Косвенные налоги и их роль в формировании доходной части государственного бюджета
Карагандинский экономический университет Казпотребсоюза
Нурулла-Заде М.Р.
Косвенные налоги и их роль в формировании доходной части государственного бюджета
ДИПЛОМНАЯ РАБОТА
5В050900 - Финансы
Караганда 2019
Карагандинский экономический университет Казпотребсоюза
Допускается к защите
заведущий кафедрой
Финансы
д.э.н., профессор
Сембеков А.К.
- - - - - - - - - - - - _ - - - - ____ - - - - _______________
_____________2019г.
ДИПЛОМНАЯ РАБОТА
На тему Косвенные налоги и их роль в формировании доходной части государственного бюджета
по специальности - 5В050900 Финансы
Выполнила:
студентка гр. Ф-43 Нурулла-Заде М.Р.
Научный руководитель:
д.э.н., профессорДаниярова М.Т.
Караганда 2019
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 4
I ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ... ... 6
1.1 Социально-экономическая сущность косвенных налогов и предпосылки их введения в налоговую систему Республики Казахстан ... ... ... ... ... ... .. ... ...6
1.2 Зарубежная практика применения косвенных налогов ... ... ... ... ... ... ... 16
II АНАЛИЗ СОВРЕМЕННОГО ОСТОЯНИЯ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РК ... ... ... ... ... ... ... ... . ... ... 26
2.1 Действующая практика исчисления и взимания косвенных налогов ... ... .26
2.2 Роль косвенных налогов в формировании доходной части государственного бюджета ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 39
III ГАРМОНИЗАЦИЯ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ... ... ... ... ..49
3.1 Применение механизма налоговой консолидации для исчисления НДС: Опыт стран Европейского союза ... ... ... ... ... ... ... .. ... ... ... ... ... ... ... 49
3.2 Пути совершенствования косвенного налогообложения в Республике Казахстан ... ... ... ... ... ... .. ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... .57
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ... ... ... ... ... ... . ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 67
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ... ... ... ... ... ... . ... ... ... .70
ПРИЛОЖЕНИЕ А - Ставки акцизов ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..72
ВВЕДЕНИЕ
Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождаются преобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов государства. Налоги, как и вся налоговая система, являются мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка.
Проблемы налогообложения возникают одновременно с формированием государства, смыкая общественные и индивидуальные интересы, государственные и корпоративные, обуславливая их взаимодействие посредством фискальной и регулирующей функций.
В своем Послание народу Казахстана 5 октября 2018 года Глава государства озвучил о необходимости усиления борьбы с теневой экономикой со снижением ее за три года как минимум на 40%.В этой связи, Правительством утвержден План мероприятий по противодействию теневой экономике на 2019-2021 гг.
В целом упор по выводу бизнеса из тени базируется на цифровизации налогового и таможенного администрирования и их интеграции, включая реализацию инициатив по проекту Повышение собираемости налогов.
Согласно информации Министерства финансов РК, План мероприятий направлен на стимулирование бизнеса и усиление работы по выводу субъектов малого и среднего бизнеса из тени, увеличение доли безналичных оборотов, совершенствование налогово-таможенной политики, законодательства о государственных закупках.
Принимаемые меры позволят снизить уровень теневой экономики, увеличить поступление налогов в бюджет и будут способствовать социально-экономическому развитию страны [1].
Особую роль в системе налогообложения играют косвенные налоги, обладающие высокими фискальными возможностями, и характеризующиеся завуалированным механизмом изъятия.
В данном аспекте исследование и анализ системы косвенного налогообложения как подавляющей части налогового бремени субъектов экономики является актуальным и носит значительный теоретический и практический характер.
В 2017 году удельный вес косвенных налогов составляет 1 745,6 млрд.тг., в процентном соотношении это 36% от всех налоговых поступлений. В 2018 году удельный вес косвенных налогов увеличился на 0,384 млрд.тг., что составляет 2 129,6 млрд. тг, 37% от всех налоговых поступлений.
Объектом исследования является налоговая система Республики Казахстан.
Предметом исследования являются косвенные налоги и их роль в формировании доходной части государственного бюджета.
Целью дипломной работы является теоретическое и практическое изучение косвенного налогообложения в Республике Казахстан.
Для достижения поставленной цели будут решены следующие задачи:
1) Раскрыть экономическое содержание косвенного налогообложения;
2) Изучить зарубежную практику косвенного налогообложения;
3) На основе нормативной базы показать практику косвенного налогообложения в РК;
4) Показать роль косвенных налогов в формировании доходной части бюджета на основе статистических данных;
5) На основе теоретического и практического изучения косвенного налогообложения предложить пути совершенствования;
Теоретической и методологической основой написания дипломной работы является труды отечественных и зарубежных ученых экономистов, информативно-правовая база, статистические данные.
I ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
1.1 Социально-экономическая сущность косвенных налогов и предпосылки их введения в налоговую систему Республики Казахстан
Основное место в налоговой системе Республики Казахстан занимают косвенные налоги. Согласно Закона о налогах косвенные налоги это налоги (налог на добавленную стоимость (НДС) и акцизы) на товары и услуги, устанавливаемые в виде надбавки к цене или тарифу, непосредственно не связанные с доходами или имуществом налогоплательщика. В теоретическом плане помимо НДС и акцизов к косвенным налогам относятся также и таможенные пошлины. При покупке подакцизного импортного товара, например, пачки сигарет зарубежного производства, продавец вкладывает в цену товара уплаченные на таможне НДС, акциз и таможенные пошлины. Покупатель, приобретая этот товар, тем самым оплачивает все косвенные налоги, которые в государственный бюджет попадают через продавца [2, стр.5].
Косвенный налог - это налог, где субъект налогообложения перекладывает бремя на другое лицо, выступающее фактическим его плательщиком (НДС, акцизы).
Косвенные налоги выполняют следующие функции:
Фискальная функция - это формирование финансовых ресурсов государства. Основная функция косвенных налогов - фискальная, то есть обеспечение налоговых поступлений в бюджет. Косвенные налоги осуществляются по принципу самообложения, за счет чего плательщик сам должен регулировать индивидуальную налогоспособность. Могут усиливать неравномерный характер в распределении налогового бремени. Эти налоги делятся на отдельных лиц непропорционально их доходу или капиталу. Косвенные налоги выражают фискальные интересы государства. Разумное их применение может позитивно воздействовать на процесс ценообразования и влиять на структуру потребления.
Стимулирующая функция. Противники косвенного налогообложения утверждают, что оно тормозит продвижение товара от продавца к покупателю, однако косвенные налоги имеют индифферентный характер по отношению к производителю и продавцу, при условии качества, спроса и разумного подхода к ценообразованию продукта. Безусловно, при этом утяжеляется цена товара или услуги, но при реализации происходит возмещение начисленного налога.
В данном случае можно говорить о стимулирующей функции косвенных налогов, т.к. хозяйствующий субъект должен производить или брать на реализацию конкурентоспособную продукцию с позиций качества и цены.
Ввиду того, что косвенные налоги начисляются на сформированную цену и служат лишь отражением ее в фиксированной ставке, имеется возможность и необходимость регулировать элементы себестоимости, а также прибыль для достижения соответствующего спроса на продукцию по предлагаемой цене, тем более что снижение прямых налогов содействует этому
Регулирующая функция, которая связана с перераспределением собранных средств на дальнейшие нужды государства, а так же направления средств в отдельные отрасли и сферы народного хозяйствования. Также данная функция регулирует уровень дохода различных слоев населения.
Например, применение дифференцирования ставок на виноматериал и спирт, используемых для дальнейшего производства подакцизных товаров, позволяет уменьшить налоговую нагрузку на единицу сырья при производстве подакцизных товаров и взимать акциз в большей мере непосредственно при реализации алкогольной продукции конечному потребителю, что соответствует регулирующей функции акциза, направленной на ограничение потребления алкогольной продукции.
Уменьшение затрат при приобретении сырья позволит налогоплательщику направлять больше оборотных средств на другие производственные задачи и, соответственно, производить более качественную продукцию.
Распределительная функция налогов состоит в перераспределении части доходов различных субъектов хозяйствования в пользу государства [3, стр.15].
К принципам косвенного налогообложения относятся принципы обязательности, определенности налогообложения, справедливости налогообложения, добросовестности налогоплательщика, единства налоговой системы и гласности налогового законодательства Республики Казахстан [2, стр.4].
Принцип обязательности налогообложения, то есть налогоплательщик, обязан исполнять налоговые обязательства в соответствии с налоговым законодательством;
Принцип определенности налогообложения, налоги и другие обязательные платежи в бюджет РК должны быть определенными. Определенность налогообложения означает возможность установления в налоговом законодательстве всех оснований и порядка возникновения, исполнения и прекращения налоговых обязательств налогоплательщика [3, стр.26].
Принцип справедливости налогообложения является всеобщим и обязательным, запрещается предоставление налоговых льгот индивидуального характера.
Принцип добросовестности налогоплательщиков. Добросовестность осуществления налогоплательщиком (налоговым агентом) действий (бездействия) по исполнению им налогового обязательства предполагается
Принцип единства налоговой системы, налоговая система РК является единой на всей территории РК в отношении всех налогоплательщиков;
Принцип гласности налогового законодательства, нормативно правовые акты, регулирующие вопросы налогообложения, подлежат обязательному опубликованию в официальных изданиях [2, стр.4].
