. Басқа біреудің тәжірибесін көзсіз көшіру
нәтижесінде Қазақстанда федеративті мемлекетке тән, үш буынды салық жүйесі
құрылды. Оның құрамына салықтардың үш тобы кіреді: жалпы мемлекеттік,
жалпыға міндетті жергілікті салықтар мен алымдар, жергілікті салықтар мен
алымдар.
Салықтардың көптігі (43 түрі: жалпы мемлекеттік 16, жалпыға міндетті
салықтар мен алымдар 10, жергілікті салықтар мен алымдар 17), заңнаманың
тұрақсыздығы, есептесу базасы өзіндік құн болып табылатын төлемдердің көп
болуы, көп мөлшердегі жеңілдіктерді қолдану салық жүйесін бей-
берекетсіздікке алып келді және тиімсіз етті.
Салық базасының қысқаруы нәтижесінде және кейбір кәсіпорындардың
экономиканың заңсыз секторына өтіп кетуіне байланысты, салық
мөлшерлемелерінің жоғары болуына қарамастан түсімі күрт азайды, басқаша
айтқанда “салықтық қақпан” пайда болды.
Экономикалық және қаржылық тұрақсыздық мақсатты, үйлестірілген және
кешенді салық саясатын қамтамасыз ету үшін жаңа жолдарды іздеуге мемлекетті
мұқтаж етті.
Алайда, 1992 жылы елде салық жүйесін жетілдіру жұмысы басталды. Салық
түрлерін қысқарту, Қазақстанның салық жүйесінің халықаралық стандарттарына
жақындап, талаптарының негізгі тізіміне 1995 жылы 24 сәуірде қабылданған
Қазақстан Республикасы Президентінің заңдық күші бар “Салықтар мен бюджетке
төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы” жарлығы жауап бере бастады.
Жоғарыда көрсетілген заңнамалық акт 1995 жылдың 1- шілдесінен бастап
қолданысқа енді. Жаңа салық заңнамасына сай Қазақстандағы салықтар саны 11
- ге дейін қысқартылды. Олар жалпы мемлекеттік және жергілікті салықтар деп
бөлініп, унитарлы мемлекет ерекшеліктерін ескере отырып жасалды. 1996
жылдан 2001 жылға дейін “Бюджетке төленетін салықтар мен басқа да міндетті
төлемдер туралы” Қазақстан Республикасының заңына 30-дан астам өзгертулер
мен толықтырулар енгізілуіне байланысты салықтар мен алымдар 18 түрге
көбейді.
Жалпы “Қазақстан Республикасындағы салық жүйесі туралы” заңды
жоғарыда аталған жарлықпен алмастыру салық жүйесінің деңгейін көтерді.
Салықтардың түрлері мен санының айтарлықтай қысқаруы, оларды бюджетке төлеу
механизмін оңайлату, салық салудың халықаралық ұстанымдарына жақындау және
жүйенің нарықтық қатынастар талаптарына сәйкестенуі шаруашылық субъектілері
қызметінің тұрақтауына және бюджетке төленетін төлемдердің ұлғаюына әсер
етті. Қазақстан ТМД елдерінің ішінде алғашқысы болып үдемелі салық
заңнамасын жасады және қолданысқа енгізді.
Салық жүйесінің даму мен реформалау кезеңдерін кестелеудің қызықты
тәсілін экономист Балапанов Е.С. ұсынған. 5, 24-27 б
Ол Қазақстан ұлттық салық жүйесінің негізгі даму кезеңдерін бөліп
көрсетті (1-кесте).
Бірінші кезең (1991-1994жж.) әртүрлі тәсілдерді оның ішінде,
мемлекеттік бюджетті қорландыру және инфляцияны тоқтатататын белгілі бір
салық түрлері мен олардың құрамдас бөліктерін қолдану арқылы ұлттық салық
жүйесін құрумен сипатталады.
1991 жылдың 24- желтоқсанындаы “Салықтар туралы” заңның негізгі
баптары салықтарды реттеуге, инфляцияны төмендетуге және макроэкономикалық
тұрақтылыққа бағытталды. Мұнда сыртқы және ішкі жағдайлар өзгерістерінің
тұрақсыздығы және жоғары қарқындылық басым түрде қысқа мерзімді мақсаттарды
шешу артықшылығына бағытталған. Ұлттық салық жүйесінің қалыптасуы мен
дамуының екінші кезеңі (1995-1998жж.) макроэкономикалық тұрақтылыққа
жетумен, салық салынатын базаның тұрақтылығына және әлеуметтік мәселелерді
шешу мүкіндіктерін тудыратын экономика субъектілерінің белсенді қызмет етуі
үшін қолайлы жағдайларды жасаумен сипатталады.
Үшінші кезең (1999-2001 жж.) жалпы ішкі табыс, жалпы ұлттық өнім, жалпы
ұлттық табыс сияқты макроэкономикалық көрсеткіштердің ұлғаюымен
сипатталатын экономикалық өсудің басталуымен байланысты. Осы кезеңде
мемлекеттік бюджетке салықтар түріндегі түсімдердің ұлғаюына алып келетін
салық салу базасын кеңейтудің шынайы үрдісі басталады. Өзгермелі салық
қатынастары мемлекеттік бюджетті салықтық реттеу мен қалыптастыруды
ұйымдастырудың жаңа ұстанымдарын қабылдау қажеттілігін анықтайды.
Кесте 1- Қазақстанның ұлттық салық жүйесінің қалыптасуы және дамуының
негізгі кезеңдері.
Кезеңдер Ұлттық салық жүйесінің Салық Орталық-тҚол жеткен
қалыптасу мен даму қатынастарын андыру әлеуметтік-эко
кезеңінің мақсаты басқару деңгейі номикалық
стратегиясы нәтижелер
мен тактикасы
Бірінші Экономикадағы және Ағымдағы және Төмен Ретсіздік
кезең салық қатынастарындағы қысқа мерзімді элементтерінің
1992 ретсіздік элементтерін тапсырмаларды қарама-қайшылы
1994 жж. реттеуші, мемлекеттік шешуге қтарынан
бюджеттің табыс бөлігінбағытталу арылмаған
қалыптастыруға ұлттық салық
бағытталған ұлттық жүйесі
салық жүйесін құрылды. Салық
қалыптастыру салу базасының
төмендеуі.
Екінші Неғұрлым жоғары әлеуетіҚысқа-мен Орташа Экономикалық
кезең мен бәсеке ортамерзімді өсудің негізі
1995-1998қабілеттілігі бар тапсырмаларды болған
жж. кәсіпорындарды шешу. макро-экономик
ынталандыру жолымен Ортамерзімді алық
бюджеттің табыс бөлігінтапсырмаларға тұрақтылыққа
ұлғайту мен бағытталу. жету.
макроэкономикалық
тұрақтандыруға жету.
Үшінші Әлемдік тәжірибенің Орта және Жоғары Экономикалық
кезең функциялау ережелерін қысқа мерзімді өсудің
1999-2001ескеруші салықтық тапсырмаларды бастамасы.
жж. реттеуді ұйымдастырудыңшешу және Салық салу
жаңа принциптеріне “Қазақстан базасын
өтумен байланысты 2030 кеңейту
экономикалық өсуге стратегиясында бастамасы мен
жету. қалыптастырылғ тұрақтануы.
ан
ұзақмерзімді
мақсаттарға
бағытталу”
Төртінші Кеңейту мақсатымен Ортамерзімді Жоғары Экономикалық
кезең салық салу және өсудің
2002-2007субъектілерінің ұзақмерзімді тұрақтануы
жж. капиталданған құнын тапсырмаларды мемлекет пен
өсірудің ынталандыру шешу. Басым салық
жолымен бюджеттің табыстүрде төлеушілердің
бөлігін ұлғайтады стратегиялық мүдделерін
тапсырмаларды теңгеруге
шешуге мүмкіндік
бағытталу береді.
* 5, 27 б бойынша жасалған
Төртінші кезең, 2002 ж.басталып, жаңа Салық кодексін енгізумен
байланысты. Оның келесі сипаттары бар:
• әлеуметтік-экономикалық мәселелер мен оларды шешуге арналған салық
құралдарын айқын және қайшылықсыз, экономикалық анықтау мен заңды
рәсімдеу;
• бюджеттік қаражаттардың көздерін анықтау мен оларды қолдануды
жоспарлау;
• әлеуметтік-экономикалық бағдарламаларды қаржыландырудың нәтижелілігін
бағалау және бағытын анықтау;
• салық қызметтерінің құзырындағы құралдарды ұтымды қолдануды
ұйымдастыру;
• заңнамалық және атқарушы билік өкілдерінің үдемелі кәсібилігі.
Салық кодексін жасағанда ұзақ мерзімді мақсаттарды жүзеге асыруға
бағытталған салық салу жүйесінің қызмет ету тиімділігіне әсер ететін
объективті және субъективті жағдайлар ескерілген. Салық жүйесі бюджеттің
табыс бөлігін ұлғайтуды қамтамасыз ететін тұрақты экономикалық өсуге ықпал
етеді.
Қазақстанның қазіргі кездегі салық жүйесі 2002 жылдың 1 қаңтарынан
бастап енгізілген “Бюджетке төленетін салықтар мен басқа да міндетті
төлемдер туралы” ҚР Кодексімен реттеледі.
Салық кодексіндегі тұжырым салық жүйесінің әділеттілігін қамтамасыз
етуге, тұрақтылығына, экономикалық үрдістерге қатынасы бойынша, салық
жүйесінің айқындылығына және бейтараптылығына бағытталған. 1, 44 б
Мемлекет пен салық төлеуші арасындағы үздіксіз күресті бейнелеуші
түрлі елдер жүйелерінің дамуының ұзақ тарихында салық ағымдарын басқару
бойынша қызмет кәсіпорынның фирмаішілік менеджментінің басты құрамдас
бөлігіне айналды. Салық салу жүйесінің қалыптасуы мен дамуы кәсіпорынның
алдына қойған тапсырмаларының жаңаруына алып келді. Бұл жағдайда
кәсіпорындардың көбісінің басшылықтары көлемдері мен өзгеру жылдамдығы
қалыпты экономикалық жағдай шегіне сай келметін жаңа заңнама талаптары
бойынша қаржы қорларын, айыппұлсыз, қалай сақтап қалу керек деген
мәселелерді өз бетімен шешуге мәжбүр болды.
Іс жүзінде кәсіпорынның барлық экономикалық шешімдеріне салық
заңнамасы тура немесе жанама түрде ықпал етті. Кез келген келісім немесе
шаруашылық әрекет салық салусыз жасалса, мемлекет тарапынан қатаң салықтық
қысым талаптары бойынша қабылданып нәтижесіз болуы мүмкін.
Салық менеджменті жай ғана есеп айыратын және бақылаушы қызметінің
шегінен баяғыда шықты және шын мәнінде кәсіпорын қызметінің барлық
қызметтік салаларында қабылданатын басқарушылық шешімдерге ықпал етеді.
1,2 Салық салуды басқару қаржылық менеджмент бөлігі ретінде
Нарықтық ерекшеліктерін анықтайтын қозғаушы күш компания жұмысының
нәтижелілігіне тікелей әсер етеді. Осы қозғаушы күштерді білу фирмаға
мақсатқа жету жолын жасап шығаруға, стратегиясын нақтылауға мүмкіндік
береді, осылайша нарықтағы өз орындарын нығайтады. Фирмаға жақсы әрекет
етуі үшін болашақтағы ахуалды алдын ала болжау, ортадағы өзгерістерді
тұрақты аңдап отыру және жаңа ағымның арнасына бейімделу керек. Осыған
байланысты нарық жағдайындағы менеджменттің маңыздылығы тіпті артады.
Қаржы облысындағы фирма қызметінің сәттілігі сыртқы да, ішкі де
қозғаушы күштердің әрекетіне тәуелді. Айта кету керек, кәсіпкер үшін өзі
өзгерте алмайтын, сондықтан бейімделуге мәжбүр ететін сыртқы жағдайлар
ерекше мән-мағынаға ие. Ал фирманың ішкі мүмкіншіліктері сыртқы қозғаушы
күштерді тиімді әрекет еткізу үшін пайдаланылады.
И.Т.Балабановтың көзқарасы бойынша менеджмент түсінігін үш жақтан
қарастыруға болады: экономикалық басқару жүйесі, басқару органы (басқару
аппараты), кәсіпкерлік қызметтің түрі ретінде. 12, 12 б
Менеджменттегі басты нәрсе - басқару нысанының мүдделеріне сай
мақсаттардың қойылуы. Оның қызмет етуінің тиімділігі көбіне қаржы нарығы
талаптарының, қаржы жағдайының және басқару нысанының жай-күйінің
өзгерістеріне шұғыл әрекет ете білуіне тәуелді.
Нарықтық экономика күш алып келеді. Онымен бірге шаруашылық үрдісті
реттеудің негізгі құрылымы ретіндегі бәсекелестік те күшеюде. Бәсекеге
қабілеттілік кез-келген кәсіпорынға оның құзырындағы қаржылық қорлар мен
капитал қозғалысын тек қана ұтымды басқаруды қамтамасыз етеді. Кез-келген
қорлар шектеулі және жоғары нәтижеге олардың көлемін реттеу есебінен ғана
емес, ең алдымен, қорлардың әртүрлі түрлерінің үйлесімді арақатынасына қол
жеткізу арқылы да жете алады.
Нарықтық экономика жағдайында кез-келген компания, кез-келген
кәсіпкер қандай да болмасын жобаның тәуекелділігін, пайдалылығын дұрыс
бағалап, компания мен компанияны қаржыландыру көздері арасындағы қаржылық
қорлар қозғалысының барынша нәтижелі тәсілін қамтамасыз ету туралы шешім
қабылдауы қажет.