В общепринятой практике налогообложения косвенные налоги делятся на следующие группы:
* акцизы - налог на товары, взимаемый на внутреннем рынке производителя или продавца товара. В свою очередь различают индивидуальные акцизы и универсальные, т.е. однократные, многократные;
* налог на добавленную стоимость, который взимается непосредственно с получателей дохода и включается в цену товаров (работ и услуг).
* таможенные пошлины - денежные сборы за товары, ввозимые или вывозимые за пределы страны;
* фискальные монопольные налоги - разновидность косвенных налогов, устанавливаемых государством на наиболее важные товары массового потребления. Государство, монополизируя производство или продажу товара (либо одновременно), продает их по ценам значительно выше стоимости производства. Эта разница и есть фискальный монопольный налог, ставки по которому не устанавливаются, а твердо фиксируется лишь продажная цена данного товара.
К косвенным налогам относятся также поступления от внешнеэкономической деятельности (таможенные доходы в виде таможенных пошлин, налогов на экспорт и импорт, разница в ценах товаров, реализуемых на внутреннем рынке).
Основной проблемой для единого рынка является не размер косвенного налогообложения, а его структура, то есть деление на НДС и акцизы
Схема взимания НДС была предложена французским экономистом М. Лоре в 1954 году. В налоговую систему Франции он был введен в 1958 году. Хотя до этого показатель добавленной стоимости не применялся в системе налогообложения. Его широко использовали в статистических целях. Предложения об использовании показателя добавленной стоимости в налоговых целях звучал и ранее 1954 года. Так, в 1919 году Вильгельм фон Сименс предложил внедрить в налоговую систему Германии налог на добавленную стоимость, названный им улучшенный налог с оборота. В 1991 году Томас Адамс предложил этим налогом заменить налог на прибыль корпораций [4, стр.6].
Широкое распространение НДС получил благодаря подписанию в 1957 г. в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому страны, его подписавшие, должны были гармонизировать свои налоговые системы в интересах создания общего рынка. В 1967 г. вторая директива Совета ЕС объявила НДС основным косвенным налогом Европы, предписывая всем членам Сообщества ввести данный налог в свои налоговые системы до конца 1972 г. В том же 1967 г. налог на добавленную стоимость начал функционировать в Дании, в 1968 г. - в ФРГ. Шестая директива Совета ЕЭС 1977 г. окончательно утвердила базу современной европейской системы обложения НДС, чем способствовала унификации взимания данного налога в Европе. Последние уточнения в механизм обложения НДС были сделаны в 1991 г. десятой директивой, и ее положения были включены во все налоговые законодательства стран-членов ЕЭС [5, стр.9].
В настоящее время НДС взимается более чем в сорока странах мира: почти во всех европейских странах, Турции, Индонезии, ряде стран Южной Америки. В США и Канаде применяется близкий к НДС по методу взимания налог с продаж.
Обширная география распространения НДС свидетельствует о его жизнеспособности и соответствии требованиям рыночной экономики. Необходимо отметить, что его прочному внедрению в практику налогообложения в немалой степени способствовали следующие факторы.
Во-первых, недостатки, имеющиеся у прямых налогов. К их числу можно отнести чрезмерную тяжесть налогообложения, широкие масштабы уклонения плательщиков от их уплаты.
Во-вторых, постоянный дефицит бюджета, и, как следствие, постоянная потребность в увеличении доходов бюджета путем расширения налогооблагаемой базы и повышения эффективности налогообложения.
В-третьих, потребность в усовершенствовании существующих налоговых систем и приведении их в соответствие с современным уровнем экономического развития [5, стр.10].
В настоящее время общий механизм взимания НДС идентичен во многих странах. Как известно, плательщиками этого налога являются юридические и физические лица, занимающиеся коммерческой деятельностью. Объектами обложения выступают оборот товаров, объем произведенных работ и оказанных услуг. Необходимо отметить, что налог взимается многократно на каждом этапе производства и реализации продукции при ее движении от первого производителя до конечного потребителя. Налогооблагаемая база определяется исходя из стоимости, добавленной на каждой стадии производства и обращения, включая заработную плату с начислениями, амортизацию, проценты за кредит, прибыль и расходы общего характера (за электроэнергию, рекламу, транспорт и др.). При этом стоимость средств производства и материальных затрат исключается из облагаемого оборота. Так же как и по многим налогам, предусмотрены льготы при расчете и уплате НДС, которые определяются историческим и социально-экономическим развитием каждой страны.
В различных странах существуют разные подходы к установлению ставок НДС. В то же время их средний уровень колеблется от 15 до 25%. В некоторых странах применяется шкала ставок в зависимости от вида товара и его социально-экономической значимости: пониженные ставки (2 - 10%) применяются к продовольственным, медицинским и детским товарам; стандартные (основные) ставки (12 - 23%) - к промышленным и другим товарам и услугам; наконец, повышенные ставки (свыше 25%) - к предметам роскоши [5, стр.11].
С января 1992 года, НДС стал неотъемлемой частью налоговой системы Казахстана. Налог на добавленную стоимость представляет собой отчисления в бюджет части стоимости облагаемого оборота по реализации, добавленной в процессе производства и обращения товаров (работ, услуг), а также отчисления при импорте товаров на территорию Республики Казахстан. НДС, подлежащий уплате в бюджет по облагаемому обороту, определяется как разница между суммами НДС, начисленными за реализованные товары (работы, услуги) - и суммами НДС, подлежащими уплате за полученные товары (работы, услуги) [6, стр. 23].
По мнению экономиста Муравлева Т.В. добавленная стоимость представляет собой ту часть стоимости товара (работы, услуги), которую производитель добавляет к стоимости использованных в процессе производства сырья, материалов, работ и услуг третьих лиц[4, стр.7].
По мнению экономиста Н.Н. Акимова экономическое содержание НДС обычно представляют как форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и распределения и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения [5,стр.11].
Применение и распространение НДС обосновывается фискальными, экономическими и психологическими преимуществами налога. Фискальные преимущества НДС заключаются в его высокой доходности, он имеет распространенную налогооблагаемую базу, и практически каждый человек уплачивает этот налог независимо от того, какой доход получает. Налоговое бремя распространяется по более широкому диапазону товаров, работ и услуг, чем в других косвенных налогах. НДС позволяет оперативно реагировать на необходимость дополнительных доходов простым поднятием ставки налога.
НДС является наиболее независимым от колебаний и спада экономики источником дохода бюджета. Стабильность доходов от НДС является главным доводом для его применения в странах с ограниченным размерами базы подоходного налога и в странах, имеющих неустойчивые доходы. Относительное самовзыскание НДС снижает стоимость налогового сбора, но не уменьшает злоупотребления и не устраняет уклонения от налога. Одним из основных аргументов отмены налога являются потери НДС при экспорте и незаконный его возврат по приобретенным товарам. Результативность предупреждения нарушений зависит от совершенства закона, систематичности проведения встречных налоговых проверок, эффективности налогового контроля, что во многом обусловлено системой взаиморасчетов между субъектами хозяйствования и наличием единой информационной базы обо всех налогоплательщиках. Преобладание безналичных расчетов и единая информационная база в западных странах являются важными условиями, обеспечивающими эффективность налогового контроля. НДС обеспечивает нейтральность налогообложения при условии правильного применения и учета особенностей налога. Большое влияние на доходность и эффективность оказывает его распространение на все этапы производства и торговли, а также на все товары, работы и услуги. Считается, что НДС превосходит подоходный налог в стимулировании накопления, концентрации капитала и экономического роста. Он оказывает неодинаковое воздействие на различные отрасли экономики. Чем больше доля материальных затрат и работ и услуг сторонних организаций в совокупной стоимости произведенных предприятием товаров, тем меньшая сумма его оборота будет облагаться налогом. В менее выгодных условиях находятся трудоемкие отрасли экономики с высокой долей чистой продукции в валовом обороте
Психологические преимущества НДС состоят в том, что высокий доход от поступлений по налогу достигается почти незаметно, так как конечные потребители неосознанно уплачивают его в стоимости товаров; таким образом, избегается конфронтация с фактическими налогоплательщиками и уменьшается сопротивление общества при изменении налога.
НДС считается антисоциальным налогом. Недостатки налога заключаются в его регрессивности, так как более тяжелое бремя ложится на низкие доходы малообеспеченных людей. Население приобретает одни и те же товары (работы, услуги) по одинаковым ценам, включающим одинаковую сумму НДС, независимо от величины своих доходов, поэтому в расходах малообеспеченных суммы НДС составляют большую часть, чем в расходах высокообеспеченных категорий населения [5, стр.13].
Основной причиной широкого распространения и использования акцизов со времен древности и до наших дней обусловлено их фискальными выгодами, а также высокой скоростью их получения.
Акцизы были известны еще в Римской империи: налог с оборота по ставкам от 1 до 10%, особый налог с оборота при торговле рабами (4%) и налог на освобождение рабов (5% их рыночной стоимости).
По мнению экономиста Боровко Л.В. акцизы - это косвенные налоги, которые включаются в розничную цену отдельных видов товаров, как надбавка к цене. Государство стремится использовать наиболее устойчивый спрос населения на некоторые виды товаров, а также высокие монопольные цены на них, которые необходимы для применения акцизной политики в отношении данных групп товаров в целях пополнения государственного бюджета. [7, с. 26]
Акцизы - налоги на товары, включаемые в цену и оплачиваемые покупателем. Акцизы уплачивают производители товаров, имеющих в силу своих специфических свойств монопольно высокие цены и устойчивый спрос. Акцизами могут облагаться и услуги, при этом сумма налога включается в тариф.
Акцизами облагаются товары, произведенные на территории Республики Казахстан и импортируемые на территорию Республики Казахстан.
Экономическая сущность данного налога заключается в том, что акцизы играют существенную роль в фискальной политике различных стран. Прежде всего, это связано с тем, что через установление акцизных сборов на товары с высокой рентабельностью государство получает в бюджет часть сверхприбыли от реализации товаров [8, стр.12].
Если рассматривать акцизы с точки зрения социальной справедливости, их экономическая сущность проявляется в том, что государство при стабильном общем ценовом равновесии может регулировать спрос и предложение подакцизных товаров.
В то же время установление ограничений на ввоз аналогичных товаров из-за рубежа или введение высоких ставок акцизов позволяет оказывать влияние на уровень потребления различных видов товаров. В первую очередь это относится к алкоголю, когда высокие ставки на данный вид товара могут повлиять на структуру его потребления [9, стр.168].
Также следует отметить то, что по сравнению с налогом на добавленную стоимость акцизы имеют весьма ограниченную область применения и распространяются лишь на узкий перечень товаров отечественного, импортного производства, и не затрагивают сферу работ и услуг.
Кроме того, НДС возникает на всех стадиях производства и обращения товаров, а акцизы взимаются исключительно в сфере производства, но за исключением акцизов на товары, которые ввозятся на территорию Республики Казахстан. Так как взимание акцизов в отношении каждого подакцизного товара осуществляется по принципу однократности, т.е. только на одной из стадий его продвижения (в отличие от налогообложения НДС), что имеет важное значение для сдерживания инфляционных процессов.
Следует отметить то, что через акцизы государство:
Во- первых, воздействует на объемы производства и потребления подакцизных товаров, также ограничивает производство "социально опасных" товаров, таких как алкоголь и табак.
Механизм ограничивающего регулирования посредством акциза представить следующим образом. Например, изымая у предприятия часть выручки, акциз отрицательно влияет на финансовый результат деятельности предприятия, тем самым снижает его заинтересованность в производстве подакцизной продукции. Сокращение производства стимулирует высокий рост цен и снижение спроса.
Но эффективность регулирования акциза существенно зависит от того, насколько прочны преграды для проникновения подакцизной продукции на рынок без обложения акцизом.
Во-вторых, оказывает влияние на структуру производства, стимулирование роста эффективности производства, а также повышения качества произведенного продукта и улучшения потребительских характеристик продукции [10].
На практике реализуется путем установления дифференцированных ставок акциза внутри товарных групп, а также за счет применения фиксированных акцизных ставок. Облагая относительно более высоким акцизом низкосортный товар, государство стимулирует производителя переходить на изготовление более качественной продукции [11].
В итоге посредством акциза государство влияет не только на изменение структуры производства, но и на характер потребления. Кроме того, стимулирование производства более качественной продукции осуществляется за счет установления твердых ставок акциза. Для производителей уплата фиксированного акциза с единицы продукции является стимулом для производства более дорогостоящих изделий, улучшения их потребительских качеств, дизайна т.д., повышение рентабельности.
Для конечного потребителя установление твердых ставок означает некоторое снижение цены на более качественные, дорогие изделия, а, следовательно, увеличивается возможность их приобретения.
В-третьих, способствует регулированию рентабельности производства подакцизных товаров.
Воздействие посредством акциза на рентабельность производства отдельных товаров позволяет снизить интерес производителей к вхождению в такие сферы бизнеса, как производство алкоголя, табака и добычи минерального сырья. Эти производства объективно обладают высокой рентабельностью в силу низких затрат и высоких рыночных цен на готовую продукцию. Акциз изымает в бюджет часть сверхнормативной прибыли, с одной стороны, и препятствует "перегреву" экономики в данных производственных сферах - с другой.
Следует отметить, что экономическая сущность акцизов и роль данного вида косвенного налогообложения проявляется в виде следующих функций акцизов [12].
Фискальная функция, которая состоит в бесперебойном обеспечении государственных органов необходимыми финансовыми средствами для осуществления его деятельности.
К данной функции можно отнести группу традиционных акцизов на алкоголь и табачные изделия. Взимание данного вида акциза охватывает главную цель ограничение потребления вредных для здоровья продуктов.
Также можно отнести регулирующую функцию, которая проявляется в возможном ограничении производства и потребления подакцизных товаров.
Суть указанной функции состоит в том, что подакцизные товары не являются товарами первой необходимости, отказ от них не повлечет за собой ущерб собственным нуждам потребителей [13, стр.15].
Что касается распределительной функции, то она дает возможность использовать государству часть полученных налогов на помощь незащищенным и малоимущим слоям населения.
В экономической литературе довольно широко представлена позиция относительно фискальной направленности акциза, как косвенного налога, включаемого в цену товара и устанавливаемого с целью изъятия в доход бюджета получаемой сверхприбыль от производства высокорентабельной продукции.
Действительно, исторически возникнув как одна из первых форм налоговых отношений, акциз длительное время выполнял именно фискальные цели. Однако с развитием общества, в процессе рыночной трансформации экономики качественная определенность и целевая функция акциза претерпевают существенные изменения [14, стр.69].
Вполне обоснованной следует считать точку зрения Голик Е.Н., раскрывающую специфические свойства акциза через имманентно присущие ему внутренние взаимосвязи, характеризующие его экономическую природу.
А именно, автор доказывает, что акциз взаимодействует с потребительской стоимостью и ее качеством, т.е. стоимость как свойство блага определяется полезностью подакцизных товаров, вернее, степенью отрицательной полезности. Следует согласиться с выводами автора о том, что целевая функция акциза двойственна: он призван ограничить потребление подакцизного товара и способствовать устранению негативных последствий его потребления.
Также следует отметить, что акцизы используются не только в целях ограничения спроса на определенные товары, но и для финансового обеспечения мер по предотвращению отрицательных последствий от потребления подакцизных товаров. Потребности индивидов и общества объективно обусловливают необходимость производства специфических по своей полезности и ценности товаров, которые к жизненно важным не относятся, но их потребление чревато отрицательными последствиями финансового и социального характера.
Поэтому в практике налогообложения важно реализовать социальную составляющую акциза, поскольку потребность в подакцизных товарах устранить невозможно в силу невозможности прекращения потребления.
Существования и применения акцизов на отдельные виды товаров (продукции), кроме их использования в качестве дополнительного доходного источника бюджета, связана также с потребностью государственного регулирования отдельных экономических и социальных процессов [15, стр.21].
Таким образом, можно сказать, что акцизы всегда имели большую долю в совокупных налоговых поступлениях на протяжении всего периода существования. Акцизы являются не только важнейшей строкой доходов в бюджете государства, но и эффективным способом воздействовать на цену определенных видов товаров. Изменяя акцизы, государство может воздействовать на уровень потребления социально вредных товаров или ограничивать импорт определенного товара.
Также необходимо отметить, что законодательное изменение механизма налогообложения посредством изменения налоговых ставок акцизов, форм и методов его администрирования, внесения изменений в бюджетное законодательство в части исполнения акцизных доходов в качестве финансовых источников для обеспечения комплексных целевых программ, способствующих сокращению отрицательных последствий употребления подакцизных товаров
Преимущества и недостатки косвенного налогообложения.
Преимущества:
a) Регулярность и быстрота поступления.
b) Налоговый аппарат не потребует расширения для контроля поступлений налогов.
c) Благодаря росту и благосостояния населения косвенные налоги способны увеличивать государственные доходы, и они являются более выгодными для стран с развитой экономикой.
d) Косвенные налоги удобны для конечного потребителя тем, что они способны определяться именно размером потребления. У них отсутствует принудительный характер, а также потеря времени при внесении. Косвенные налоги не требуют накопления определенных денежных средств.
e) скрытый характер, люди могут даже и не подозревать, что уплачивают налог. Благодаря тому, что есть косвенные налоги, можно поддерживать на рациональном экономическом уровне стоимость товаров с низкой (или очень низкой) себестоимостью.
Недостатки:
f) Осуществляются косвенные налоги по принципу самообложения, за счет чего плательщик должен самостоятельно регулировать индивидуальную налогоспособность. Могут усиливать неравномерный характер в распределении налогового бремени. Такие налоги делятся на отдельных лиц непропорционально их доходу или капиталу. Для малообеспеченных слоев населения косвенные налоги становятся обременительными.
g) Они имеют преимущественно фискальную направленность.
h) Ограничивают размер прибыли, поскольку не всегда есть возможность повысить цену пропорционально величине косвенного налога, особенно в том случае, когда ставки налогов повышаются.
Косвенные налоги выражают фискальные интересы государства. Разумное их применение может позитивно воздействовать на процесс ценообразования и влиять на структуру потребления [11].
Таким образом, косвенные налоги имеют огромное значение для налоговой системы Республики Казахстан, выражают фискальные интересы государства, через функции воздействует на производство и процессы ценообразования.