Қаржылық менеджмент – белгілі бір заңдылықтары мен ерекшеліктері бар
басқарылатын жүйе. Басқа жағынан, бұл- басқарушы жүйе, кәсіпорынды
басқарудың жалпы жүйесінің бөлігі. Басқарылатын жүйе бола отырып, қаржылық
менеджмент басқарушылық шешімдер ағымының әсерін сезінуші, басқару нысаны
болып табылады. Көп жағдайда салықтар, баға, еңбек ақы арқылы реттеуге
елеулі мөлшерде бейім, яғни кәсіпорын шектерімен жекеленбей тұрақты бюджет,
банктер, сақтандыру компаниялары, инвесторлармен өзара әрекет жасайды. 23,
125 б
Қаржылық менеджменттің міндеті- фирма мен оны қаржыландырудың сыртқы,
ішкі көздері арасында қаржылық қорлардың барынша нәтижелі қозғалысын
қамсыздандыру бойынша шешімді қабылдау. Осы себепті ақша қаражаттары
түріндегі қаржылық қорлар ағымын басқару - қаржылық менеджменттің басты
мәселесі болып табылады. Фирма шегінде капитал қозғалысын нәтижелі басқару
қандайда бір шешімнің тиімділігін бағалау мүмкіншілігін беретін белгілі бір
негізгі бағдардың болуын көздейді.
Айта кетерлігі, берілген жүйені нақты бір фирмада жүзеге асырудағы
негізгі аспект- оның осы кәсіпорынның пайдасымен арақатынасы. Сол себепті,
пайда, бұл тұрғыда, кез келген фирманың шешімдерді қабылдауда алға тартатын
алғышарт ретінде көрініс беріп отыр.
Пайданы ұлғайтудың негізгі бағыттары өнімді шығаруды ұлғайту болып
табылады. Өнім көп өндірілген сайын, тең жағдайларда пайда салмағы өседі.
Жоғарыда аталғандардың барлығы күдік тудырмайды, өйткені бұл -
менеджмент ғылымының негізін қалаушы қағида. Алайда әрбір ғылымдағыдай
қаржылық менеджментте де аз зерттелген аспектілер бар. Осындай аз
зерттелген аспектілердің бірі- қаржылық және салық менеджментінің өзара
тәуелділік деңгейі. Салық менеджменті ұғымы да отандық ғылым үшін
жаңалық болып табылады.
Ғылыми әдебиетте Д.Ю.Мельниктің 5 С деп аталатын жетістіктің бес
негізгі құрамдас бөліктерінің сараптамасы арқылы дәлелдеген қаржылық және
салық менеджментінің өзара байланысы мен өзара тәуелділігі жайлы ойларын
табуға болады. Бұл сараптаманы корпоративті даму стратегиясын жасау үшін
менеджерлер жиі пайдаланады. Оның мәні мынада: бес негізгі құрамдас бөлік
алынады және салықтарды басқару элементіне параллель жүргізіледі. 10, 17-
19 б
- Company (компания). Салықтық жоспарлаумен байланысы анық. Ұйымдық-
құқықтық форманың қайсысын және қайдан таңдау керек? Мысалы, кей елдерде
бизнесті серіктестік түрінде жүргізуге болады, оларға салық салынбайды.
Мұндай құрылым классикалық салық жүйесінде қос салық салуды болдырмауға
мүмкіндік береді. Балама ретінде, интеграцияланған салық жүйесі бар елде
корпорация иелерінің корпоративті пайдасы мен табыстарына (дивидендтеріне)
қос салық салудың жоқтығы негізгі белгісі болып табылатын компания құру
мүмкіндігі бар. Шетелдегі операциялар үшін қандай қалыпты таңдау керек
–еншілес құрылым, өкілдікті немесе басқасы ма? (мысалы, тәуелсіз
агенттермен жұмыс істеу). Компания капиталының құрылымы мен құны қандай,
және салықтық жоспарлау капитал құйылуына қалай әсер етуі мүмкін? Мысалы,
егер дивидендтерге салық салынса және корпорацияның салық салу мақсаттары
үшін олардың соммасы шегерілмесе, онда корпоративті борыштық міндеттемелер
шығару табыстырақ шығар - пайыздарын өзіндік құнға жатқызуға болатын
облигациялар, бірақ облигация иелері мен акционерлер арасында мүдделер
шиеленісі пайда болу мүмкіндігін жоққа шығаруға болмайды, сондықтан жалпы
корпорация үшін акциялар шығару жолымен капиталды тарту табыстырақ болуы
мүмкін.
- Costs (өзіндік құн, шығындар). Тауарларды (жұмыстар,қызметтерді)
өндіру мен сатудан келетін шығындар- назар аударуды қажет ететін мәселе.
Шығындарды қысқартудың салықтық аспектілері өте күрделі және шегеру
мәселелерінен (өзіндік құнға шағу) капитализация талаптарына және салықтық
ауыртпалықты контрагенттерге, кредиторларға, акционерлерге немесе
клиенттерге ауыстырғанға дейінгі кезеңдегі шегерімдерге қарсы түрленеді
- Competitors (бәсекелестер). Бәсекелестер қандай технологияны (оның
ішінде салық менеджментінің технологиясын) қолданады? Тәжірибелік -
конструкторлық, зерттеу жұмыстарына, маркетинг, жарнамаға қаржы бөлуді
ұлғайту қажет пе? Компанияның бренді қаншалықты жоғары бағаланады? Салық
органдары таласа алмайтын осы брендті қолдану үшін нарықтық төлемдер
(мысалы, роялти) қандай болуы керек?
- Consumers (тұтынушылар, клиенттер). Тұтынушыларға қатысты салықтық
және қаржы менеджменті байланысының жарқын мысалы баға қалыптастыру болып
табылады. Салықтар - өте күрделі сала, өйткені біз әлі күнге дейін кім
қандай салық төлейтінін анық білмейміз. Мысалы, А компаниясы іс жүргізетін
елде ҚҚС енгізілген. ҚҚС, акциздер мен кейбір салықтар тұтынушыға
міндеттеледі деп есептеледі, алайда барлық жерде бұлай емес. Сұраныс пен
ұсыныс икемділігі қандай салықтар мен шығындар тұтынушыға міндеттелетінін
анықтайды.
- Channels (компанияның қызметтерін, жұмыстарын, тауарларын тарату
арналары). Өз бетінше немесе делдалдар арқылы сату ма? Сауда мен қызмет
көрсетудің халықаралық аспектілері қандай? Интернет арқылы тауарларды
сатуға салық қалай салынады? Бұл компанияның маркетингтік стратегиясымен
байланысты салықтық мәселелердің шағын бөлігі ғана.
Салықтардың маңызын кемітуге болмайды: олар көптеген бизнес -
шешімдерге елеулі әсер етеді. Салықтық менеджмент жалпы менеджмент пен
маркетинг, корпоративті қаржылардың жалпы философиясына бағынады.
Қаржы және салықтық менеджменттің өзара байланысы мен өзара
тәуелділігін барынша сипаттайтын сандар. Кәсіпорынның қаржылық жағдайының
сараптамасы кәсіпорынның күшті және әлсіз жақтарын сандық түрде мейлінше
толық көрсете алатын есептеу, салыстыру әртүрлі көрсеткіштер кезіндегі
өзгерістерді зерттеу көмегімен жүзеге асырылады. Мұндай көрсеткіштерді
есептеуге ақша қаражаттарын қолдану көздері, түскен пайда, келтірілген
шығын туралы құрама және аралық баланстық есеп берулер негіз болады.
Салық салуды басқару – басқарудың жалпы теориясы мен тәжірбиесінің
бөлігі болып табылатын ғылыми-зерттеу, әдістемелердің маңызды саласы. Ол
сонымен қатар қазіргі заманғы отандық және шетелдік тәжірибемен байытылған
саяси, экономикалық және басқа ғылымдардың іргелі танымдарына негізделеді.
Осы ақпараттық қамсыздандырудың әдіс-тәсілдері мен құралдарының көмегімен
билік пен басқару органдары (сонымен бірге барлық деңгейдегі салық
әкімшілігі) салық механизмінің қызмет етуіне заңмен белгіленген бағыт
береді және экономика мен саясаттағы елеулі өзгерістер болғанда салықтық іс-
әрекеттерді үйлестіреді.
“Салық салуды басқару” ұғымына Т.Ф.Юткина мынадай анықтама берді.
Біріншіден, бұл басқару ұйымдарының жүйесі (заңнамалық және әкімшілік салық
ұйымдары). Олардың міндеттерінің аясына кезекті жоспарлы кезеңге салықтық
тұжырымдаманың өтуін процедуралық қамтамасыз ету кіреді: заңнамалық
тәртіпте қарастыру мен талқылау, бекіту. Бұдан басқа, олар салықтық
бюджетті орындау туралы есеп беріп, оларды жан-жақты сараптаудан өткізу
керек. Екіншіден, салықтық қимылдар мен нақты салықтық тактиканы реттеуші,
сонымен қоса салықтық заңнаманы бұзғаны үшін жауапкершілік шараларын
анықтаушы нормалар мен ережелер жиынтығы. 19, 73 б
Басқару - көп мағыналы түсінік. Оны ақпаратты қайта өңдеу, жинау, беру,
жинақтауға негізделетін өндірістік қызметтің нақты құрамдас бөлігі ретінде
қарастыру қажет. Алдын ала қойылған қорытынды нәтижелерге жетуге
бағытталған шешімдер осы негізде қабылданады.
Салық салуды басқару – басқару әрекеттерінің барынша айқындалған
саласы. Салықтық басқару кемшіліктері әкеліп соғатын жағдайлар:
1.бюджетке түсетін салықтар түсімі күрт төмендейді;
2. салықтық құқық бұзушылық көбейеді және көлеңкелі экономика секторы
ұлғаяды.
Көлеңкелі экономика мәселесі барлық елдерде, тіпті дамыған елдерде де
бар. Сараптамалық бағалау бойынша әлемдік шаруашылықтағы көлеңкелі
экономиканың үлес салмағы 20% жуық. Бұл әлемдік шаруашылықтың барлық
саласын шарпитын күрделі де, аз зертелген құбылыс. АҚШ- ғы көлеңкелі
экономика көлемі 10%-ға жуық, Ұлыбританияда – 6,8%, Италияда 18-20%.
Дегенмен, ТМД елдеріндегі көлеңкелі экономика мен дамыан елдердегі
көлеңкелі экономиканың сапалық сипаты бір бірінен біршама ерекшеленеді.
Дамыған елдердегі көлеңкелі экономика наша өндіру және сату, жезөкшелік
сияқты мемлекет қатаң тиым салған заңсыз әрекеттер ретінде көрініс береді.
Бұл елдерде экономикалық қылмыстар бар болғанымен ТМД елдеріндегідей
бұқаралық сипатқа ие емес.
Кәсіпкердің іс-әрекетіне мемлекет саясатының әсер ету себептерін
зерттеу қаншалықты маңызды болса, әсер ету сипатын зерттеу де соншалықты
маңызды нәрсе.
Көлеңкелі экономиканың мәнін және оның дамуына ықпал ететін негізгі
факторларын барынша толық түсіну үшін заңды экономика мен көлеңкелі
экономиканың жағымды және жағымсыз жақтарын анықтап алу қажет. Бұл үшін 2-
кестеде берілген заңды және көлеңкелі экономика туралы салыстырма
мәліметтерді қарастырамыз.
2-кестеден көріп отырғанымыздай, заңды экономиканың жағымды жағы
қажетті жағдайда құқық қорғау ұйымдары мен сот билігінен көмек сұрау
мүмкіндігі бар. Бұл, өз кезегінде, салықтық басқару үрдісіндегі экономика
субъектілері мен мемлекеттің өзара тығыз байланысын тағы да бір дәлелдеп
отыр. Бұл факторлардың мәні аталған ұйымдардың өз қызметін орындау
мүмкіндігінің бар болуымен анықталады.
Кесте 2 - Заңды және көлеңкелі экономиканың салыстырмалы сипаттамасы
Салыстыру элементтері Заңды экономика Көлеңкелі экономика
субъектілері субъектілері
Өнім өндірудің мүмкін өндірістің кез-келген өндірістің шектелген
болатын көлемі көлемі көлемі
Пайданы қалыптастыру Пайда өндіріс көлемін Жеке өндірушінің
сипаты ұлғайту және шығындарды көлеңкелі өндірісінің
азайту есебінен көлемі әрқашан шектеулі
қалыптастырылады болғандықтан, пайда
өндіріс көлемін ұлғайту
есебінен қалыптастырылуы
мүмкін емес және пайда
бағаны өсіру есебінен
(нарықтағы жағдай рұқсат
ететін шектерде)
қалыптастырылады
Мемлекеттік салық Өндірушілер салық Салық жүйесінің
жүйесінің өндірушіге жүйесінің қаржылық қаражаттарды алудың
әсері қаражаттарды алуын жоқтығы
сезінеді
Қажет кезде құқық Бар Жоқ
қорғау органдары
жүйесінің көмегіне
жүгіну мүмкіндігі
Қажеттілік туған Бар Жоқ
жағдайда өз құқықтарын
сотта қорғау мүмкіндігі
* 10, 55 б бойынша құрастырылған
Егер соттық талқылар ұзаққа созылса, сот шешімдері орындалмаса, онда
құқық қорғаушы және сот жүйелері әрекеттерінің нәтижелілігін қолдау
көлеңкелі экономика әрекеттерін шектеуге себепші болатын маңызды бағыт
болып табылады.
Салықтық заңдарды қабылдаудағы тұжырымдамалық жаңылыстар бұл
кемшіліктерді күшейтеді. Салықтық өндіріс, оны басқару жүйесі мен салық
салу әдістемесі арасында қатаң себеп-салдарлық өзара байланыс бар.
Салықтанудың осы іргелі қағидасы салық салуды басқару жүйесін ұйымдастыруда
ескерілуі керек. Оны, сонымен бірге мақсатқа жету барысында мәселелерді
шешу үрдісі ретінде қарастыруға болады.
Салық салуды басқару әлеуметтік-экономикалық категорияны басқарудың
құрамдас бөлігі болып табылады. Экономикалық ғылымның басқарудың алдына
қойған міндеттері салықтар жүйесін басқару үшін де тән: ұйымдастырушылық,
экономикалық, заңдық, техникалық, әдістемелік, әлеуметтік-психологиялық.
50-ші жылдары Анри Файоль қалыптастырған басқарудың 14 әмбебап
ұстанымдары салық қызметінің жұмыскерлері мен фирма менеджерлері үшін
қазір де маңызды. Бұған жататындар: еңбекті бөлу, өкілеттілік, тәртіп,
жекелену, бағыттың бірлігі, жеке мүдденің жалпыға бағынуы, қызметкерлерге
сыйақы төлеу, қажетті шекте еңбекті орталықтандыру, реттілік, әділеттілік,
бастамашылық, қызметкердің жұмыс орнының тұрақтылығы, корпоративті цех.
Басқарушылық шешімдерді дайындау мен қабылдаудың белгілі бір
өлшемдері бар. Олар:
1. Ғылыми негізделушілік. Басқарушылық шешімдерді қабылдауға қажет
ғылыми-теориялық база. Базаның өзі талдаулар, стратегиялық жоспарлар,
экономиканың ағымдық жай-күйін, прогрессивті әлемдік салық салудың
күшті және әлсіз жақтарын есепке алу негізінде және соған сәйкес
қалыптасады.
2. Нәтижелілік. Барлық басқарушылық шешімдер азырақ шығындармен соңғы
нәтижеге бағытталуы керек. Бұл салықтарды басқару процесін
жорамалдау, жоспарлау мүмкіндігін беруші техникалық құралдарды
кеңінен қолдануды көздейді
3. Сәйкестік. Нақты уақытта қабылданатын басқарушылық шешімдер ортаның
жай-күйіне сәйкес болуы, шешім қабылдайтын басқару үрдісіне ұқсауы
қажет .
4. Кешенділік. Басқару субъектілері басқарушылық шешімді қабылдауға әсер
етуші барлық факторларды ескеруі керек.
5. Құқықтық сипат. Салықтарды басқару бойынша шешім әрекет етуші
заңнамаға қайшы келмеуі, халықаралық құқық пен халықаралық келісімдер
саласында әлемдік стандарттарға сәйкес келуі керек.
6. Бақылау. Шешімді қабылдауды басқару жүйелендірілген болуы керек.
Қазіргі уақытта басқару салық салу базасында болып жатқан
өзгерістерге белсенді араласып, әрекет ете бастады және қоғамның жалпы
экономикалық дамуының беталысының саласындағы өз тактикасын қайта құрды.
Кәсіпорындардағы басқару қаржы бөлімдерімен, арнайы қызметтермен
жүзеге асырылады. Бұл бөлімдердің міндеттері: қаржы-шаруашылық қызметтің
сараптамасы, кәсіпорынның қаржылық стратегиясын жасау, қаржының қаржылық
стратегиясын жасау, қаржыларды қолданудың тиімділігін арттыруға бағытталған
ұсыныстарды жасау, айналым қаражаттарының айналымын тездету, қолданылмайтын
тауарлық-материалдық құндылықтарды шаруашылық айналымға енгізу, өндірістік
емес шығындарды қысқарту, кәсіпорынның шығындылығын жою, шығындарды азайту,
рентабельділікті жоғарлату.
Нарықтық экономика фирманы нарық сұранысы мен ұсынысын
қанағаттандыруға бағыттайды. Жаңа басқарушылық философия шегінде
классикалық мектептің көптеген жорамалдары мен аксиомалары жоққа
шығарылады. Бұл шаруашылық қызметті бағалау нәтижелерінің көрсеткіштер
жүйесіне, еңбекті ынталандыру түрлеріне, басқарудың ұйымдастырушылық
құрылымдарына қатысты - деп көрсетеді шетел экономистері.
Қазіргі уақытта басқарудың бұрынғы механизмін түбегейлі бұзу,
шаруашылық әрекеттің нарықтық әдістерімен алмастыру жүріп жатыр.
Басқару саласындағы кәсібиліктің жоқтығы, барлық деңгейдегі
кәсіпорындардағы біліктілігі төмен басшылардың басымдығы, басқарудың ескі
әдістерін қолдану; салықтардың жекелеген түрлері бойынша кәіпорындағы
тексерісті жаттанды жасаушы, соңғысының қызметін сараптауға салмайтын салық
инспекторы; болашақ салықтық түсімдерді болжау мен пайда қорларын анықтау
мақсатында салық қызметкерлері мен кәсіпорындардың қаржы менеджерлерінің
бірлескен қызметінің жоқтығы - бүгінгі күннің шындығы.
Салық заңнамасында шығындардың бар екенін жоққа шығару қиын, алайда,
барлық сәтсіздіктерді жаман салық салуға жатқызу орынсыз. Әлемдік
тәжірибе команданың тиімді басқарылуымен жоғары сапасы әрқашан кәсіпорынды
дағдарыстан шығара алатындығына куә болады, себебі соңғы жылдары бірлескен
жапондық-американдық фирмаларда қолданыс тапқан фирма ішілік басқарудың
икемді жүйесі бір фирмадағы орташа өсімнен гөрі, еңбек өнімділігінің екі
есе өсуін қамтамасыз етеді.
Фирманы басқару механизміне енуі тиіс: өнім ассортиментін басқару
жүйесі, кәсіпорын шығындарын басқару жүйесі, қаржылық және салықтық реттеу
жүйесі. Нәтижелі басқару мен команданың жоғары сапасы кәсіпорынды әрқашан
қиын жағдайдан алып шыға алады, өйткені “ ...соңғы жылдары жапон-американдық
бірлескен фирмаларында қолданысқа енгізілген фирма ішілк басқарудың икемді
жүйесі еңбек өнімділігінің, фирманың орташа көрсеткіштеріне қарағанда, екі
есе өсуін қамтамасыз етіп отыр”.
Фирманы басқару механизмінің құрамына өнім ассортиментін басқару
жүйесі, кәсіпорын шығындарын басқару жүйесі, қаржылық және салықтық реттеу
жүйесі енуі тиіс.
Қоғамның нарықтық даму жолын таңдауы біздің еліміздегі салық салу
теориясы мен тәжірбиесін байыта түсері сөзсіз. Халық шаруашылығын
басқарудың бұрынғы қатаң орталықтандырылған сипаты басқару қызметіне аса
көп ерекше талаптар қойған жоқ. Нұсқаулы жоспарлардың барлық кезеңдері
алдын ала анықталып, бекітіліп отырғандықтан мұның қажеттілігі де шамалы
еді. Шаруашылықты нарық талаптары бойынша жүргізу өзінің сипаты жағынан
социалистік шаруашылық жүргізуге өте қарама- қайшы келеді және қозғаушы күш
ретінде салықтардың белсенді ролін көздейді. Негізінен салық жүйесіндегі
барлық кемшіліктер: негізгі салық түрлері бойынша берешектердің үлес
салмағының өсуі, салықтық түсімдер болжамының орындалмауы, есепке тұрудан
бас тартушы салық төлеушілер санының көбеюі, басқару құралының әлсіздігінен
хабар береді. Кәсіпорындардағы жағдайлар да осыған ұқсас. Менеджментке,
оның ішінде мемлекетке төленетін салық төлемдерін реттеуге қажетті назар
аудармағандықтан фирма қиындықтарға көбірек бой ұрады. Қолданыстағы басқару
құралын сараптау басқару жағдайын жақсартатын іс-шараларды қабылдауға
мүмкіндік береді.
Отандық ғылым үшін “менеджмент” ұғымы жаңалық болып табылады. Кеңес
одағы экономикалық жүйесінің құлауынан кейін, шаруашылық субъектілері
кәсіпорынды басқару және оны қиын жағдайдан шығару туралы шешімдерді өз
бетімен қабылдауға тиіс болды. Бірақ, менеджмент теориясынан білімнің және
тәжірбиенің жоқтығы көптеген кәсіпорындарды құлдырауға алып келді. Қалған
бөлігі қаржылық менеджменттің қажеттілігін даусыз деп тапты. Бұл жағдайда
ресейлік профессураның тәжірбиесі мен зерттеулері отандық басқару
тәжірбиесіне негіз болды. Қазіргі уақытта қазақстандық фирмалар
менеджментті барынша кең қолданады.
Кәсіпорындағы менеджмент – кешенді және күрделі үрдіс, оның міндеті
барынша ұтымды нұсқаны табу және оны іске асыру болып табылады. Кез келген
фирманы құрғандағы мақсат - мүмкіндігінше көп пайда табу.
Іс-әрекеті пайдамен (шығынмен) тікелей байланысты кәсіпорынды басқаруды
қаржы менеджері жүзеге асыратындықтан, өндіріс нәтижелілігін жоғарылату
әдістерінің бірі ретінде салықтарды оңтайландыру бойынша барлық мәселелерді
шешу оның міндеті болып табылады. Осылайша, салықтарды оңтайландыру
мақсатында салықтық төлемдерді басқарушы ретіндегі салықтық менеджмент -
қаржылық менеджменттің ажырамас бөлігі.
Ал, салық салуды басқару ұғымын кең түрде қарастыруға болады. Бұл- тек
қана осы ережелерді реттейтін нормалар мен салықтық қарым-қатынастар
ережелерінің жиынтығы ғана емес, сонымен бірге салық салудың барынша
оңтайлы үлгісін таңдау бойынша макро және микро деңгейде жүзеге асатын
үрдіс.
Сондықтан мазмұны, мақсаты және ұйымдастыру маңыздылығы жағынан,
басқару саясатының тұжырымдамасында салықтық менеджментке ерекше орын
берілуі керек. Салық салуды басқару нақты стратегияның әрекет ету
талаптарын, жалпы механизмінің жалпы экономикалық жағдайдың өзгерістеріне
сай әрекет етуін, халықаралық интеграциялық үрдістерді есепке алуды, ұқсас
тұжырымдарды жасауды қамтамасыз ету керек.
1,3 Корпоративті салықтық менеджмент - басқарушылық қызметтің ерекше
түрі ретінде
Менеджменттің жалпы теориясында басқару сыртқы орта жағынан немесе
басқару объектісінің өз ішіндегі кереғар әсерге қарамастан, нысанның
берілген жай-күйге жету үрдісі ретінде анықталады.
Корпоративті салықтық менеджменттің басқару нысаны – мемлекет пен
кәсіпорын, ұйымдар арасындағы қаржылық және салықтық қатынастар, сонымен
бірге салықтар мен алымдарды төлеу міндеттемелерін орындауға байланысты
пайда болатын кәсіпорындар мен ұйымдардың өз ішіндегі қаржылық және
салықтық қатынастар.
Ұйым деңгейіндегі салық салуды басқару үрдісіндегі негізгі элемент
басқару нысаны үшін мақсаттарды анықтау болып табылады.
Корпоративті салықтық менеджменттің мақсаттарын анықтау басқару
объектісін және оның ұйымды басқарудың жалпы жүйесіндегі, қаржылық
менеджменттің жалпы жүйесіндегі орнын білуді талап ететін күрделі, әрі
жауапты үрдіс.
Салық салу жүйесі күрделі жүйелерге жатады, бұларға мақсаттардың көп
болуы тән.
Корпоративті салықтық менеджменттің мақсаттары бірінші кезекте
мемлекеттің жалпы әлеуметтік-экономикалық стратегиясымен анықталатын
мемлекеттің салықтық доктринасына тәуелді. Бұған қоса, бұл мақсаттар фирма
қалыптастырған стратегиялық және тактикалық міндеттермен, яғни ұйымның
экономикалық стратегиясымен анықталады.
Ұйым көлеміне, оның ұйымдық-құқықтық түріне, қызмет саласына қарамай,
корпоративті салықтық менеджментпен іске асырылатын маңызды мақсаттардың
қатарын қалыптастыруға болады:
1. Салық заңнамасын сақтау, нақты есепті қамтамасыз ету мен салықтарды
төлеудің уақытылығы;
2. Салықтық төлемдерді оңтайландыру, оларды оңтайландырудың тәсілдерін
табу;
3. Ұйым қызметі үшін тұрақты негіз жасау, салық салу көзқарасынан
қабылданатын басқарушылық шешімдердің сенімділігі, сыртқы салықтық
тексерістерден кейін пайда болатын салықтық мәселелерді шешу
қажеттілігінен ұйымды босату.
Корпоративті салықтық менеджменттің қалыптасуы мен дамуының негізі -
тұрақты салық заңнамасы. Салық заңнамасының тұрақсыздығы жағдайларында
ұйымның салықтық менеджментінің мүмкіндігі мен нәтижелілігі шектеулі.
Кәсіпорындағы корпоративті салықтық менеджмент жүйесінің жалпы құрылымы 2-
суретте көрсетілген.
Сурет 2 - Корпоративті салықтық менеджмент жүйесі
Корпоративтік салықтық менеджмент жүйесі орындауға міндетті
қызметтерді есепке ала отырып, оның құрамында келесі ішкі жүйелер болуы
керек:
-Мемлекеттің салықтық доктринасын есепке ала отырып, кәсіпорынның
жалпы стратегиясынан шығатын корпоративті салықтық менеджменттің
мақсаттарын анықтайтын ішкі жүйе;
-Салықтық жоспарлау мен жобалаудың ішкі жүйесі;
-Салықтық бақылау мен салықтық аудиттің ішкі жүйесі;
-Дәлелдеудің ішкі жүйесі;
-Ақпараттық қамсыздандырудың ішкі жүйесі.
Салықтық менеджменттің маңызды қызметін, салықтық жоспарлауды, іске
асыру кәсіпорындағы салық салуды басқару жүйесінде салықтық жоспарлау мен
болжаудың болуын талап етеді.
Басқару үрдісінің бөлшегі ретіндегі салықтық реттеу- салықтық
жоспарлау мен салықтық бақылау арасындағы байланыстырушы буын.