1.2 Зарубежная практика применения косвенных налогов
На современном этапе развития сформированы две группы ведущих стран мира в зависимости от отношения к косвенным налогам.
Одну группу составляют страны Европейского Союза (ЕС), состоящие из 28 стран: Австрия, Бельгия, Болгария, Великобритания, Венгрия, Германия, Греция, Дания, Ирландия, Испания, Италия, Кипр, Латвия, Литва, Люксембург, Мальта, Нидерланды, Польша, Португалия, Румыния, Словакия, Словения, Финляндия, Франция, Хорватия, Чехия, Швеция и Эстония.
Официальной целью создания ЕС было объявлено достижение всестороннего развития экономической деятельности в масштабах всего сообщества, постепенного и равномерного развития, возрастающей стабильности, скорейшего повышения уровня жизни и более тесных связей между государствами, которые оно объединяет [16].
Наиболее распространенным косвенным налогом, применяемым, в частности, в рамках всего Европейского Союза, не входящих в него европейских (например, в России, Болгарии) и ряде азиатских стран (например, в Японии) является налог на добавленную стоимость (НДС).
При этом для каждой операции НДС исчисляется по ставке, применимой к данной операции, и подлежит взносу в бюджет в виде разницы между исчисленным НДС и НДС, уплаченным со стоимости различных элементов понесенных затрат.
Из 28 стран ЕС 19 отдали предпочтение НДС. Базовый уровень НДС определен в пределах 14-20%, льготные ставки, предусмотренные для обложения продуктов питания, медикаментов, книг составляют 4 - 9%, повышенные ставки обложения предусматриваются для топлива, табака, алкоголя.
В мае 1989 года Комитет Евросоюза в ответ на острую критику рекомендовала единую ставку 15%, предоставив странам ЕС самим установить график ее введения и сохранять нулевые ставки в форме постоянно действующего исключения, но эта мера вызвала противодействие, прежде всего, тех стран, где стандартные ставки были ниже предложенной
Основными задачами гармонизации косвенных налогов в ЕС стали: устранение фискальных границ внутри сообщества и сближение ставок НДС. До 1997 г. предполагалась отмена НДС при экспорте-импорте внутри ЕС. Для преодоления заинтересованности стран ЕС в поступлениях от НДС в свой национальный бюджет основной акцент должен быть сделан на ликвидации диспропорций в налоговых ставках и введении клиринга по НДС. [17, с.24]
В Великобритании косвенные налоги обеспечивают 45,9% налоговых поступлений бюджета. Главное место среди косвенных налогов занимает налог на добавленную стоимость, который был введен с 01.01.1973 года. Он занимает с точки зрения доходов второе место после подоходного налога и формирует примерно 17 % бюджета страны [18, стр.61].
За криминальные, преступные действия по НДС законом Англии предусмотрено тюремное заключение сроком до 7 лет.
Стандартная ставка в Великобритании 17,5%. Но при этом налогообложению не подлежат:
- продовольственные товары;
- книги;
- лекарства;
- импортные и экспортные товары;
- топливо, энергия для домашнего пользования;
- оплата за воду и канализацию;
- строительство жилых домов;
- транспортные услуги;
- детская одежда;
- почтовые и финансовые услуги;
- страхование;
- ритуальные услуги.
При рассмотрении действия косвенных налогов в Великобритании, в частности НДС, можно увидеть некоторые позиции аналогичные позициям Республики Казахстан, а именно:
- применение нулевой ставки и возмещение из бюджета НДС;
- наличие льгот по НДС не предусматривает возмещения;
- бартерные операции являются объектом обложения косвенными налогами.
Среди косвенных налогов Великобритании второе место занимают акцизы. Подакцизными товарами являются алкогольные напитки, горючее, табачные изделия, транспортные средства. Акциз на спиртные напитки и горючее взимается в твердых суммах с единицы товара (с литра). На табачные изделия акциз устанавливается в виде процентной скидки к цене товара. Ставка акцизных сборов колеблется обычно от 10% до 30%.
К косвенным налогам в Великобритании относятся таможенные сборы, гербовый сбор, налог с игорного бизнеса, сборы с бегов (конные скачки, собачьи бега) [18, стр.64].
В 80-е годы НДС начинают включать в свои налоговые системы государства Азии, Америки и Африки.
Налоговая система США действует на основе нового закона о налоговой реформе, принятого в сентябре 1986 года, ставшего крупнейшим налоговым мероприятием за весь послевоенный период. Основными целями формирования явились упрощение системы федерального налогообложения, стимулирование темпов экономического роста в стране за счет достижения справедливого налогообложения [19, стр.54].
Опыт США показывает, что отклонение ставок на 5 пунктов не оказывает существенного влияния на конкуренцию между соседними странами. В условиях ЕС для свободного действия рыночных сил ограничить разрыв в пределах 2,5 пункта. Например, если средняя ставка составляет 16,5% в странах - участницах одновременно может действовать до пяти различных налоговых ставок.
К косвенным налогам в США относят:
- акцизы и таможенные пошлины;
- федеральные взносы частных предпринимателей на социальное страхование;
- сборы с транспортных средств и др.
Федеральный налог на социальное страхование является вторым по значимости федеральным налогом. Данный налог удерживается с заработной платы в равных долях и с наемных работников, и с предпринимателей. Предприниматель выплачивает за каждого своего работника сумму, равную размеру налога, взимаемого с данного работника. Ставка налога составляет 7,9%. Собранные суммы направляются на выплаты пенсионерам, инвалидам, семьям, потерявшим кормильца, и по закону не могут быть использованы не по назначению. Взносы на социальное страхование для американцев является залогом их обеспеченной старости.
В США акцизами облагаются сигареты, бензин, в некоторых штатах автомобили, нефть, природный газ, уголь, лесопродукты. акцизные сборы составляют 3% налоговых поступлений, в таких штатах, как Аляска, Техас, Оклахома, Луизиана - 18-25%. Удельный вес акцизов в структуре налоговых поступлений составляет 9,9%. В большинстве штатов налогом с продаж не облагаются продукты питания и медикаменты.
В начале 90-х годов НДС начал применяться в восточноевропейских странах, включая государства СНГ.
В Польше с января 1993 года налог с оборота был заменен налогом на добавленную стоимость. Ставка НДС на все виды товаров и услуг по решению Министерства Финансов Польши была установлена в размере 7% сроком на три года. В дальнейшем планировалось увеличить ставку налога до 27%. Однако по истечении трех лет ставка НДС на некоторые товары и услуги повысилась только до 22% [20, стр.70].
Сейчас в Польше существует две ставки 7% и 22%. Ставка налога 7% применяется к продовольственным товарам, обуви, одежде, оплате за проезд в городском транспорте, лекарствам, квартплате, электроэнергии, газу и т.д. Ставка 22% применяется к промышленным товарам.
В большинстве магазинов Польши при выдаче чеков указывается ставка налога на добавленную стоимость, а в гипермаркетах кассовые аппараты выдают чек с выделением суммы налога в соответствии со ставкой 7 или 22%.
Нулевая ставка применяется к товарам сельскохозяйственного назначения и к экспортируемым товарам. Исключение составляют сельскохозяйственные продукты, не подвергавшиеся переработке, изделия ремесленного производства, банковские, страховые и почтовые услуги, теле- и радиовещание, городской общественный транспорт, такси, образование, здравоохранение и социальное обеспечение, водоснабжение, услуги в сфере НИОКР, а также услуги, связанные с культурой, спортом и рекреацией.
Для Бельгии также характерна высокая роль косвенного налогообложения Стандартная ставка НДС составляет 21%, существуют и пониженные ставки: -- 12% -- при строительстве жилых домов; -- 7% -- на сельскохозяйственное сырье, медикаменты, книги, газеты, коммунальные услуги, услуги пассажирского транспорта, гостиничный бизнес. От обложения НДС в Бельгии освобождаются банки, страховые компании, услуги юристов, учителей, врачей и больниц, а также международные перевозки, поставки самолетов и судов. Акцизы в Бельгии взимаются с нефтепродуктов, электроэнергии, табачных изделий, крепких спиртных напитков, вина, пива, безалкогольных напитков, кофе, а также с наружной рекламы и игорного бизнеса[20, стр.75].
НДС был введен в Чехии в январе 1993 г. Первоначально применялись три налоговых ставки: 23%, 5% и 0%. Стандартная ставка была впоследствии снижена до 22%, и в настоящее время действуют три ставки: стандартная ставка в 22% и две пониженные ставки (5% и нулевая). В Чехии также действует ряд ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
Нурулла-Заде М.Р.
Косвенные налоги и их роль в формировании доходной части государственного бюджета
ДИПЛОМНАЯ РАБОТА
5В050900 - Финансы
Караганда 2019
Карагандинский экономический университет Казпотребсоюза
Допускается к защите
заведущий кафедрой
Финансы
д.э.н., профессор
Сембеков А.К.
- - - - - - - - - - - - _ - - - - ____ - - - - _______________
_____________2019г.
ДИПЛОМНАЯ РАБОТА
На тему Косвенные налоги и их роль в формировании доходной части государственного бюджета
по специальности - 5В050900 Финансы
Выполнила:
студентка гр. Ф-43 Нурулла-Заде М.Р.
Научный руководитель:
д.э.н., профессорДаниярова М.Т.
Караганда 2019
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 4
I ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ... ... 6
1.1 Социально-экономическая сущность косвенных налогов и предпосылки их введения в налоговую систему Республики Казахстан ... ... ... ... ... ... .. ... ...6
1.2 Зарубежная практика применения косвенных налогов ... ... ... ... ... ... ... 16
II АНАЛИЗ СОВРЕМЕННОГО ОСТОЯНИЯ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РК ... ... ... ... ... ... ... ... . ... ... 26
2.1 Действующая практика исчисления и взимания косвенных налогов ... ... .26
2.2 Роль косвенных налогов в формировании доходной части государственного бюджета ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 39
III ГАРМОНИЗАЦИЯ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ... ... ... ... ..49
3.1 Применение механизма налоговой консолидации для исчисления НДС: Опыт стран Европейского союза ... ... ... ... ... ... ... .. ... ... ... ... ... ... ... 49
3.2 Пути совершенствования косвенного налогообложения в Республике Казахстан ... ... ... ... ... ... .. ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... .57
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ... ... ... ... ... ... . ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... 67
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ... ... ... ... ... ... . ... ... ... .70
ПРИЛОЖЕНИЕ А - Ставки акцизов ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ... ..72
ВВЕДЕНИЕ
Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождаются преобразованием налоговой системы. В современном цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов государства. Налоги, как и вся налоговая система, являются мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка.
Проблемы налогообложения возникают одновременно с формированием государства, смыкая общественные и индивидуальные интересы, государственные и корпоративные, обуславливая их взаимодействие посредством фискальной и регулирующей функций.
В своем Послание народу Казахстана 5 октября 2018 года Глава государства озвучил о необходимости усиления борьбы с теневой экономикой со снижением ее за три года как минимум на 40%.В этой связи, Правительством утвержден План мероприятий по противодействию теневой экономике на 2019-2021 гг.
В целом упор по выводу бизнеса из тени базируется на цифровизации налогового и таможенного администрирования и их интеграции, включая реализацию инициатив по проекту Повышение собираемости налогов.
Согласно информации Министерства финансов РК, План мероприятий направлен на стимулирование бизнеса и усиление работы по выводу субъектов малого и среднего бизнеса из тени, увеличение доли безналичных оборотов, совершенствование налогово-таможенной политики, законодательства о государственных закупках.
Принимаемые меры позволят снизить уровень теневой экономики, увеличить поступление налогов в бюджет и будут способствовать социально-экономическому развитию страны [1].
Особую роль в системе налогообложения играют косвенные налоги, обладающие высокими фискальными возможностями, и характеризующиеся завуалированным механизмом изъятия.
В данном аспекте исследование и анализ системы косвенного налогообложения как подавляющей части налогового бремени субъектов экономики является актуальным и носит значительный теоретический и практический характер.
В 2017 году удельный вес косвенных налогов составляет 1 745,6 млрд.тг., в процентном соотношении это 36% от всех налоговых поступлений. В 2018 году удельный вес косвенных налогов увеличился на 0,384 млрд.тг., что составляет 2 129,6 млрд. тг, 37% от всех налоговых поступлений.
Объектом исследования является налоговая система Республики Казахстан.
Предметом исследования являются косвенные налоги и их роль в формировании доходной части государственного бюджета.
Целью дипломной работы является теоретическое и практическое изучение косвенного налогообложения в Республике Казахстан.
Для достижения поставленной цели будут решены следующие задачи:
1) Раскрыть экономическое содержание косвенного налогообложения;
2) Изучить зарубежную практику косвенного налогообложения;
3) На основе нормативной базы показать практику косвенного налогообложения в РК;
4) Показать роль косвенных налогов в формировании доходной части бюджета на основе статистических данных;
5) На основе теоретического и практического изучения косвенного налогообложения предложить пути совершенствования;
Теоретической и методологической основой написания дипломной работы является труды отечественных и зарубежных ученых экономистов, информативно-правовая база, статистические данные.
I ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
1.1 Социально-экономическая сущность косвенных налогов и предпосылки их введения в налоговую систему Республики Казахстан
Основное место в налоговой системе Республики Казахстан занимают косвенные налоги. Согласно Закона о налогах косвенные налоги это налоги (налог на добавленную стоимость (НДС) и акцизы) на товары и услуги, устанавливаемые в виде надбавки к цене или тарифу, непосредственно не связанные с доходами или имуществом налогоплательщика. В теоретическом плане помимо НДС и акцизов к косвенным налогам относятся также и таможенные пошлины. При покупке подакцизного импортного товара, например, пачки сигарет зарубежного производства, продавец вкладывает в цену товара уплаченные на таможне НДС, акциз и таможенные пошлины. Покупатель, приобретая этот товар, тем самым оплачивает все косвенные налоги, которые в государственный бюджет попадают через продавца [2, стр.5].
Косвенный налог - это налог, где субъект налогообложения перекладывает бремя на другое лицо, выступающее фактическим его плательщиком (НДС, акцизы).
Косвенные налоги выполняют следующие функции:
Фискальная функция - это формирование финансовых ресурсов государства. Основная функция косвенных налогов - фискальная, то есть обеспечение налоговых поступлений в бюджет. Косвенные налоги осуществляются по принципу самообложения, за счет чего плательщик сам должен регулировать индивидуальную налогоспособность. Могут усиливать неравномерный характер в распределении налогового бремени. Эти налоги делятся на отдельных лиц непропорционально их доходу или капиталу. Косвенные налоги выражают фискальные интересы государства. Разумное их применение может позитивно воздействовать на процесс ценообразования и влиять на структуру потребления.
Стимулирующая функция. Противники косвенного налогообложения утверждают, что оно тормозит продвижение товара от продавца к покупателю, однако косвенные налоги имеют индифферентный характер по отношению к производителю и продавцу, при условии качества, спроса и разумного подхода к ценообразованию продукта. Безусловно, при этом утяжеляется цена товара или услуги, но при реализации происходит возмещение начисленного налога.
В данном случае можно говорить о стимулирующей функции косвенных налогов, т.к. хозяйствующий субъект должен производить или брать на реализацию конкурентоспособную продукцию с позиций качества и цены.
Ввиду того, что косвенные налоги начисляются на сформированную цену и служат лишь отражением ее в фиксированной ставке, имеется возможность и необходимость регулировать элементы себестоимости, а также прибыль для достижения соответствующего спроса на продукцию по предлагаемой цене, тем более что снижение прямых налогов содействует этому
Регулирующая функция, которая связана с перераспределением собранных средств на дальнейшие нужды государства, а так же направления средств в отдельные отрасли и сферы народного хозяйствования. Также данная функция регулирует уровень дохода различных слоев населения.
Например, применение дифференцирования ставок на виноматериал и спирт, используемых для дальнейшего производства подакцизных товаров, позволяет уменьшить налоговую нагрузку на единицу сырья при производстве подакцизных товаров и взимать акциз в большей мере непосредственно при реализации алкогольной продукции конечному потребителю, что соответствует регулирующей функции акциза, направленной на ограничение потребления алкогольной продукции.
Уменьшение затрат при приобретении сырья позволит налогоплательщику направлять больше оборотных средств на другие производственные задачи и, соответственно, производить более качественную продукцию.
Распределительная функция налогов состоит в перераспределении части доходов различных субъектов хозяйствования в пользу государства [3, стр.15].
К принципам косвенного налогообложения относятся принципы обязательности, определенности налогообложения, справедливости налогообложения, добросовестности налогоплательщика, единства налоговой системы и гласности налогового законодательства Республики Казахстан [2, стр.4].
Принцип обязательности налогообложения, то есть налогоплательщик, обязан исполнять налоговые обязательства в соответствии с налоговым законодательством;
Принцип определенности налогообложения, налоги и другие обязательные платежи в бюджет РК должны быть определенными. Определенность налогообложения означает возможность установления в налоговом законодательстве всех оснований и порядка возникновения, исполнения и прекращения налоговых обязательств налогоплательщика [3, стр.26].
Принцип справедливости налогообложения является всеобщим и обязательным, запрещается предоставление налоговых льгот индивидуального характера.
Принцип добросовестности налогоплательщиков. Добросовестность осуществления налогоплательщиком (налоговым агентом) действий (бездействия) по исполнению им налогового обязательства предполагается
Принцип единства налоговой системы, налоговая система РК является единой на всей территории РК в отношении всех налогоплательщиков;
Принцип гласности налогового законодательства, нормативно правовые акты, регулирующие вопросы налогообложения, подлежат обязательному опубликованию в официальных изданиях [2, стр.4].
В общепринятой практике налогообложения косвенные налоги делятся на следующие группы:
* акцизы - налог на товары, взимаемый на внутреннем рынке производителя или продавца товара. В свою очередь различают индивидуальные акцизы и универсальные, т.е. однократные, многократные;
* налог на добавленную стоимость, который взимается непосредственно с получателей дохода и включается в цену товаров (работ и услуг).
* таможенные пошлины - денежные сборы за товары, ввозимые или вывозимые за пределы страны;
* фискальные монопольные налоги - разновидность косвенных налогов, устанавливаемых государством на наиболее важные товары массового потребления. Государство, монополизируя производство или продажу товара (либо одновременно), продает их по ценам значительно выше стоимости производства. Эта разница и есть фискальный монопольный налог, ставки по которому не устанавливаются, а твердо фиксируется лишь продажная цена данного товара.