Корпоративті салықтық менеджмент жүйесіндегі салықтық реттеу ұғымы
дегеніміз- салықтық жопарларды жүзеге асыру үрдісіне шұғыл араласу әрекеті.
Іс жүзінде салықтық реттеу шешім қабылдау және салықтық басқару
тапсырмаларын орындауды қамтамасыз ету үшін оларды бөлшектеу жолымен жүзеге
асырылады.
Жалпы алғанда шешімдерді қабылдау дегеніміз - салықтық менеджменттің
жоғарыда көрсетілген қызметтерін орындауды қандай дәлел, уәж көмегімен
қалай жоспарлауды, ұйымдастыруды, қамтамасыз етуді таңдау болып табылады.
Шешімдерді қабылдау үрдісі өзіне сай ақпараттық қамтамасыз етуді
талап етеді. Осыған орай, салықтық менеджмент жүйесінде салық салуды
ақпараттық қамсыздандырудың ішкі жүйесі болуы қажет. Ішкі жүйенің құрамында
салықтық өндірістің тәртібі мен салықтық құқық бұзулар үшін жауапкершілікті
реттеуші нормативті-құқықтық сипаттағы ақпараттың жиынтығы, сонымен бірге
салықтардың жекелеген түрлері, қызмет түрлері, ұйымның филиалдары мен
құрылымдық бөлімшелері бойынша есеп беру-есептік тіркеу ақпаратының
жиынтығы болуы керек.
Корпоративті салықтық менеджментті ұйымдастыру қазіргі уақытта түрлі
әдістермен жүзеге асырылады. Кәсіпорында салық менеджері қандай орын алуы
керек деген сұрақ әлі біржақты бола қойған жоқ.
Салықтық менеджмент қаржылық менеджменттің құрамдас және ажырамас
бөлігі болып табылатынын ескере отырып, кәсіпорындағы салықтық менеджментті
басқаруды қаржы директорға жүктеген дұрыс.
Шетел тәжірибесін ескере отырып, қаржы директоры ең аз дегенде
кәсіпорынның екі қызметін, яғни бухгалтерлік және заңдық қызметін реттеп
отыруы қажет. Ішкі салықтық бақылау мен аудит қызметі мүмкіндігінше
кәсіпорынның әкімшілік құрылымында тәуелсіз болып қалып, кәсіпорынның
тікелей басшысына бағынуы керек. Бұған қоса ішкі салықтық бақылау мен аудит
қызметі салықтық менеджмент қызметін қамтамасыз ету үшін қаржы директорымен
біріге отырып белсенді қызмет етуі тиіс. Әрі заңдық және бухгалтерлік
қызметтердің қаржы директорына бағынуы кәсіпорын үшін өте қажет.
Кәсіпорынның есепшілер қызметі салық төлеуге жататын соммаларды есептеуге
негіз болатын қаржылық көрсеткіштерді есептеумен тығыз байланысты. Бұдан
шығатын қорытынды, есепшілер бөлімінің тікелей қаржы директорына бағынуы
көптеген мәселелердің алдын алу мүмкіндігін береді. Заңдық қызметтің
есепшілер бөлімінен жекеленуі көп жағдайда күрделі жағымсыз салықтық
салдарларға әкеліп соғады, себебі шарттардың мазмұны, заңгерлермен
қолданылатын терминология көбіне кәсіпорынның салықтық міндеттерін
анықтайды. Корпоративті салықтық менеджмент жүйесіндегі азаматтық-құқықтық
шарт салықтық жоспарлаудың негізгі құралдарының бірі болып табылады.
Кәсіпорындағы салықтық жоспарлау мен жобалаудың қызметтерін жүзеге
асыру үшін сәйкес бөлімше құрған дұрыс.
Кәсіпорынның директорлар кеңесі компанияның жалпы стратегиясын
негізге ала отырып және мемлекеттің салықтық доктринасын есепке алып
стратегиялық салықтық менеджмент мәселелерін жасауды жүзеге асырады.
Жасалатын салықтық жоспарлау тұжырымдамасы компанияның әлеуметтік-
экономикалық мәселелерін жүйелеуге бағытталуы керек. Стратегиялық салықтық
менеджменттің жалпы тапсырмаларының негізінде, компанияны басқарудың
орындаушы ұйымдарымен жүзеге асырылатын ағымдағы салықтық менеджменттің
міндеттері қалыптасады
3-суретте кәсіпорында салықтық менеджментті ұйымдастырудың үлгі
сызбасы келтірілген.
Сурет 3 - Кәсіпорындағы салықтық менеджментті ұйымдастыру
Қаржы директоры салықтық стратегияны жасаудағы, оны іске асырудағы да
корпоративті салықтық менеджмент жүйесіндегі маңызды тұлға болып табылады.
Қаржы директоры осы бағыттағы барлық жұмыстарды ұйымдастырады, корпоративті
салықтық менеджментпен байланысты қызметтердің іс-әрекетіне бақылау
жасайды, кәсіпорындағы есепшілер бөлімінің жұмысын заң қызметімен және
басқа бөлімдермен үйлестіреді, қызметтерден келіп түскен ақпараттар
негізінде басқарма шешімдерінің жобаларын жасап, оларды жүзеге асыру
жұмыстарын ұйымдастырады.
Есепшілер бөлімі кәсіпорынның басқа қызметтерімен бірге кәсіпорынның
есептік және салықтық саясатына, салықтық есеп жүйесіне қызмет етеді.
Ол салық салудың тұғырынан оңтайлы нұсқаларға сай бухгалтерлік
және салықтық есеп-қисаптың ағымдық жүргізілуін жүзеге асырады. Есепшілер
бөліміне дебиторлық және кредиторлық қарызды ... жалғасы
Сіз бұл жұмысты біздің қосымшамыз арқылы толығымен тегін көре аласыз.
Кіріспе 6
1 Салықтық менеджмент нарықтық қатынастар дамуының жаңа сатысында 8
1.1Салықтар жүйесі және оның кәсіпорынның шаруашылық қызметінің дамуына
әсері 8
1,2 Салық салуды басқару қаржылық менеджмент бөлігі ретінде 16
1,3 Корпоративті салықтық менеджмент - басқарушылық қызметтің ерекше түрі
ретінде 27
2 Корпоративтік салықтық менеджмент –шаруашылық субъектісі мен мемлекет
мүдделерін сәйкестендіру тәсілі ретінде 34
2.1 Мемлекеттік салықтық менеджмент нәтижелілігінің сараптамасы 34
2.2 Корпоративті салықтық менеджменттің құралы, оның элементтері және
олардың өзара байланысы 48
2.3 Шағын бизнестегі салықтық менеджмент 67
3 ҚАЗАҚСТАН РЕСПУБЛИКАСЫНДАғы корпоративті салықтық менеджменттің даму
мүмкіндіктері 75
3.1 Кәсіпорынның салықтық саясатын жетілдірудің негізгі бағыттары 75
3.2 Корпоративті салықтық менеджмент және оның нарық жағдайындағы мәні.
84
Қорытынды 91
ҚОЛДАНЫЛҒАН ӘДЕБИЕТТЕР 94
Кіріспе
Көптеген елдердің әлеуметтік-экономикалық дамуындағы салықтар ролінің
өсуі түсінікті жайт: мемлекеттік басқарудың жетістігі аса өткір және өте
күрделі бюджеттік мәселелерді шешуге тәуелді. Қазақстан Республикасының
бюджетін қалыптастырудың негізгі көзі салықтар, алымдар мен басқа да
міндетті төлемдер болып табылады. Осы қаражаттар есебінен мемлекеттің
әрекет етуін қамтамасыз ететін құрылымдар, мемлекеттік және әлеуметтік
бағдарламалар қаржыландырылады. Сондықтан, салық салудың теориясы мен
тәжірибесін одан әрі жетілдіру мәселелеріне көп көңіл бөлінуде. Бірінші
кезекте, бұл ондағы бүркемелі қорларды іздеуге, оның әлеуетті
мүмкіншіліктерін қолдануға, нарықтық қатынастардың ерекшелігін, жергілікті
жағдайларды және қазіргі заманғы талаптарды есепке ала отырып, салық
төлеуші аз шығындалатындай етіп оңтайландыруға және жоғары деңгейдегі
тиімділікке жетуіне қатысты.
Президентіміз Н.Ә. Назарбаев атап өткендей, соңғы жылдары Қазақстан
Республикасында түбегейлі өзгерістер байқалады. “Қоғам мен экономика
барынша ашық сипатқа ие болуда. Демократияның дамуы, жекеменшік
қатынастарын реформалау мен толыққанды нарыққа жылжу-экономиканы
дағдарыстан шығарудың баламасы жоқ құралы болып табылады, ұлттық
мемлекеттің қалыптасуына жайлы орта қалыптастырады”. 1
Осыған орай шаруашылық субъектісінің салықтарын басқару маңыздылығы
жоғарылайды. Қазақстан Республикасындағы талаптар бойынша шаруашылық
субъектілері салық менеджментін пайдаланбағанымен, салықтық жоспарлаудың
жекелеген элементтерін салықтық міндеттерді азайту мақсатымен қолданады.
Айта кетерлігі, әлемдік тәжірибе көрсеткендей, шаруашылық субъектісінің
салықтарын басқару- мемлекет пен нарық субъектілері арасындағы салықтық
қатынастарды оңтайландырудың кең тараған әдістерінің бірі. Нарықтың бей-
берекет даму уақыты өтті. Қазір Қазақстан Республикасына қолдануға келетін
салықтық менеджменті әрекетінің ғылыми тұжырымдамасы барынша қажет.
Сондықтан, салықтық менеджментті жалпы және оның жекелеген бөлімдерін
кешенді зерттеу, оның қалыптасуы мен дамуына қатысты негізделген ұсыныстар
дайындау өзекті мәселе болып отыр.
Жұмыстың мақсаты - менеджменттің дамуы мен қалыптасуының теориялық
және тәжірибелік аспектілерін талдау негізінде корпоративті салықтық
менеджменттің мазмұны, ерекшелігі, мәні туралы қағидалық ережелерін
жасау. Соған қоса, осының негізінде оның даму және жетілу бағытын
анықтау, мемлекет пен шаруашылық субъектілерінің мүдделерін оңтайлы
үйлестіру бойынша ұсыныстар жасау.
Зерттеудің алға қойған мақсатына жету үшін қойылған міндеттер :
-салықтарды басқару саласындағы қағидалық ережелерді зерттеп білу; салықтық
менеджмент түсінігін, оның құрамдас бөліктерін, олардың өзара байланысын,
сонымен бірге ұйымдастырудың ұстанымдары мен мәнін анықтау;
-кәсіпорындағы салықтық менеджментті ұйымдастырудың аспектілерін, жалпы
әдістемені жетілдіру бағыттарын анықтау;
-шаруашылық субъектілері үшін салықтық менеджмент мәнін, оны жүзеге
асырудың ұйымдастырушылық, әдістемелік және басқа да алғышарттарын
қарастыру.
Дипломдық жұмыстың теориялық және әдістемелік негізі ретінде салық
салуды басқару мәселелері саласындағы отандық және шетелдік экономистердің
монографиялары пайдаланылды.
Дипломдық жұмыс кіріспеден, үш тараудан, қорытындыдан,
пайдаланылған әдебиеттер тізімінен тұрады.
1 Салықтық менеджмент нарықтық қатынастар дамуының жаңа сатысында
1.1Салықтар жүйесі және оның кәсіпорынның шаруашылық қызметінің
дамуына әсері
Салық - қаржы ғылымның негізгі түсініктерінің бірі. Сол себепті
оның табиғатын, қызметін, халықшаруашылығы үшін мәнін түсіну маңызды. Салық
табиғатын түсінудің күрделілігі сол, салық- шынайы өмірдің экономикалық,
шаруашылық және саяси құбылысы.
Экономикалық ойдың дамуы мен тәжірибесінің тарихы салық салудың ұдайы
өндіріс сәйкестігімен негізгі байланысын растайды. Қазіргі заманғы ғылым
мен тәжірибе салық салуды “мемлекеттік секторды үнемдеу” ғылымының да,
бизнесті жүргізудің тәсілдері мен заңдылықтарын зерттеуші “менеджмент”
ғылымының да (бизнесті басқару ғылымы, яғни корпорацияның қаржылық қорларын
басқару) зерттеу нысаны құрамына енгізіп отыр.
Мемлекеттің экономикаға араласуынының ғылыми негізін көрнекті ағылшын
экономисті Джон Мейнард Кейнс (1883 - 1946) жасап шығарды.
Кейнсиан теориясы, оның 1935 ж. жарық көрген “Жұмысбастылықтың,
пайыз және ақшаның жалпы қағидасы” атты кітабында баяндалған. Д.М. Кейнс
оқуларына сәйкес, салықтар- экономиканы мемлекеттік реттеудің басты тетігі
және оның дамуына көмектеседі. 8, 125 б
Қағида, мемлекеттік реттеудің әртүрлі әдістерінің әсері арқылы
жасалған өнімді өткізуді қамтамасыз ету жағдайлары түрінде “тиімді сұраныс”
жасаудың қажеттілігін ұсынады. Мемлекет несие-ақша және бюджеттік
саясатымен, оның ішінде сәйкес салықтар жүйесінің жолымен де
инвестициялардың тартылуына әсер етуі керек.
Қаржылық жүйенің барлық элементтерінің арақатынасын құруда дәстүрлі
көзқарастардан арылу қажеттілігі шаруашылық-құқықтық қатынастардың
күрделенуімен, олардың нарықтық құндылықтарға бағытталуымен түсіндіріледі.
Жеке меншік құқықтарының шектелуі міндетті түрде құнды бөлу үрдісінің
күрделенуіне алып келеді, мұнда мемлекет шешуші рольге ие болмайды.
Ел бюджетінің табысты бөлігін қалыптастыру көздерін табу үрдісіндегі
барынша күрделі және астарлы тұстарының бірі - мемлекеттің салықтық жүйесін
ұйымдастыру мәселесі. Салық салудың қандай да бір тұжырымдамасын таңдау-
әрбір үкіметтің алдында тұрған күрделі мәселе, өйткені, тек сәйкес
тұжырымды таңдап қана қоймай, экономикаға тиімді әсер ететіндей, белгілі
бір бұқаралық топты арнайы қорғау құралы болатындай, нақты айрықша
жағдайларға бейімдейтін қозғаушы күшті табу маңызды болып табылады.
Сонымен қатар, біріншіден, ол мемлекеттік бюджетті ұлғайтуға жоғары
деңгейлі жағдай жасауы қажет. Екіншіден, экономиканы мемлекеттік реттеудің
айқындалған құралы болып табылуы, үшіншіден, салықтық төлемдердің көлемі
мен алыну тәсілдері тұрғындардың наразылығын тудырмауы және қоғамдағы
мемлекеттік биліктің беделін түсірмеуі қажет, ең бастысы экономикалық
тиімділік жоғары болуы керек.
Мемлекеттің де, кәсіпкердің де тұрғысынан осы тапсырмаларды орындауға
барынша лайықтысы- “ұсыныс экономикасының қағидасы”. Ұсыныс экономикасы
қағидасының басты ойы - шектеулі салықтық мөлшерлемелерді түбегейлі
қысқарту. Осыған жауап ретінде кәсіпорындар жинақтау көздерін арттырар еді.
Қағиданы профессор А. Лаффер дамытқан. 8, 61 б
Ол салық салудың үдемелілігі мен бюджет табыстарының арасындағы
сандық тәуелділікті жасады және салық салудың үдемелілігі мен
кәсіпкерлердің инвестициялық іс-әрекетінің арасындағы, тәуелділікті
көрнекі дәлелдеп берді. Оның айтуынша: “Қисықтың негізінде жатқан іргелі
ой, шектеулі салық мөлшерлемелері неғұрлым жоғары болған сайын, соғұрлым
жеке тұлғалардың олардан жалтаруға деген қозғаушы себебі күштірек болады.
Адамдар салықтарды төлеу үшін жұмыс істемейді. Салықтарды алып тастағаннан
кейін қалатын таза табыс адамның жұмыс істегенін немесе демалып, жағажайда
отырғанын анықтайды”. Салықты кеміту кәсіпкер қызығушылығын жоғалтуға алып
келуі мүмкін. “Салықтық ауыртпалық- салықтың түпкі бөлінуінің көрінісі
және оның барлық бағалар мен басқа да экономикалық көрсеткіштерге жалпы
әсерін бейнелейді”.
Салық мөлшерлемелерінің нақты шамаға дейін өсуі салықтық түсімдердің
ұлғаюымен қоса-қабат жүреді, содан кейін өсу баяулайды және түсімнің не
бірқалыпты, не қауырт төмендеуі орын алады. Лаффер қағидасы бойынша
салықтардың ұлғаюы, бірден көлеңкелі экономика айналымын ұлғайтады.
Шектеулі мөлшерлеме - табыстар сомасының 30 % құрайды, әрі қарай,
табыстардың 40 - 50 % алғанда, салықтық түсімдер қысқартылады.
Салықтардың төмендеуі экономика дамуын ынталандырады. (1 сурет).
ДБ
ДБmax
Қалыпты Тыйым
аймақ салынған
аймақ
См 100 См
%
Сурет 1 - Бюджетке түсетін салықтық түсімдердің
салық салудың деңгейіне тәуелділігі.
Өте жоғары салықтық мөлшерлемелер салықтық түсімдердің қысқаруына
және экономиканың құлдырауына әкеліп соғады. Бұдан шығатын қорытынды: салық
жүйесі тиімді басқару жағдайында өндірістер, тауарлар мен қызметтер
пайдалылығының қажетті деңгейін қамтамасыз етуі керек.
Экономиканы мемлекеттік басқарудың маңызды бөлшегі- салық жүйесі.
Салық жүйесі дегеніміз- салықтық заңнамаға сәйкес мемлекет аумағында
алынатын салықтардың, алымдардың, баж салығының, сонымен бірге салықтық
қатынастарға қатысушы нормалар мен ережелердің жиынтығы.
Салық жүйесінің негізін мемлекет заңды түрде бекіткен салық түрлері
құрайды. Салық түрлерінің жиынтығы, салық салу мөлшерлемесі мемлекеттің
қаржылық қорларға деген қажеттілігіне, оның табыстарын қалыптастыру
көздерін табуына тәуелді.
Салық жүйесінің дамуы келесі жағдайларға негізделеді:
• экономикалық және әлеуметтік дамудың стратегиялық бағдарламаларының өз
қызметтерін орындау мақсатында мемлекеттің табыстық базасын кеңейту;
• инвестициялық капиталды ұлғайту және салымдарды ынталандыру, салық
салу жүйесін нарықтық экономикаға тиімді әсер етуі мақсатында
жетілдіру;
• салық қатынастарын реттейтін халықаралық стандарттарға отандық жүйенің
сәйкестігі.
Қазақстан Республикасының тәуелсіздік алуы мен нарықтық экономикаға
өтуі бюджет және салық төлеуші арасындағы қолданыстағы салықтық қарым-
қатынастарының, шаруашылық жүргізу механизмдерінің жаһандық өзгеруі
қажеттілігін айқындап берді.
Салық жүйесінің негіздері 1991 жылы 24 желтоқсанда қабылданған “ҚР
салық жүйесі” туралы заңында қалыптастырылған болатын.
Заңнамалық актілерді жасауда өзіндік тәжірибесі болмағандықтан және
салық салудың шетелдік тәжірибесі саласындағы зерттеулердің
жеткіліксіздігінен Қазақстан Республикасы өзінің салық саясатында көбіне
көршілес елдердің, әсіресе Ресей Федерациясының тәжірибесін қолданды. Іс
жүзіне келгенде “Қазақстан Республикасындағы салық жүйесі туралы” заң
Ресей заңнамасының көшірме нұсқасы болып табылды. Дегенмен, біздің
елдердегі мемлекеттік құрылымның өзі салық жүйелерін құру негіздеріндегі
белгілі бір айырмашылықты көздеді. Басқа біреудің тәжірибесін көзсіз көшіру
нәтижесінде Қазақстанда федеративті мемлекетке тән, үш буынды салық жүйесі
құрылды. Оның құрамына салықтардың үш тобы кіреді: жалпы мемлекеттік,
жалпыға міндетті жергілікті салықтар мен алымдар, жергілікті салықтар мен
алымдар.
Салықтардың көптігі (43 түрі: жалпы мемлекеттік 16, жалпыға міндетті
салықтар мен алымдар 10, жергілікті салықтар мен алымдар 17), заңнаманың
тұрақсыздығы, есептесу базасы өзіндік құн болып табылатын төлемдердің көп
болуы, көп мөлшердегі жеңілдіктерді қолдану салық жүйесін бей-
берекетсіздікке алып келді және тиімсіз етті.
Салық базасының қысқаруы нәтижесінде және кейбір кәсіпорындардың
экономиканың заңсыз секторына өтіп кетуіне байланысты, салық
мөлшерлемелерінің жоғары болуына қарамастан түсімі күрт азайды, басқаша
айтқанда “салықтық қақпан” пайда болды.
Экономикалық және қаржылық тұрақсыздық мақсатты, үйлестірілген және
кешенді салық саясатын қамтамасыз ету үшін жаңа жолдарды іздеуге мемлекетті
мұқтаж етті.
Алайда, 1992 жылы елде салық жүйесін жетілдіру жұмысы басталды. Салық
түрлерін қысқарту, Қазақстанның салық жүйесінің халықаралық стандарттарына
жақындап, талаптарының негізгі тізіміне 1995 жылы 24 сәуірде қабылданған
Қазақстан Республикасы Президентінің заңдық күші бар “Салықтар мен бюджетке
төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы” жарлығы жауап бере бастады.
Жоғарыда көрсетілген заңнамалық акт 1995 жылдың 1- шілдесінен бастап
қолданысқа енді. Жаңа салық заңнамасына сай Қазақстандағы салықтар саны 11
- ге дейін қысқартылды. Олар жалпы мемлекеттік және жергілікті салықтар деп
бөлініп, унитарлы мемлекет ерекшеліктерін ескере отырып жасалды. 1996
жылдан 2001 жылға дейін “Бюджетке төленетін салықтар мен басқа да міндетті
төлемдер туралы” Қазақстан Республикасының заңына 30-дан астам өзгертулер
мен толықтырулар енгізілуіне байланысты салықтар мен алымдар 18 түрге
көбейді.
Жалпы “Қазақстан Республикасындағы салық жүйесі туралы” заңды
жоғарыда аталған жарлықпен алмастыру салық жүйесінің деңгейін көтерді.
Салықтардың түрлері мен санының айтарлықтай қысқаруы, оларды бюджетке төлеу
механизмін оңайлату, салық салудың халықаралық ұстанымдарына жақындау және
жүйенің нарықтық қатынастар талаптарына сәйкестенуі шаруашылық субъектілері
қызметінің тұрақтауына және бюджетке төленетін төлемдердің ұлғаюына әсер
етті. Қазақстан ТМД елдерінің ішінде алғашқысы болып үдемелі салық
заңнамасын жасады және қолданысқа енгізді.
Салық жүйесінің даму мен реформалау кезеңдерін кестелеудің қызықты
тәсілін экономист Балапанов Е.С. ұсынған. 5, 24-27 б
Ол Қазақстан ұлттық салық жүйесінің негізгі даму кезеңдерін бөліп
көрсетті (1-кесте).
Бірінші кезең (1991-1994жж.) әртүрлі тәсілдерді оның ішінде,
мемлекеттік бюджетті қорландыру және инфляцияны тоқтатататын белгілі бір
салық түрлері мен олардың құрамдас бөліктерін қолдану арқылы ұлттық салық
жүйесін құрумен сипатталады.
1991 жылдың 24- желтоқсанындаы “Салықтар туралы” заңның негізгі
баптары салықтарды реттеуге, инфляцияны төмендетуге және макроэкономикалық
тұрақтылыққа бағытталды. Мұнда сыртқы және ішкі жағдайлар өзгерістерінің
тұрақсыздығы және жоғары қарқындылық басым түрде қысқа мерзімді мақсаттарды
шешу артықшылығына бағытталған. Ұлттық салық жүйесінің қалыптасуы мен
дамуының екінші кезеңі (1995-1998жж.) макроэкономикалық тұрақтылыққа
жетумен, салық салынатын базаның тұрақтылығына және әлеуметтік мәселелерді
шешу мүкіндіктерін тудыратын экономика субъектілерінің белсенді қызмет етуі
үшін қолайлы жағдайларды жасаумен сипатталады.
Үшінші кезең (1999-2001 жж.) жалпы ішкі табыс, жалпы ұлттық өнім, жалпы
ұлттық табыс сияқты макроэкономикалық көрсеткіштердің ұлғаюымен
сипатталатын экономикалық өсудің басталуымен байланысты. Осы кезеңде
мемлекеттік бюджетке салықтар түріндегі түсімдердің ұлғаюына алып келетін
салық салу базасын кеңейтудің шынайы үрдісі басталады. Өзгермелі салық
қатынастары мемлекеттік бюджетті салықтық реттеу мен қалыптастыруды
ұйымдастырудың жаңа ұстанымдарын қабылдау қажеттілігін анықтайды.
Кесте 1- Қазақстанның ұлттық салық жүйесінің қалыптасуы және дамуының
негізгі кезеңдері.
Кезеңдер Ұлттық салық жүйесінің Салық Орталық-тҚол жеткен
қалыптасу мен даму қатынастарын андыру әлеуметтік-эко
кезеңінің мақсаты басқару деңгейі номикалық
стратегиясы нәтижелер
мен тактикасы
Бірінші Экономикадағы және Ағымдағы және Төмен Ретсіздік
кезең салық қатынастарындағы қысқа мерзімді элементтерінің
1992 ретсіздік элементтерін тапсырмаларды қарама-қайшылы
1994 жж. реттеуші, мемлекеттік шешуге қтарынан
бюджеттің табыс бөлігінбағытталу арылмаған
қалыптастыруға ұлттық салық
бағытталған ұлттық жүйесі
салық жүйесін құрылды. Салық
қалыптастыру салу базасының
төмендеуі.
Екінші Неғұрлым жоғары әлеуетіҚысқа-мен Орташа Экономикалық
кезең мен бәсеке ортамерзімді өсудің негізі
1995-1998қабілеттілігі бар тапсырмаларды болған
жж. кәсіпорындарды шешу. макро-экономик
ынталандыру жолымен Ортамерзімді алық
бюджеттің табыс бөлігінтапсырмаларға тұрақтылыққа
ұлғайту мен бағытталу. жету.
макроэкономикалық
тұрақтандыруға жету.
Үшінші Әлемдік тәжірибенің Орта және Жоғары Экономикалық
кезең функциялау ережелерін қысқа мерзімді өсудің
1999-2001ескеруші салықтық тапсырмаларды бастамасы.
жж. реттеуді ұйымдастырудыңшешу және Салық салу
жаңа принциптеріне “Қазақстан базасын
өтумен байланысты 2030 кеңейту
экономикалық өсуге стратегиясында бастамасы мен
жету. қалыптастырылғ тұрақтануы.
ан
ұзақмерзімді
мақсаттарға
бағытталу”
Төртінші Кеңейту мақсатымен Ортамерзімді Жоғары Экономикалық
кезең салық салу және өсудің
2002-2007субъектілерінің ұзақмерзімді тұрақтануы
жж. капиталданған құнын тапсырмаларды мемлекет пен
өсірудің ынталандыру шешу. Басым салық
жолымен бюджеттің табыстүрде төлеушілердің
бөлігін ұлғайтады стратегиялық мүдделерін
тапсырмаларды теңгеруге
шешуге мүмкіндік
бағытталу береді.