К косвенным налогам относятся также поступления от внешнеэкономической деятельности (таможенные доходы в виде таможенных пошлин, налогов на экспорт и импорт, разница в ценах товаров, реализуемых на внутреннем рынке).
Основной проблемой для единого рынка является не размер косвенного налогообложения, а его структура, то есть деление на НДС и акцизы
Схема взимания НДС была предложена французским экономистом М. Лоре в 1954 году. В налоговую систему Франции он был введен в 1958 году. Хотя до этого показатель добавленной стоимости не применялся в системе налогообложения. Его широко использовали в статистических целях. Предложения об использовании показателя добавленной стоимости в налоговых целях звучал и ранее 1954 года. Так, в 1919 году Вильгельм фон Сименс предложил внедрить в налоговую систему Германии налог на добавленную стоимость, названный им улучшенный налог с оборота. В 1991 году Томас Адамс предложил этим налогом заменить налог на прибыль корпораций [4, стр.6].
Широкое распространение НДС получил благодаря подписанию в 1957 г. в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому страны, его подписавшие, должны были гармонизировать свои налоговые системы в интересах создания общего рынка. В 1967 г. вторая директива Совета ЕС объявила НДС основным косвенным налогом Европы, предписывая всем членам Сообщества ввести данный налог в свои налоговые системы до конца 1972 г. В том же 1967 г. налог на добавленную стоимость начал функционировать в Дании, в 1968 г. - в ФРГ. Шестая директива Совета ЕЭС 1977 г. окончательно утвердила базу современной европейской системы обложения НДС, чем способствовала унификации взимания данного налога в Европе. Последние уточнения в механизм обложения НДС были сделаны в 1991 г. десятой директивой, и ее положения были включены во все налоговые законодательства стран-членов ЕЭС [5, стр.9].
В настоящее время НДС взимается более чем в сорока странах мира: почти во всех европейских странах, Турции, Индонезии, ряде стран Южной Америки. В США и Канаде применяется близкий к НДС по методу взимания налог с продаж.
Обширная география распространения НДС свидетельствует о его жизнеспособности и соответствии требованиям рыночной экономики. Необходимо отметить, что его прочному внедрению в практику налогообложения в немалой степени способствовали следующие факторы.
Во-первых, недостатки, имеющиеся у прямых налогов. К их числу можно отнести чрезмерную тяжесть налогообложения, широкие масштабы уклонения плательщиков от их уплаты.
Во-вторых, постоянный дефицит бюджета, и, как следствие, постоянная потребность в увеличении доходов бюджета путем расширения налогооблагаемой базы и повышения эффективности налогообложения.
В-третьих, потребность в усовершенствовании существующих налоговых систем и приведении их в соответствие с современным уровнем экономического развития [5, стр.10].
В настоящее время общий механизм взимания НДС идентичен во многих странах. Как известно, плательщиками этого налога являются юридические и физические лица, занимающиеся коммерческой деятельностью. Объектами обложения выступают оборот товаров, объем произведенных работ и оказанных услуг. Необходимо отметить, что налог взимается многократно на каждом этапе производства и реализации продукции при ее движении от первого производителя до конечного потребителя. Налогооблагаемая база определяется исходя из стоимости, добавленной на каждой стадии производства и обращения, включая заработную плату с начислениями, амортизацию, проценты за кредит, прибыль и расходы общего характера (за электроэнергию, рекламу, транспорт и др.). При этом стоимость средств производства и материальных затрат исключается из облагаемого оборота. Так же как и по многим налогам, предусмотрены льготы при расчете и уплате НДС, которые определяются историческим и социально-экономическим развитием каждой страны.
В различных странах существуют разные подходы к установлению ставок НДС. В то же время их средний уровень колеблется от 15 до 25%. В некоторых странах применяется шкала ставок в зависимости от вида товара и его социально-экономической значимости: пониженные ставки (2 - 10%) применяются к продовольственным, медицинским и детским товарам; стандартные (основные) ставки (12 - 23%) - к промышленным и другим товарам и услугам; наконец, повышенные ставки (свыше 25%) - к предметам роскоши [5, стр.11].
С января 1992 года, НДС стал неотъемлемой частью налоговой системы Казахстана. Налог на добавленную стоимость представляет собой отчисления в бюджет части стоимости облагаемого оборота по реализации, добавленной в процессе производства и обращения товаров (работ, услуг), а также отчисления при импорте товаров на территорию Республики Казахстан. НДС, подлежащий уплате в бюджет по облагаемому обороту, определяется как разница между суммами НДС, начисленными за реализованные товары (работы, услуги) - и суммами НДС, подлежащими уплате за полученные товары (работы, услуги) [6, стр. 23].
По мнению экономиста Муравлева Т.В. добавленная стоимость представляет собой ту часть стоимости товара (работы, услуги), которую производитель добавляет к стоимости использованных в процессе производства сырья, материалов, работ и услуг третьих лиц[4, стр.7].
По мнению экономиста Н.Н. Акимова экономическое содержание НДС обычно представляют как форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и распределения и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения [5,стр.11].
Применение и распространение НДС обосновывается фискальными, экономическими и психологическими преимуществами налога. Фискальные преимущества НДС заключаются в его высокой доходности, он имеет распространенную налогооблагаемую базу, и практически каждый человек уплачивает этот налог независимо от того, какой доход получает. Налоговое бремя распространяется по более широкому диапазону товаров, работ и услуг, чем в других косвенных налогах. НДС позволяет оперативно реагировать на необходимость дополнительных доходов простым поднятием ставки налога.
НДС является наиболее независимым от колебаний и спада экономики источником дохода бюджета. Стабильность доходов от НДС является главным доводом для его применения в странах с ограниченным размерами базы подоходного налога и в странах, имеющих неустойчивые доходы. Относительное самовзыскание НДС снижает стоимость налогового сбора, но не уменьшает злоупотребления и не устраняет уклонения от налога. Одним из основных аргументов отмены налога являются потери НДС при экспорте и незаконный его возврат по приобретенным товарам. Результативность предупреждения нарушений зависит от совершенства закона, систематичности проведения встречных налоговых проверок, эффективности налогового контроля, что во многом обусловлено системой взаиморасчетов между субъектами хозяйствования и наличием единой информационной базы обо всех налогоплательщиках. Преобладание безналичных расчетов и единая информационная база в западных странах являются важными условиями, обеспечивающими эффективность налогового контроля. НДС обеспечивает нейтральность налогообложения при условии правильного применения и учета особенностей налога. Большое влияние на доходность и эффективность оказывает его распространение на все этапы производства и торговли, а также на все товары, работы и услуги. Считается, что НДС превосходит подоходный налог в стимулировании накопления, концентрации капитала и экономического роста. Он оказывает неодинаковое воздействие на различные отрасли экономики. Чем больше доля материальных затрат и работ и услуг сторонних организаций в совокупной стоимости произведенных предприятием товаров, тем меньшая сумма его оборота будет облагаться налогом. В менее выгодных условиях находятся трудоемкие отрасли экономики с высокой долей чистой продукции в валовом обороте
Психологические преимущества НДС состоят в том, что высокий доход от поступлений по налогу достигается почти незаметно, так как конечные потребители неосознанно уплачивают его в стоимости товаров; таким образом, избегается конфронтация с фактическими налогоплательщиками и уменьшается сопротивление общества при изменении налога.
НДС считается антисоциальным налогом. Недостатки налога заключаются в его регрессивности, так как более тяжелое бремя ложится на низкие доходы малообеспеченных людей. Население приобретает одни и те же товары (работы, услуги) по одинаковым ценам, включающим одинаковую сумму НДС, независимо от величины своих доходов, поэтому в расходах малообеспеченных суммы НДС составляют большую часть, чем в расходах высокообеспеченных категорий населения [5, стр.13].
Основной причиной широкого распространения и использования акцизов со времен древности и до наших дней обусловлено их фискальными выгодами, а также высокой скоростью их получения.
Акцизы были известны еще в Римской империи: налог с оборота по ставкам от 1 до 10%, особый налог с оборота при торговле рабами (4%) и налог на освобождение рабов (5% их рыночной стоимости).
По мнению экономиста Боровко Л.В. акцизы - это косвенные налоги, которые включаются в розничную цену отдельных видов товаров, как надбавка к цене. Государство стремится использовать наиболее устойчивый спрос населения на некоторые виды товаров, а также высокие монопольные цены на них, которые необходимы для применения акцизной политики в отношении данных групп товаров в целях пополнения государственного бюджета. [7, с. 26]
Акцизы - налоги на товары, включаемые в цену и оплачиваемые покупателем. Акцизы уплачивают производители товаров, имеющих в силу своих специфических свойств монопольно высокие цены и устойчивый спрос. Акцизами могут облагаться и услуги, при этом сумма налога включается в тариф.
Акцизами облагаются товары, произведенные на территории Республики Казахстан и импортируемые на территорию Республики Казахстан.
Экономическая сущность данного налога заключается в том, что акцизы играют существенную роль в фискальной политике различных стран. Прежде всего, это связано с тем, что через установление акцизных сборов на товары с высокой рентабельностью государство получает в бюджет часть сверхприбыли от реализации товаров [8, стр.12].