* 5, 27 б бойынша жасалған
Төртінші кезең, 2002 ж.басталып, жаңа Салық кодексін енгізумен
байланысты. Оның келесі сипаттары бар:
• әлеуметтік-экономикалық мәселелер мен оларды шешуге арналған салық
құралдарын айқын және қайшылықсыз, экономикалық анықтау мен заңды
рәсімдеу;
• бюджеттік қаражаттардың көздерін анықтау мен оларды қолдануды
жоспарлау;
• әлеуметтік-экономикалық бағдарламаларды қаржыландырудың нәтижелілігін
бағалау және бағытын анықтау;
• салық қызметтерінің құзырындағы құралдарды ұтымды қолдануды
ұйымдастыру;
• заңнамалық және атқарушы билік өкілдерінің үдемелі кәсібилігі.
Салық кодексін жасағанда ұзақ мерзімді мақсаттарды жүзеге асыруға
бағытталған салық салу жүйесінің қызмет ету тиімділігіне әсер ететін
объективті және субъективті жағдайлар ескерілген. Салық жүйесі бюджеттің
табыс бөлігін ұлғайтуды қамтамасыз ететін тұрақты экономикалық өсуге ықпал
етеді.
Қазақстанның қазіргі кездегі салық жүйесі 2002 жылдың 1 қаңтарынан
бастап енгізілген “Бюджетке төленетін салықтар мен басқа да міндетті
төлемдер туралы” ҚР Кодексімен реттеледі.
Салық кодексіндегі тұжырым салық жүйесінің әділеттілігін қамтамасыз
етуге, тұрақтылығына, экономикалық үрдістерге қатынасы бойынша, салық
жүйесінің айқындылығына және бейтараптылығына бағытталған. 1, 44 б
Мемлекет пен салық төлеуші арасындағы үздіксіз күресті бейнелеуші
түрлі елдер жүйелерінің дамуының ұзақ тарихында салық ағымдарын басқару
бойынша қызмет кәсіпорынның фирмаішілік менеджментінің басты құрамдас
бөлігіне айналды. Салық салу жүйесінің қалыптасуы мен дамуы кәсіпорынның
алдына қойған тапсырмаларының жаңаруына алып келді. Бұл жағдайда
кәсіпорындардың көбісінің басшылықтары көлемдері мен өзгеру жылдамдығы
қалыпты экономикалық жағдай шегіне сай келметін жаңа заңнама талаптары
бойынша қаржы қорларын, айыппұлсыз, қалай сақтап қалу керек деген
мәселелерді өз бетімен шешуге мәжбүр болды.
Іс жүзінде кәсіпорынның барлық экономикалық шешімдеріне салық
заңнамасы тура немесе жанама түрде ықпал етті. Кез келген келісім немесе
шаруашылық әрекет салық салусыз жасалса, мемлекет тарапынан қатаң салықтық
қысым талаптары бойынша қабылданып нәтижесіз болуы мүмкін.
Салық менеджменті жай ғана есеп айыратын және бақылаушы қызметінің
шегінен баяғыда шықты және шын мәнінде кәсіпорын қызметінің барлық
қызметтік салаларында қабылданатын басқарушылық шешімдерге ықпал етеді.
1,2 Салық салуды басқару қаржылық менеджмент бөлігі ретінде
Нарықтық ерекшеліктерін анықтайтын қозғаушы күш компания жұмысының
нәтижелілігіне тікелей әсер етеді. Осы қозғаушы күштерді білу фирмаға
мақсатқа жету жолын жасап шығаруға, стратегиясын нақтылауға мүмкіндік
береді, осылайша нарықтағы өз орындарын нығайтады. Фирмаға жақсы әрекет
етуі үшін болашақтағы ахуалды алдын ала болжау, ортадағы өзгерістерді
тұрақты аңдап отыру және жаңа ағымның арнасына бейімделу керек. Осыған
байланысты нарық жағдайындағы менеджменттің маңыздылығы тіпті артады.
Қаржы облысындағы фирма қызметінің сәттілігі сыртқы да, ішкі де
қозғаушы күштердің әрекетіне тәуелді. Айта кету керек, кәсіпкер үшін өзі
өзгерте алмайтын, сондықтан бейімделуге мәжбүр ететін сыртқы жағдайлар
ерекше мән-мағынаға ие. Ал фирманың ішкі мүмкіншіліктері сыртқы қозғаушы
күштерді тиімді әрекет еткізу үшін пайдаланылады.
И.Т.Балабановтың көзқарасы бойынша менеджмент түсінігін үш жақтан
қарастыруға болады: экономикалық басқару жүйесі, басқару органы (басқару
аппараты), кәсіпкерлік қызметтің түрі ретінде. 12, 12 б
Менеджменттегі басты нәрсе - басқару нысанының мүдделеріне сай
мақсаттардың қойылуы. Оның қызмет етуінің тиімділігі көбіне қаржы нарығы
талаптарының, қаржы жағдайының және басқару нысанының жай-күйінің
өзгерістеріне шұғыл әрекет ете білуіне тәуелді.
Нарықтық экономика күш алып келеді. Онымен бірге шаруашылық үрдісті
реттеудің негізгі құрылымы ретіндегі бәсекелестік те күшеюде. Бәсекеге
қабілеттілік кез-келген кәсіпорынға оның құзырындағы қаржылық қорлар мен
капитал қозғалысын тек қана ұтымды басқаруды қамтамасыз етеді. Кез-келген
қорлар шектеулі және жоғары нәтижеге олардың көлемін реттеу есебінен ғана
емес, ең алдымен, қорлардың әртүрлі түрлерінің үйлесімді арақатынасына қол
жеткізу арқылы да жете алады.
Нарықтық экономика жағдайында кез-келген компания, кез-келген
кәсіпкер қандай да болмасын жобаның тәуекелділігін, пайдалылығын дұрыс
бағалап, компания мен компанияны қаржыландыру көздері арасындағы қаржылық
қорлар қозғалысының барынша нәтижелі тәсілін қамтамасыз ету туралы шешім
қабылдауы қажет.
Қаржылық менеджмент – белгілі бір заңдылықтары мен ерекшеліктері бар
басқарылатын жүйе. Басқа жағынан, бұл- басқарушы жүйе, кәсіпорынды
басқарудың жалпы жүйесінің бөлігі. Басқарылатын жүйе бола отырып, қаржылық
менеджмент басқарушылық шешімдер ағымының әсерін сезінуші, басқару нысаны
болып табылады. Көп жағдайда салықтар, баға, еңбек ақы арқылы реттеуге
елеулі мөлшерде бейім, яғни кәсіпорын шектерімен жекеленбей тұрақты бюджет,
банктер, сақтандыру компаниялары, инвесторлармен өзара әрекет жасайды. 23,
125 б
Қаржылық менеджменттің міндеті- фирма мен оны қаржыландырудың сыртқы,
ішкі көздері арасында қаржылық қорлардың барынша нәтижелі қозғалысын
қамсыздандыру бойынша шешімді қабылдау. Осы себепті ақша қаражаттары
түріндегі қаржылық қорлар ағымын басқару - қаржылық менеджменттің басты
мәселесі болып табылады. Фирма шегінде капитал қозғалысын нәтижелі басқару
қандайда бір шешімнің тиімділігін бағалау мүмкіншілігін беретін белгілі бір
негізгі бағдардың болуын көздейді.
Айта кетерлігі, берілген жүйені нақты бір фирмада жүзеге асырудағы
негізгі аспект- оның осы кәсіпорынның пайдасымен арақатынасы. Сол себепті,
пайда, бұл тұрғыда, кез келген фирманың шешімдерді қабылдауда алға тартатын
алғышарт ретінде көрініс беріп отыр.
Пайданы ұлғайтудың негізгі бағыттары өнімді шығаруды ұлғайту болып
табылады. Өнім көп өндірілген сайын, тең жағдайларда пайда салмағы өседі.
Жоғарыда аталғандардың барлығы күдік тудырмайды, өйткені бұл -
менеджмент ғылымының негізін қалаушы қағида. Алайда әрбір ғылымдағыдай
қаржылық менеджментте де аз зерттелген аспектілер бар. Осындай аз
зерттелген аспектілердің бірі- қаржылық және салық менеджментінің өзара
тәуелділік деңгейі. Салық менеджменті ұғымы да отандық ғылым үшін
жаңалық болып табылады.
Ғылыми әдебиетте Д.Ю.Мельниктің 5 С деп аталатын жетістіктің бес
негізгі құрамдас бөліктерінің сараптамасы арқылы дәлелдеген қаржылық және
салық менеджментінің өзара байланысы мен өзара тәуелділігі жайлы ойларын
табуға болады. Бұл сараптаманы корпоративті даму стратегиясын жасау үшін
менеджерлер жиі пайдаланады. Оның мәні мынада: бес негізгі құрамдас бөлік
алынады және салықтарды басқару элементіне параллель жүргізіледі. 10, 17-
19 б
- Company (компания). Салықтық жоспарлаумен байланысы анық. Ұйымдық-
құқықтық форманың қайсысын және қайдан таңдау керек? Мысалы, кей елдерде
бизнесті серіктестік түрінде жүргізуге болады, оларға салық салынбайды.
Мұндай құрылым классикалық салық жүйесінде қос салық салуды болдырмауға
мүмкіндік береді. Балама ретінде, интеграцияланған салық жүйесі бар елде
корпорация иелерінің корпоративті пайдасы мен табыстарына (дивидендтеріне)
қос салық салудың жоқтығы негізгі белгісі болып табылатын компания құру
мүмкіндігі бар. Шетелдегі операциялар үшін қандай қалыпты таңдау керек
–еншілес құрылым, өкілдікті немесе басқасы ма? (мысалы, тәуелсіз
агенттермен жұмыс істеу). Компания капиталының құрылымы мен құны қандай,
және салықтық жоспарлау капитал құйылуына қалай әсер етуі мүмкін? Мысалы,
егер дивидендтерге салық салынса және корпорацияның салық салу мақсаттары
үшін олардың соммасы шегерілмесе, онда корпоративті борыштық міндеттемелер
шығару табыстырақ шығар - пайыздарын өзіндік құнға жатқызуға болатын
облигациялар, бірақ облигация иелері мен акционерлер арасында мүдделер
шиеленісі пайда болу мүмкіндігін жоққа шығаруға болмайды, сондықтан жалпы
корпорация үшін акциялар шығару жолымен капиталды тарту табыстырақ болуы
мүмкін.
- Costs (өзіндік құн, шығындар). Тауарларды (жұмыстар,қызметтерді)
өндіру мен сатудан келетін шығындар- назар аударуды қажет ететін мәселе.
Шығындарды қысқартудың салықтық аспектілері өте күрделі және шегеру
мәселелерінен (өзіндік құнға шағу) капитализация талаптарына және салықтық
ауыртпалықты контрагенттерге, кредиторларға, акционерлерге немесе
клиенттерге ауыстырғанға дейінгі кезеңдегі шегерімдерге қарсы түрленеді
- Competitors (бәсекелестер). Бәсекелестер қандай технологияны (оның
ішінде салық менеджментінің технологиясын) қолданады? Тәжірибелік -
конструкторлық, зерттеу жұмыстарына, маркетинг, жарнамаға қаржы бөлуді
ұлғайту қажет пе? Компанияның бренді қаншалықты жоғары бағаланады? Салық
органдары таласа алмайтын осы брендті қолдану үшін нарықтық төлемдер
(мысалы, роялти) қандай болуы керек?
- Consumers (тұтынушылар, клиенттер). Тұтынушыларға қатысты салықтық
және қаржы менеджменті байланысының жарқын мысалы баға қалыптастыру болып
табылады. Салықтар - өте күрделі сала, өйткені біз әлі күнге дейін кім
қандай салық төлейтінін анық білмейміз. Мысалы, А компаниясы іс жүргізетін
елде ҚҚС енгізілген. ҚҚС, акциздер мен кейбір салықтар тұтынушыға
міндеттеледі деп есептеледі, алайда барлық жерде бұлай емес. Сұраныс пен
ұсыныс икемділігі қандай салықтар мен шығындар тұтынушыға міндеттелетінін
анықтайды.
- Channels (компанияның қызметтерін, жұмыстарын, тауарларын тарату
арналары). Өз бетінше немесе делдалдар арқылы сату ма? Сауда мен қызмет
көрсетудің халықаралық аспектілері қандай? Интернет арқылы тауарларды
сатуға салық қалай салынады? Бұл компанияның маркетингтік стратегиясымен
байланысты салықтық мәселелердің шағын бөлігі ғана.
Салықтардың маңызын кемітуге болмайды: олар көптеген бизнес -
шешімдерге елеулі әсер етеді. Салықтық менеджмент жалпы менеджмент пен
маркетинг, корпоративті қаржылардың жалпы философиясына бағынады.
Қаржы және салықтық менеджменттің өзара байланысы мен өзара
тәуелділігін барынша сипаттайтын сандар. Кәсіпорынның қаржылық жағдайының
сараптамасы кәсіпорынның күшті және әлсіз жақтарын сандық түрде мейлінше
толық көрсете алатын есептеу, салыстыру әртүрлі көрсеткіштер кезіндегі
өзгерістерді зерттеу көмегімен жүзеге асырылады. Мұндай көрсеткіштерді
есептеуге ақша қаражаттарын қолдану көздері, түскен пайда, келтірілген
шығын туралы құрама және аралық баланстық есеп берулер негіз болады.
Салық салуды басқару – басқарудың жалпы теориясы мен тәжірбиесінің
бөлігі болып табылатын ғылыми-зерттеу, әдістемелердің маңызды саласы. Ол
сонымен қатар қазіргі заманғы отандық және шетелдік тәжірибемен байытылған
саяси, экономикалық және басқа ғылымдардың іргелі танымдарына негізделеді.
Осы ақпараттық қамсыздандырудың әдіс-тәсілдері мен құралдарының көмегімен
билік пен басқару органдары (сонымен бірге барлық деңгейдегі салық
әкімшілігі) салық механизмінің қызмет етуіне заңмен белгіленген бағыт
береді және экономика мен саясаттағы елеулі өзгерістер болғанда салықтық іс-
әрекеттерді үйлестіреді.