Если рассматривать акцизы с точки зрения социальной справедливости, их экономическая сущность проявляется в том, что государство при стабильном общем ценовом равновесии может регулировать спрос и предложение подакцизных товаров.
В то же время установление ограничений на ввоз аналогичных товаров из-за рубежа или введение высоких ставок акцизов позволяет оказывать влияние на уровень потребления различных видов товаров. В первую очередь это относится к алкоголю, когда высокие ставки на данный вид товара могут повлиять на структуру его потребления [9, стр.168].
Также следует отметить то, что по сравнению с налогом на добавленную стоимость акцизы имеют весьма ограниченную область применения и распространяются лишь на узкий перечень товаров отечественного, импортного производства, и не затрагивают сферу работ и услуг.
Кроме того, НДС возникает на всех стадиях производства и обращения товаров, а акцизы взимаются исключительно в сфере производства, но за исключением акцизов на товары, которые ввозятся на территорию Республики Казахстан. Так как взимание акцизов в отношении каждого подакцизного товара осуществляется по принципу однократности, т.е. только на одной из стадий его продвижения (в отличие от налогообложения НДС), что имеет важное значение для сдерживания инфляционных процессов.
Следует отметить то, что через акцизы государство:
Во- первых, воздействует на объемы производства и потребления подакцизных товаров, также ограничивает производство "социально опасных" товаров, таких как алкоголь и табак.
Механизм ограничивающего регулирования посредством акциза представить следующим образом. Например, изымая у предприятия часть выручки, акциз отрицательно влияет на финансовый результат деятельности предприятия, тем самым снижает его заинтересованность в производстве подакцизной продукции. Сокращение производства стимулирует высокий рост цен и снижение спроса.
Но эффективность регулирования акциза существенно зависит от того, насколько прочны преграды для проникновения подакцизной продукции на рынок без обложения акцизом.
Во-вторых, оказывает влияние на структуру производства, стимулирование роста эффективности производства, а также повышения качества произведенного продукта и улучшения потребительских характеристик продукции [10].
На практике реализуется путем установления дифференцированных ставок акциза внутри товарных групп, а также за счет применения фиксированных акцизных ставок. Облагая относительно более высоким акцизом низкосортный товар, государство стимулирует производителя переходить на изготовление более качественной продукции [11].
В итоге посредством акциза государство влияет не только на изменение структуры производства, но и на характер потребления. Кроме того, стимулирование производства более качественной продукции осуществляется за счет установления твердых ставок акциза. Для производителей уплата фиксированного акциза с единицы продукции является стимулом для производства более дорогостоящих изделий, улучшения их потребительских качеств, дизайна т.д., повышение рентабельности.
Для конечного потребителя установление твердых ставок означает некоторое снижение цены на более качественные, дорогие изделия, а, следовательно, увеличивается возможность их приобретения.
В-третьих, способствует регулированию рентабельности производства подакцизных товаров.
Воздействие посредством акциза на рентабельность производства отдельных товаров позволяет снизить интерес производителей к вхождению в такие сферы бизнеса, как производство алкоголя, табака и добычи минерального сырья. Эти производства объективно обладают высокой рентабельностью в силу низких затрат и высоких рыночных цен на готовую продукцию. Акциз изымает в бюджет часть сверхнормативной прибыли, с одной стороны, и препятствует "перегреву" экономики в данных производственных сферах - с другой.
Следует отметить, что экономическая сущность акцизов и роль данного вида косвенного налогообложения проявляется в виде следующих функций акцизов [12].
Фискальная функция, которая состоит в бесперебойном обеспечении государственных органов необходимыми финансовыми средствами для осуществления его деятельности.
К данной функции можно отнести группу традиционных акцизов на алкоголь и табачные изделия. Взимание данного вида акциза охватывает главную цель ограничение потребления вредных для здоровья продуктов.
Также можно отнести регулирующую функцию, которая проявляется в возможном ограничении производства и потребления подакцизных товаров.
Суть указанной функции состоит в том, что подакцизные товары не являются товарами первой необходимости, отказ от них не повлечет за собой ущерб собственным нуждам потребителей [13, стр.15].
Что касается распределительной функции, то она дает возможность использовать государству часть полученных налогов на помощь незащищенным и малоимущим слоям населения.
В экономической литературе довольно широко представлена позиция относительно фискальной направленности акциза, как косвенного налога, включаемого в цену товара и устанавливаемого с целью изъятия в доход бюджета получаемой сверхприбыль от производства высокорентабельной продукции.
Действительно, исторически возникнув как одна из первых форм налоговых отношений, акциз длительное время выполнял именно фискальные цели. Однако с развитием общества, в процессе рыночной трансформации экономики качественная определенность и целевая функция акциза претерпевают существенные изменения [14, стр.69].
Вполне обоснованной следует считать точку зрения Голик Е.Н., раскрывающую специфические свойства акциза через имманентно присущие ему внутренние взаимосвязи, характеризующие его экономическую природу.
А именно, автор доказывает, что акциз взаимодействует с потребительской стоимостью и ее качеством, т.е. стоимость как свойство блага определяется полезностью подакцизных товаров, вернее, степенью отрицательной полезности. Следует согласиться с выводами автора о том, что целевая функция акциза двойственна: он призван ограничить потребление подакцизного товара и способствовать устранению негативных последствий его потребления.
Также следует отметить, что акцизы используются не только в целях ограничения спроса на определенные товары, но и для финансового обеспечения мер по предотвращению отрицательных последствий от потребления подакцизных товаров. Потребности индивидов и общества объективно обусловливают необходимость производства специфических по своей полезности и ценности товаров, которые к жизненно важным не относятся, но их потребление чревато отрицательными последствиями финансового и социального характера.
Поэтому в практике налогообложения важно реализовать социальную составляющую акциза, поскольку потребность в подакцизных товарах устранить невозможно в силу невозможности прекращения потребления.
Существования и применения акцизов на отдельные виды товаров (продукции), кроме их использования в качестве дополнительного доходного источника бюджета, связана также с потребностью государственного регулирования отдельных экономических и социальных процессов [15, стр.21].
Таким образом, можно сказать, что акцизы всегда имели большую долю в совокупных налоговых поступлениях на протяжении всего периода существования. Акцизы являются не только важнейшей строкой доходов в бюджете государства, но и эффективным способом воздействовать на цену определенных видов товаров. Изменяя акцизы, государство может воздействовать на уровень потребления социально вредных товаров или ограничивать импорт определенного товара.
Также необходимо отметить, что законодательное изменение механизма налогообложения посредством изменения налоговых ставок акцизов, форм и методов его администрирования, внесения изменений в бюджетное законодательство в части исполнения акцизных доходов в качестве финансовых источников для обеспечения комплексных целевых программ, способствующих сокращению отрицательных последствий употребления подакцизных товаров
Преимущества и недостатки косвенного налогообложения.
Преимущества:
a) Регулярность и быстрота поступления.
b) Налоговый аппарат не потребует расширения для контроля поступлений налогов.
c) Благодаря росту и благосостояния населения косвенные налоги способны увеличивать государственные доходы, и они являются более выгодными для стран с развитой экономикой.
d) Косвенные налоги удобны для конечного потребителя тем, что они способны определяться именно размером потребления. У них отсутствует принудительный характер, а также потеря времени при внесении. Косвенные налоги не требуют накопления определенных денежных средств.
e) скрытый характер, люди могут даже и не подозревать, что уплачивают налог. Благодаря тому, что есть косвенные налоги, можно поддерживать на рациональном экономическом уровне стоимость товаров с низкой (или очень низкой) себестоимостью.
Недостатки:
f) Осуществляются косвенные налоги по принципу самообложения, за счет чего плательщик должен самостоятельно регулировать индивидуальную налогоспособность. Могут усиливать неравномерный характер в распределении налогового бремени. Такие налоги делятся на отдельных лиц непропорционально их доходу или капиталу. Для малообеспеченных слоев населения косвенные налоги становятся обременительными.
g) Они имеют преимущественно фискальную направленность.
h) Ограничивают размер прибыли, поскольку не всегда есть возможность повысить цену пропорционально величине косвенного налога, особенно в том случае, когда ставки налогов повышаются.
Косвенные налоги выражают фискальные интересы государства. Разумное их применение может позитивно воздействовать на процесс ценообразования и влиять на структуру потребления [11].
Таким образом, косвенные налоги имеют огромное значение для налоговой системы Республики Казахстан, выражают фискальные интересы государства, через функции воздействует на производство и процессы ценообразования.
1.2 Зарубежная практика применения косвенных налогов
На современном этапе развития сформированы две группы ведущих стран мира в зависимости от отношения к косвенным налогам.
Одну группу составляют страны Европейского Союза (ЕС), состоящие из 28 стран: Австрия, Бельгия, Болгария, Великобритания, Венгрия, Германия, Греция, Дания, Ирландия, Испания, Италия, Кипр, Латвия, Литва, Люксембург, Мальта, Нидерланды, Польша, Португалия, Румыния, Словакия, Словения, Финляндия, Франция, Хорватия, Чехия, Швеция и Эстония.
Официальной целью создания ЕС было объявлено достижение всестороннего развития экономической деятельности в масштабах всего сообщества, постепенного и равномерного развития, возрастающей стабильности, скорейшего повышения уровня жизни и более тесных связей между государствами, которые оно объединяет [16].
Наиболее распространенным косвенным налогом, применяемым, в частности, в рамках всего Европейского Союза, не входящих в него европейских (например, в России, Болгарии) и ряде азиатских стран (например, в Японии) является налог на добавленную стоимость (НДС).
При этом для каждой операции НДС исчисляется по ставке, применимой к данной операции, и подлежит взносу в бюджет в виде разницы между исчисленным НДС и НДС, уплаченным со стоимости различных элементов понесенных затрат.
Из 28 стран ЕС 19 отдали предпочтение НДС. Базовый уровень НДС определен в пределах 14-20%, льготные ставки, предусмотренные для обложения продуктов питания, медикаментов, книг составляют 4 - 9%, повышенные ставки обложения предусматриваются для топлива, табака, алкоголя.
В мае 1989 года Комитет Евросоюза в ответ на острую критику рекомендовала единую ставку 15%, предоставив странам ЕС самим установить график ее введения и сохранять нулевые ставки в форме постоянно действующего исключения, но эта мера вызвала противодействие, прежде всего, тех стран, где стандартные ставки были ниже предложенной
Основными задачами гармонизации косвенных налогов в ЕС стали: устранение фискальных границ внутри сообщества и сближение ставок НДС. До 1997 г. предполагалась отмена НДС при экспорте-импорте внутри ЕС. Для преодоления заинтересованности стран ЕС в поступлениях от НДС в свой национальный бюджет основной акцент должен быть сделан на ликвидации диспропорций в налоговых ставках и введении клиринга по НДС. [17, с.24]
В Великобритании косвенные налоги обеспечивают 45,9% налоговых поступлений бюджета. Главное место среди косвенных налогов занимает налог на добавленную стоимость, который был введен с 01.01.1973 года. Он занимает с точки зрения доходов второе место после подоходного налога и формирует примерно 17 % бюджета страны [18, стр.61].
За криминальные, преступные действия по НДС законом Англии предусмотрено тюремное заключение сроком до 7 лет.
Стандартная ставка в Великобритании 17,5%. Но при этом налогообложению не подлежат:
- продовольственные товары;
- книги;
- лекарства;
- импортные и экспортные товары;
- топливо, энергия для домашнего пользования;
- оплата за воду и канализацию;
- строительство жилых домов;
- транспортные услуги;
- детская одежда;
- почтовые и финансовые услуги;
- страхование;
- ритуальные услуги.
При рассмотрении действия косвенных налогов в Великобритании, в частности НДС, можно увидеть некоторые позиции аналогичные позициям Республики Казахстан, а именно:
- применение нулевой ставки и возмещение из бюджета НДС;
- наличие льгот по НДС не предусматривает возмещения;
- бартерные операции являются объектом обложения косвенными налогами.
Среди косвенных налогов Великобритании второе место занимают акцизы. Подакцизными товарами являются алкогольные напитки, горючее, табачные изделия, транспортные средства. Акциз на спиртные напитки и горючее взимается в твердых суммах с единицы товара (с литра). На табачные изделия акциз устанавливается в виде процентной скидки к цене товара. Ставка акцизных сборов колеблется обычно от 10% до 30%.
К косвенным налогам в Великобритании относятся таможенные сборы, гербовый сбор, налог с игорного бизнеса, сборы с бегов (конные скачки, собачьи бега) [18, стр.64].
В 80-е годы НДС начинают включать в свои налоговые системы государства Азии, Америки и Африки.
Налоговая система США действует на основе нового закона о налоговой реформе, принятого в сентябре 1986 года, ставшего крупнейшим налоговым мероприятием за весь послевоенный период. Основными целями формирования явились упрощение системы федерального налогообложения, стимулирование темпов экономического роста в стране за счет достижения справедливого налогообложения [19, стр.54].
Опыт США показывает, что отклонение ставок на 5 пунктов не оказывает существенного влияния на конкуренцию между соседними странами. В условиях ЕС для свободного действия рыночных сил ограничить разрыв в пределах 2,5 пункта. Например, если средняя ставка составляет 16,5% в странах - участницах одновременно может действовать до пяти различных налоговых ставок.
К косвенным налогам в США относят:
- акцизы и таможенные пошлины;
- федеральные взносы частных предпринимателей на социальное страхование;
- сборы с транспортных средств и др.
Федеральный налог на социальное страхование является вторым по значимости федеральным налогом. Данный налог удерживается с заработной платы в равных долях и с наемных работников, и с предпринимателей. Предприниматель выплачивает за каждого своего работника сумму, равную размеру налога, взимаемого с данного работника. Ставка налога составляет 7,9%. Собранные суммы направляются на выплаты пенсионерам, инвалидам, семьям, потерявшим кормильца, и по закону не могут быть использованы не по назначению. Взносы на социальное страхование для американцев является залогом их обеспеченной старости.
В США акцизами облагаются сигареты, бензин, в некоторых штатах автомобили, нефть, природный газ, уголь, лесопродукты. акцизные сборы составляют 3% налоговых поступлений, в таких штатах, как Аляска, Техас, Оклахома, Луизиана - 18-25%. Удельный вес акцизов в структуре налоговых поступлений составляет 9,9%. В большинстве штатов налогом с продаж не облагаются продукты питания и медикаменты.
В начале 90-х годов НДС начал применяться в восточноевропейских странах, включая государства СНГ.
В Польше с января 1993 года налог с оборота был заменен налогом на добавленную стоимость. Ставка НДС на все виды товаров и услуг по решению Министерства Финансов Польши была установлена в размере 7% сроком на три года. В дальнейшем планировалось увеличить ставку налога до 27%. Однако по истечении трех лет ставка НДС на некоторые товары и услуги повысилась только до 22% [20, стр.70].
Сейчас в Польше существует две ставки 7% и 22%. Ставка налога 7% применяется к продовольственным товарам, обуви, одежде, оплате за проезд в городском транспорте, лекарствам, квартплате, электроэнергии, газу и т.д. Ставка 22% применяется к промышленным товарам.
В большинстве магазинов Польши при выдаче чеков указывается ставка налога на добавленную стоимость, а в гипермаркетах кассовые аппараты выдают чек с выделением суммы налога в соответствии со ставкой 7 или 22%.
Нулевая ставка применяется к товарам сельскохозяйственного назначения и к экспортируемым товарам. Исключение составляют сельскохозяйственные продукты, не подвергавшиеся переработке, изделия ремесленного производства, банковские, страховые и почтовые услуги, теле- и радиовещание, городской общественный транспорт, такси, образование, здравоохранение и социальное обеспечение, водоснабжение, услуги в сфере НИОКР, а также услуги, связанные с культурой, спортом и рекреацией.
Для Бельгии также характерна высокая роль косвенного налогообложения Стандартная ставка НДС составляет 21%, существуют и пониженные ставки: -- 12% -- при строительстве жилых домов; -- 7% -- на сельскохозяйственное сырье, медикаменты, книги, газеты, коммунальные услуги, услуги пассажирского транспорта, гостиничный бизнес. От обложения НДС в Бельгии освобождаются банки, страховые компании, услуги юристов, учителей, врачей и больниц, а также международные перевозки, поставки самолетов и судов. Акцизы в Бельгии взимаются с нефтепродуктов, электроэнергии, табачных изделий, крепких спиртных напитков, вина, пива, безалкогольных напитков, кофе, а также с наружной рекламы и игорного бизнеса[20, стр.75].
НДС был введен в Чехии в январе 1993 г. Первоначально применялись три налоговых ставки: 23%, 5% и 0%. Стандартная ставка была впоследствии снижена до 22%, и в настоящее время действуют три ставки: стандартная ставка в 22% и две пониженные ставки (5% и нулевая). В Чехии также действует ряд ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
Похожие работы
Дисциплины
- Информатика
- Банковское дело
- Оценка бизнеса
- Бухгалтерское дело
- Валеология
- География
- Геология, Геофизика, Геодезия
- Религия
- Общая история
- Журналистика
- Таможенное дело
- История Казахстана
- Финансы
- Законодательство и Право, Криминалистика
- Маркетинг
- Культурология
- Медицина
- Менеджмент
- Нефть, Газ
- Искуство, музыка
- Педагогика
- Психология
- Страхование
- Налоги
- Политология
- Сертификация, стандартизация
- Социология, Демография
- Статистика
- Туризм
- Физика
- Философия
- Химия
- Делопроизводсто
- Экология, Охрана природы, Природопользование
- Экономика
- Литература
- Биология
- Мясо, молочно, вино-водочные продукты
- Земельный кадастр, Недвижимость
- Математика, Геометрия
- Государственное управление
- Архивное дело
- Полиграфия
- Горное дело
- Языковедение, Филология
- Исторические личности
- Автоматизация, Техника
- Экономическая география
- Международные отношения
- ОБЖ (Основы безопасности жизнедеятельности), Защита труда
Реферат
Курсовая работа
Дипломная работа
Материал
Диссертация
Практика
-
-
-
1‑10 стр.
11‑20 стр.
21‑30 стр.
31‑60 стр.
61+ стр.
Основное
Кол‑во стр.
Доп.
Поиск
Ничего не найдено :(
Недавно просмотренные работы
Просмотренные работы не найдены
Заказ
Антиплагиат
Просмотренные работы
ru
ru/