“Салық салуды басқару” ұғымына Т.Ф.Юткина мынадай анықтама берді.
Біріншіден, бұл басқару ұйымдарының жүйесі (заңнамалық және әкімшілік салық
ұйымдары). Олардың міндеттерінің аясына кезекті жоспарлы кезеңге салықтық
тұжырымдаманың өтуін процедуралық қамтамасыз ету кіреді: заңнамалық
тәртіпте қарастыру мен талқылау, бекіту. Бұдан басқа, олар салықтық
бюджетті орындау туралы есеп беріп, оларды жан-жақты сараптаудан өткізу
керек. Екіншіден, салықтық қимылдар мен нақты салықтық тактиканы реттеуші,
сонымен қоса салықтық заңнаманы бұзғаны үшін жауапкершілік шараларын
анықтаушы нормалар мен ережелер жиынтығы. 19, 73 б
Басқару - көп мағыналы түсінік. Оны ақпаратты қайта өңдеу, жинау, беру,
жинақтауға негізделетін өндірістік қызметтің нақты құрамдас бөлігі ретінде
қарастыру қажет. Алдын ала қойылған қорытынды нәтижелерге жетуге
бағытталған шешімдер осы негізде қабылданады.
Салық салуды басқару – басқару әрекеттерінің барынша айқындалған
саласы. Салықтық басқару кемшіліктері әкеліп соғатын жағдайлар:
1.бюджетке түсетін салықтар түсімі күрт төмендейді;
2. салықтық құқық бұзушылық көбейеді және көлеңкелі экономика секторы
ұлғаяды.
Көлеңкелі экономика мәселесі барлық елдерде, тіпті дамыған елдерде де
бар. Сараптамалық бағалау бойынша әлемдік шаруашылықтағы көлеңкелі
экономиканың үлес салмағы 20% жуық. Бұл әлемдік шаруашылықтың барлық
саласын шарпитын күрделі де, аз зертелген құбылыс. АҚШ- ғы көлеңкелі
экономика көлемі 10%-ға жуық, Ұлыбританияда – 6,8%, Италияда 18-20%.
Дегенмен, ТМД елдеріндегі көлеңкелі экономика мен дамыан елдердегі
көлеңкелі экономиканың сапалық сипаты бір бірінен біршама ерекшеленеді.
Дамыған елдердегі көлеңкелі экономика наша өндіру және сату, жезөкшелік
сияқты мемлекет қатаң тиым салған заңсыз әрекеттер ретінде көрініс береді.
Бұл елдерде экономикалық қылмыстар бар болғанымен ТМД елдеріндегідей
бұқаралық сипатқа ие емес.
Кәсіпкердің іс-әрекетіне мемлекет саясатының әсер ету себептерін
зерттеу қаншалықты маңызды болса, әсер ету сипатын зерттеу де соншалықты
маңызды нәрсе.
Көлеңкелі экономиканың мәнін және оның дамуына ықпал ететін негізгі
факторларын барынша толық түсіну үшін заңды экономика мен көлеңкелі
экономиканың жағымды және жағымсыз жақтарын анықтап алу қажет. Бұл үшін 2-
кестеде берілген заңды және көлеңкелі экономика туралы салыстырма
мәліметтерді қарастырамыз.
2-кестеден көріп отырғанымыздай, заңды экономиканың жағымды жағы
қажетті жағдайда құқық қорғау ұйымдары мен сот билігінен көмек сұрау
мүмкіндігі бар. Бұл, өз кезегінде, салықтық басқару үрдісіндегі экономика
субъектілері мен мемлекеттің өзара тығыз байланысын тағы да бір дәлелдеп
отыр. Бұл факторлардың мәні аталған ұйымдардың өз қызметін орындау
мүмкіндігінің бар болуымен анықталады.
Кесте 2 - Заңды және көлеңкелі экономиканың салыстырмалы сипаттамасы
Салыстыру элементтері Заңды экономика Көлеңкелі экономика
субъектілері субъектілері
Өнім өндірудің мүмкін өндірістің кез-келген өндірістің шектелген
болатын көлемі көлемі көлемі
Пайданы қалыптастыру Пайда өндіріс көлемін Жеке өндірушінің
сипаты ұлғайту және шығындарды көлеңкелі өндірісінің
азайту есебінен көлемі әрқашан шектеулі
қалыптастырылады болғандықтан, пайда
өндіріс көлемін ұлғайту
есебінен қалыптастырылуы
мүмкін емес және пайда
бағаны өсіру есебінен
(нарықтағы жағдай рұқсат
ететін шектерде)
қалыптастырылады
Мемлекеттік салық Өндірушілер салық Салық жүйесінің
жүйесінің өндірушіге жүйесінің қаржылық қаражаттарды алудың
әсері қаражаттарды алуын жоқтығы
сезінеді
Қажет кезде құқық Бар Жоқ
қорғау органдары
жүйесінің көмегіне
жүгіну мүмкіндігі
Қажеттілік туған Бар Жоқ
жағдайда өз құқықтарын
сотта қорғау мүмкіндігі
* 10, 55 б бойынша құрастырылған
Егер соттық талқылар ұзаққа созылса, сот шешімдері орындалмаса, онда
құқық қорғаушы және сот жүйелері әрекеттерінің нәтижелілігін қолдау
көлеңкелі экономика әрекеттерін шектеуге себепші болатын маңызды бағыт
болып табылады.
Салықтық заңдарды қабылдаудағы тұжырымдамалық жаңылыстар бұл
кемшіліктерді күшейтеді. Салықтық өндіріс, оны басқару жүйесі мен салық
салу әдістемесі арасында қатаң себеп-салдарлық өзара байланыс бар.
Салықтанудың осы іргелі қағидасы салық салуды басқару жүйесін ұйымдастыруда
ескерілуі керек. Оны, сонымен бірге мақсатқа жету барысында мәселелерді
шешу үрдісі ретінде қарастыруға болады.
Салық салуды басқару әлеуметтік-экономикалық категорияны басқарудың
құрамдас бөлігі болып табылады. Экономикалық ғылымның басқарудың алдына
қойған міндеттері салықтар жүйесін басқару үшін де тән: ұйымдастырушылық,
экономикалық, заңдық, техникалық, әдістемелік, әлеуметтік-психологиялық.
50-ші жылдары Анри Файоль қалыптастырған басқарудың 14 әмбебап
ұстанымдары салық қызметінің жұмыскерлері мен фирма менеджерлері үшін
қазір де маңызды. Бұған жататындар: еңбекті бөлу, өкілеттілік, тәртіп,
жекелену, бағыттың бірлігі, жеке мүдденің жалпыға бағынуы, қызметкерлерге
сыйақы төлеу, қажетті шекте еңбекті орталықтандыру, реттілік, әділеттілік,
бастамашылық, қызметкердің жұмыс орнының тұрақтылығы, корпоративті цех.
Басқарушылық шешімдерді дайындау мен қабылдаудың белгілі бір
өлшемдері бар. Олар:
1. Ғылыми негізделушілік. Басқарушылық шешімдерді қабылдауға қажет
ғылыми-теориялық база. Базаның өзі талдаулар, стратегиялық жоспарлар,
экономиканың ағымдық жай-күйін, прогрессивті әлемдік салық салудың
күшті және әлсіз жақтарын есепке алу негізінде және соған сәйкес
қалыптасады.
2. Нәтижелілік. Барлық басқарушылық шешімдер азырақ шығындармен соңғы
нәтижеге бағытталуы керек. Бұл салықтарды басқару процесін
жорамалдау, жоспарлау мүмкіндігін беруші техникалық құралдарды
кеңінен қолдануды көздейді
3. Сәйкестік. Нақты уақытта қабылданатын басқарушылық шешімдер ортаның
жай-күйіне сәйкес болуы, шешім қабылдайтын басқару үрдісіне ұқсауы
қажет .
4. Кешенділік. Басқару субъектілері басқарушылық шешімді қабылдауға әсер
етуші барлық факторларды ескеруі керек.
5. Құқықтық сипат. Салықтарды басқару бойынша шешім әрекет етуші
заңнамаға қайшы келмеуі, халықаралық құқық пен халықаралық келісімдер
саласында әлемдік стандарттарға сәйкес келуі керек.
6. Бақылау. Шешімді қабылдауды басқару жүйелендірілген болуы керек.
Қазіргі уақытта басқару салық салу базасында болып жатқан
өзгерістерге белсенді араласып, әрекет ете бастады және қоғамның жалпы
экономикалық дамуының беталысының саласындағы өз тактикасын қайта құрды.
Кәсіпорындардағы басқару қаржы бөлімдерімен, арнайы қызметтермен
жүзеге асырылады. Бұл бөлімдердің міндеттері: қаржы-шаруашылық қызметтің
сараптамасы, кәсіпорынның қаржылық стратегиясын жасау, қаржының қаржылық
стратегиясын жасау, қаржыларды қолданудың тиімділігін арттыруға бағытталған
ұсыныстарды жасау, айналым қаражаттарының айналымын тездету, қолданылмайтын
тауарлық-материалдық құндылықтарды шаруашылық айналымға енгізу, өндірістік
емес шығындарды қысқарту, кәсіпорынның шығындылығын жою, шығындарды азайту,
рентабельділікті жоғарлату.
Нарықтық экономика фирманы нарық сұранысы мен ұсынысын
қанағаттандыруға бағыттайды. Жаңа басқарушылық философия шегінде
классикалық мектептің көптеген жорамалдары мен аксиомалары жоққа
шығарылады. Бұл шаруашылық қызметті бағалау нәтижелерінің көрсеткіштер
жүйесіне, еңбекті ынталандыру түрлеріне, басқарудың ұйымдастырушылық
құрылымдарына қатысты - деп көрсетеді шетел экономистері.
Қазіргі уақытта басқарудың бұрынғы механизмін түбегейлі бұзу,
шаруашылық әрекеттің нарықтық әдістерімен алмастыру жүріп жатыр.
Басқару саласындағы кәсібиліктің жоқтығы, барлық деңгейдегі
кәсіпорындардағы біліктілігі төмен басшылардың басымдығы, басқарудың ескі
әдістерін қолдану; салықтардың жекелеген түрлері бойынша кәіпорындағы
тексерісті жаттанды жасаушы, соңғысының қызметін сараптауға салмайтын салық
инспекторы; болашақ салықтық түсімдерді болжау мен пайда қорларын анықтау
мақсатында салық қызметкерлері мен кәсіпорындардың қаржы менеджерлерінің
бірлескен қызметінің жоқтығы - бүгінгі күннің шындығы.
Салық заңнамасында шығындардың бар екенін жоққа шығару қиын, алайда,
барлық сәтсіздіктерді жаман салық салуға жатқызу орынсыз. Әлемдік
тәжірибе команданың тиімді басқарылуымен жоғары сапасы әрқашан кәсіпорынды
дағдарыстан шығара алатындығына куә болады, себебі соңғы жылдары бірлескен
жапондық-американдық фирмаларда қолданыс тапқан фирма ішілік басқарудың
икемді жүйесі бір фирмадағы орташа өсімнен гөрі, еңбек өнімділігінің екі
есе өсуін қамтамасыз етеді.
Фирманы басқару механизміне енуі тиіс: өнім ассортиментін басқару
жүйесі, кәсіпорын шығындарын басқару жүйесі, қаржылық және салықтық реттеу
жүйесі. Нәтижелі басқару мен команданың жоғары сапасы кәсіпорынды әрқашан
қиын жағдайдан алып шыға алады, өйткені “ ...соңғы жылдары жапон-американдық
бірлескен фирмаларында қолданысқа енгізілген фирма ішілк басқарудың икемді
жүйесі еңбек өнімділігінің, фирманың орташа көрсеткіштеріне қарағанда, екі
есе өсуін қамтамасыз етіп отыр”.
Фирманы басқару механизмінің құрамына өнім ассортиментін басқару
жүйесі, кәсіпорын шығындарын басқару жүйесі, қаржылық және салықтық реттеу
жүйесі енуі тиіс.
Қоғамның нарықтық даму жолын таңдауы біздің еліміздегі салық салу
теориясы мен тәжірбиесін байыта түсері сөзсіз. Халық шаруашылығын
басқарудың бұрынғы қатаң орталықтандырылған сипаты басқару қызметіне аса
көп ерекше талаптар қойған жоқ. Нұсқаулы жоспарлардың барлық кезеңдері
алдын ала анықталып, бекітіліп отырғандықтан мұның қажеттілігі де шамалы
еді. Шаруашылықты нарық талаптары бойынша жүргізу өзінің сипаты жағынан
социалистік шаруашылық жүргізуге өте қарама- қайшы келеді және қозғаушы күш
ретінде салықтардың белсенді ролін көздейді. Негізінен салық жүйесіндегі
барлық кемшіліктер: негізгі салық түрлері бойынша берешектердің үлес
салмағының өсуі, салықтық түсімдер болжамының орындалмауы, есепке тұрудан
бас тартушы салық төлеушілер санының көбеюі, басқару құралының әлсіздігінен
хабар береді. Кәсіпорындардағы жағдайлар да осыған ұқсас. Менеджментке,
оның ішінде мемлекетке төленетін салық төлемдерін реттеуге қажетті назар
аудармағандықтан фирма қиындықтарға көбірек бой ұрады. Қолданыстағы басқару
құралын сараптау басқару жағдайын жақсартатын іс-шараларды қабылдауға
мүмкіндік береді.
Отандық ғылым үшін “менеджмент” ұғымы жаңалық болып табылады. Кеңес
одағы экономикалық жүйесінің құлауынан кейін, шаруашылық субъектілері
кәсіпорынды басқару және оны қиын жағдайдан шығару туралы шешімдерді өз
бетімен қабылдауға тиіс болды. Бірақ, менеджмент теориясынан білімнің және
тәжірбиенің жоқтығы көптеген кәсіпорындарды құлдырауға алып келді. Қалған
бөлігі қаржылық менеджменттің қажеттілігін даусыз деп тапты. Бұл жағдайда
ресейлік профессураның тәжірбиесі мен зерттеулері отандық басқару
тәжірбиесіне негіз болды. Қазіргі уақытта қазақстандық фирмалар
менеджментті барынша кең қолданады.
Кәсіпорындағы менеджмент – кешенді және күрделі үрдіс, оның міндеті
барынша ұтымды нұсқаны табу және оны іске асыру болып табылады. Кез келген
фирманы құрғандағы мақсат - мүмкіндігінше көп пайда табу.
Іс-әрекеті пайдамен (шығынмен) тікелей байланысты кәсіпорынды басқаруды
қаржы менеджері жүзеге асыратындықтан, өндіріс нәтижелілігін жоғарылату
әдістерінің бірі ретінде салықтарды оңтайландыру бойынша барлық мәселелерді
шешу оның міндеті болып табылады. Осылайша, салықтарды оңтайландыру
мақсатында салықтық төлемдерді басқарушы ретіндегі салықтық менеджмент -
қаржылық менеджменттің ажырамас бөлігі.
Ал, салық салуды басқару ұғымын кең түрде қарастыруға болады. Бұл- тек
қана осы ережелерді реттейтін нормалар мен салықтық қарым-қатынастар
ережелерінің жиынтығы ғана емес, сонымен бірге салық салудың барынша
оңтайлы үлгісін таңдау бойынша макро және микро деңгейде жүзеге асатын
үрдіс.
Сондықтан мазмұны, мақсаты және ұйымдастыру маңыздылығы жағынан,
басқару саясатының тұжырымдамасында салықтық менеджментке ерекше орын
берілуі керек. Салық салуды басқару нақты стратегияның әрекет ету
талаптарын, жалпы механизмінің жалпы экономикалық жағдайдың өзгерістеріне
сай әрекет етуін, халықаралық интеграциялық үрдістерді есепке алуды, ұқсас
тұжырымдарды жасауды қамтамасыз ету керек.
1,3 Корпоративті салықтық менеджмент - басқарушылық қызметтің ерекше
түрі ретінде
Менеджменттің жалпы теориясында басқару сыртқы орта жағынан немесе
басқару объектісінің өз ішіндегі кереғар әсерге қарамастан, нысанның
берілген жай-күйге жету үрдісі ретінде анықталады.
Корпоративті салықтық менеджменттің басқару нысаны – мемлекет пен
кәсіпорын, ұйымдар арасындағы қаржылық және салықтық қатынастар, сонымен
бірге салықтар мен алымдарды төлеу міндеттемелерін орындауға байланысты
пайда болатын кәсіпорындар мен ұйымдардың өз ішіндегі қаржылық және
салықтық қатынастар.
Ұйым деңгейіндегі салық салуды басқару үрдісіндегі негізгі элемент
басқару нысаны үшін мақсаттарды анықтау болып табылады.
Корпоративті салықтық менеджменттің мақсаттарын анықтау басқару
объектісін және оның ұйымды басқарудың жалпы жүйесіндегі, қаржылық
менеджменттің жалпы жүйесіндегі орнын білуді талап ететін күрделі, әрі
жауапты үрдіс.
Салық салу жүйесі күрделі жүйелерге жатады, бұларға мақсаттардың көп
болуы тән.
Корпоративті салықтық менеджменттің мақсаттары бірінші кезекте
мемлекеттің жалпы әлеуметтік-экономикалық стратегиясымен анықталатын
мемлекеттің салықтық доктринасына тәуелді. Бұған қоса, бұл мақсаттар фирма
қалыптастырған стратегиялық және тактикалық міндеттермен, яғни ұйымның
экономикалық стратегиясымен анықталады.
Ұйым көлеміне, оның ұйымдық-құқықтық түріне, қызмет саласына қарамай,
корпоративті салықтық менеджментпен іске асырылатын маңызды мақсаттардың
қатарын қалыптастыруға болады:
1. Салық заңнамасын сақтау, нақты есепті қамтамасыз ету мен салықтарды
төлеудің уақытылығы;
2. Салықтық төлемдерді оңтайландыру, оларды оңтайландырудың тәсілдерін
табу;
3. Ұйым қызметі үшін тұрақты негіз жасау, салық салу көзқарасынан
қабылданатын басқарушылық шешімдердің сенімділігі, сыртқы салықтық
тексерістерден кейін пайда болатын салықтық мәселелерді шешу
қажеттілігінен ұйымды босату.
Корпоративті салықтық менеджменттің қалыптасуы мен дамуының негізі -
тұрақты салық заңнамасы. Салық заңнамасының тұрақсыздығы жағдайларында
ұйымның салықтық менеджментінің мүмкіндігі мен нәтижелілігі шектеулі.
Кәсіпорындағы корпоративті салықтық менеджмент жүйесінің жалпы құрылымы 2-
суретте көрсетілген.
Сурет 2 - Корпоративті салықтық менеджмент жүйесі
Корпоративтік салықтық менеджмент жүйесі орындауға міндетті
қызметтерді есепке ала отырып, оның құрамында келесі ішкі жүйелер болуы
керек:
-Мемлекеттің салықтық доктринасын есепке ала отырып, кәсіпорынның
жалпы стратегиясынан шығатын корпоративті салықтық менеджменттің
мақсаттарын анықтайтын ішкі жүйе;
-Салықтық жоспарлау мен жобалаудың ішкі жүйесі;
-Салықтық бақылау мен салықтық аудиттің ішкі жүйесі;
-Дәлелдеудің ішкі жүйесі;
-Ақпараттық қамсыздандырудың ішкі жүйесі.
Салықтық менеджменттің маңызды қызметін, салықтық жоспарлауды, іске
асыру кәсіпорындағы салық салуды басқару жүйесінде салықтық жоспарлау мен
болжаудың болуын талап етеді.
Басқару үрдісінің бөлшегі ретіндегі салықтық реттеу- салықтық
жоспарлау мен салықтық бақылау арасындағы байланыстырушы буын.
Корпоративті салықтық менеджмент жүйесіндегі салықтық реттеу ұғымы
дегеніміз- салықтық жопарларды жүзеге асыру үрдісіне шұғыл араласу әрекеті.
Іс жүзінде салықтық реттеу шешім қабылдау және салықтық басқару
тапсырмаларын орындауды қамтамасыз ету үшін оларды бөлшектеу жолымен жүзеге
асырылады.
Жалпы алғанда шешімдерді қабылдау дегеніміз - салықтық менеджменттің
жоғарыда көрсетілген қызметтерін орындауды қандай дәлел, уәж көмегімен
қалай жоспарлауды, ұйымдастыруды, қамтамасыз етуді таңдау болып табылады.
Шешімдерді қабылдау үрдісі өзіне сай ақпараттық қамтамасыз етуді
талап етеді. Осыған орай, салықтық менеджмент жүйесінде салық салуды
ақпараттық қамсыздандырудың ішкі жүйесі болуы қажет. Ішкі жүйенің құрамында
салықтық өндірістің тәртібі мен салықтық құқық бұзулар үшін жауапкершілікті
реттеуші нормативті-құқықтық сипаттағы ақпараттың жиынтығы, сонымен бірге
салықтардың жекелеген түрлері, қызмет түрлері, ұйымның филиалдары мен
құрылымдық бөлімшелері бойынша есеп беру-есептік тіркеу ақпаратының
жиынтығы болуы керек.
Корпоративті салықтық менеджментті ұйымдастыру қазіргі уақытта түрлі
әдістермен жүзеге асырылады. Кәсіпорында салық менеджері қандай орын алуы
керек деген сұрақ әлі біржақты бола қойған жоқ.
Салықтық менеджмент қаржылық менеджменттің құрамдас және ажырамас
бөлігі болып табылатынын ескере отырып, кәсіпорындағы салықтық менеджментті
басқаруды қаржы директорға жүктеген дұрыс.
Шетел тәжірибесін ескере отырып, қаржы директоры ең аз дегенде
кәсіпорынның екі қызметін, яғни бухгалтерлік және заңдық қызметін реттеп
отыруы қажет. Ішкі салықтық бақылау мен аудит қызметі мүмкіндігінше
кәсіпорынның әкімшілік құрылымында тәуелсіз болып қалып, кәсіпорынның
тікелей басшысына бағынуы керек. Бұған қоса ішкі салықтық бақылау мен аудит
қызметі салықтық менеджмент қызметін қамтамасыз ету үшін қаржы директорымен
біріге отырып белсенді қызмет етуі тиіс. Әрі заңдық және бухгалтерлік
қызметтердің қаржы директорына бағынуы кәсіпорын үшін өте қажет.
Кәсіпорынның есепшілер қызметі салық төлеуге жататын соммаларды есептеуге
негіз болатын қаржылық көрсеткіштерді есептеумен тығыз байланысты. Бұдан
шығатын қорытынды, есепшілер бөлімінің тікелей қаржы директорына бағынуы
көптеген мәселелердің алдын алу мүмкіндігін береді. Заңдық қызметтің
есепшілер бөлімінен жекеленуі көп жағдайда күрделі жағымсыз салықтық
салдарларға әкеліп соғады, себебі шарттардың мазмұны, заңгерлермен
қолданылатын терминология көбіне кәсіпорынның салықтық міндеттерін
анықтайды. Корпоративті салықтық менеджмент жүйесіндегі азаматтық-құқықтық
шарт салықтық жоспарлаудың негізгі құралдарының бірі болып табылады.
Кәсіпорындағы салықтық жоспарлау мен жобалаудың қызметтерін жүзеге
асыру үшін сәйкес бөлімше құрған дұрыс.
Кәсіпорынның директорлар кеңесі компанияның жалпы стратегиясын
негізге ала отырып және мемлекеттің салықтық доктринасын есепке алып
стратегиялық салықтық менеджмент мәселелерін жасауды жүзеге асырады.
Жасалатын салықтық жоспарлау тұжырымдамасы компанияның әлеуметтік-
экономикалық мәселелерін жүйелеуге бағытталуы керек. Стратегиялық салықтық
менеджменттің жалпы тапсырмаларының негізінде, компанияны басқарудың
орындаушы ұйымдарымен жүзеге асырылатын ағымдағы салықтық менеджменттің
міндеттері қалыптасады
3-суретте кәсіпорында салықтық менеджментті ұйымдастырудың үлгі
сызбасы келтірілген.
Сурет 3 - Кәсіпорындағы салықтық менеджментті ұйымдастыру
Қаржы директоры салықтық стратегияны жасаудағы, оны іске асырудағы да
корпоративті салықтық менеджмент жүйесіндегі маңызды тұлға болып табылады.
Қаржы директоры осы бағыттағы барлық жұмыстарды ұйымдастырады, корпоративті
салықтық менеджментпен байланысты қызметтердің іс-әрекетіне бақылау
жасайды, кәсіпорындағы есепшілер бөлімінің жұмысын заң қызметімен және
басқа бөлімдермен үйлестіреді, қызметтерден келіп түскен ақпараттар
негізінде басқарма шешімдерінің жобаларын жасап, оларды жүзеге асыру
жұмыстарын ұйымдастырады.
Есепшілер бөлімі кәсіпорынның басқа қызметтерімен бірге кәсіпорынның
есептік және салықтық саясатына, салықтық есеп жүйесіне қызмет етеді.
Ол салық салудың тұғырынан оңтайлы нұсқаларға сай бухгалтерлік
және салықтық есеп-қисаптың ағымдық жүргізілуін жүзеге асырады. Есепшілер
бөліміне дебиторлық және кредиторлық қарызды ... жалғасы
Сіз бұл жұмысты біздің қосымшамыз арқылы толығымен тегін көре аласыз.
Ұқсас жұмыстар
Пәндер
- Іс жүргізу
- Автоматтандыру, Техника
- Алғашқы әскери дайындық
- Астрономия
- Ауыл шаруашылығы
- Банк ісі
- Бизнесті бағалау
- Биология
- Бухгалтерлік іс
- Валеология
- Ветеринария
- География
- Геология, Геофизика, Геодезия
- Дін
- Ет, сүт, шарап өнімдері
- Жалпы тарих
- Жер кадастрі, Жылжымайтын мүлік
- Журналистика
- Информатика
- Кеден ісі
- Маркетинг
- Математика, Геометрия
- Медицина
- Мемлекеттік басқару
- Менеджмент
- Мұнай, Газ
- Мұрағат ісі
- Мәдениеттану
- ОБЖ (Основы безопасности жизнедеятельности)
- Педагогика
- Полиграфия
- Психология
- Салық
- Саясаттану
- Сақтандыру
- Сертификаттау, стандарттау
- Социология, Демография
- Спорт
- Статистика
- Тілтану, Филология
- Тарихи тұлғалар
- Тау-кен ісі
- Транспорт
- Туризм
- Физика
- Философия
- Халықаралық қатынастар
- Химия
- Экология, Қоршаған ортаны қорғау
- Экономика
- Экономикалық география
- Электротехника
- Қазақстан тарихы
- Қаржы
- Құрылыс
- Құқық, Криминалистика
- Әдебиет
- Өнер, музыка
- Өнеркәсіп, Өндіріс
Қазақ тілінде жазылған рефераттар, курстық жұмыстар, дипломдық жұмыстар бойынша біздің қор #1 болып табылады.
Ақпарат
Қосымша
Email: info@stud.kz
Реферат
Курстық жұмыс
Диплом
Материал
Диссертация
Практика
Презентация
Сабақ жоспары
Мақал-мәтелдер
1‑10 бет
11‑20 бет
21‑30 бет
31‑60 бет
61+ бет
Негізгі
Бет саны
Қосымша
Іздеу
Ештеңе табылмады :(
Соңғы қаралған жұмыстар
Қаралған жұмыстар табылмады
Тапсырыс
Антиплагиат
Қаралған жұмыстар
kz