Корпоративный подоходный налог в Казахстане
ВВЕДЕНИЕ 3
ГЛАВА 1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 6
1.1. Природа и сущность корпоративного подоходного налогообложения 6
1.2. Эволюция налогообложения доходов юридических лиц 15
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГА В РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН 25
2.1. Порядок исчисления и взимания корпоративного подоходного налога 25
2.2. Роль корпоративного подоходного налога в экономике Республики Казахстан 35
2.3. Контроль за правильностью исчисления и взимания корпоративного подоходного налога 45
ГЛАВА 3. ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН 53
3.1 Зарубежный опыт в области подоходного налогообложения корпораций и перспективы его применения в Республике Казахстан 53
3.2 Пути совершенствования корпоративного подоходного налогообложения в Республике Казахстан 63
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 73
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 80
ПРИЛОЖЕНИЯ . 83
ГЛАВА 1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 6
1.1. Природа и сущность корпоративного подоходного налогообложения 6
1.2. Эволюция налогообложения доходов юридических лиц 15
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГА В РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН 25
2.1. Порядок исчисления и взимания корпоративного подоходного налога 25
2.2. Роль корпоративного подоходного налога в экономике Республики Казахстан 35
2.3. Контроль за правильностью исчисления и взимания корпоративного подоходного налога 45
ГЛАВА 3. ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН 53
3.1 Зарубежный опыт в области подоходного налогообложения корпораций и перспективы его применения в Республике Казахстан 53
3.2 Пути совершенствования корпоративного подоходного налогообложения в Республике Казахстан 63
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 73
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 80
ПРИЛОЖЕНИЯ . 83
Макроэкономическая ситуация в экономике нашей республике за период приобретения независимости и осуществления экономических реформ оставалась достаточно сложной на протяжении многих лет. Наблюдалось ухудшение почти всех показателей, определяющих ход экономических реформ, падение объема производства, финансовой разбалансированности, высокого дефицита бюджета, снижения инвестиционной активности.
В связи с этим проблема стабилизации производства, его ускоренное развитие в настоящее время архиважны и должны стоять на переднем плане всей экономической политики государства и, в первую очередь, в налоговом законодательстве.
В современный период налоги выполняют не только традиционную фискальную функцию, но и являясь гибким инструментом социальной и экономической политики государства, играют регулирующую роль в сфере экономики, включая область международных экономических отношений.
Налоги приобретают новое качество, выступая в качестве одного из рычагов регулирования экономической активности, воздействия на процессы воспроизводства.
Корпоративный подоходный налог является самым распространенным видом налога. Практически он касается всех юридических лиц, за исключением тех, на которые распространяются определенные льготы.
Корпоративный подоходный налог не только самый распространенный, но и самый значительный вид налогообложения -ставки корпоративного подоходного налога по сравнению с другими видами налогов являются самыми высокими. Поэтому уплата подоходного является самой болезненной для налогоплательщика с точки зрения его моральных интересов. В связи со становлением рыночной экономики в Казахстане все более важное значение приобретает формирование рациональной системы
В связи с этим проблема стабилизации производства, его ускоренное развитие в настоящее время архиважны и должны стоять на переднем плане всей экономической политики государства и, в первую очередь, в налоговом законодательстве.
В современный период налоги выполняют не только традиционную фискальную функцию, но и являясь гибким инструментом социальной и экономической политики государства, играют регулирующую роль в сфере экономики, включая область международных экономических отношений.
Налоги приобретают новое качество, выступая в качестве одного из рычагов регулирования экономической активности, воздействия на процессы воспроизводства.
Корпоративный подоходный налог является самым распространенным видом налога. Практически он касается всех юридических лиц, за исключением тех, на которые распространяются определенные льготы.
Корпоративный подоходный налог не только самый распространенный, но и самый значительный вид налогообложения -ставки корпоративного подоходного налога по сравнению с другими видами налогов являются самыми высокими. Поэтому уплата подоходного является самой болезненной для налогоплательщика с точки зрения его моральных интересов. В связи со становлением рыночной экономики в Казахстане все более важное значение приобретает формирование рациональной системы
1. Налоговый кодекс Республики Казахстан от 1 января 2004г.
2. Закон РК «О налоговой системе в РК» от 24 декабря 1991 г.
3. Указ Президента РК, имеющий силу Закона «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 24 апреля 1995 г. с изменениями и дополнениями на 1 января 2005 г.
4. Кодекс РК «Об административных правонарушениях» от 1 января 2006 г.
5. Алипов А. Проблемы налогообложения малого и среднего бизнеса в РК.: Москва-2005.
6. Аттапханов К.А. Фискальная система государства: роль и вопросы совершенствования. Алматы - 2004.
7. Борангазиева А.К. Влияние налогов на сельскохозяйственное производство Автореферат дис... на со-ис. учен. степени к.э.н. : Алматы, 2004. Дунаев В.М., Мусин С.М., Оспанов М.Т.
8. Налоговый терминологический русско-казахский словарь-справочник. - Алматы, 1997.
9. Идрисова К.К. Налоговое регулирование предпринимательской
деятельности в сфере малого и среднего бизнеса. - Алматы,
КаржиКаражат, 2004. Ю.Ильясов К.К. и др. Налоги и налогообложение: Учеб. Пособие ;
Министерство образования РК. - Алматы: Республиканский
издательский комитет, 1995.
11.Карагусова Г. Налоги: сущность и практика использования. -Алматы: КаржиКаражат, 1994.
12.Марьяхин Г.А. Налоговая система СССР. Москва, Госфиниздат, 1952. 13.Оспанов М.Т. Налоговая реформа и гармонизация налоговых
отношений. - Алматы: 2003.
14.Худяков А.И. Налоговая система Казахстана. - Алматы : Баспа, 1997. Кн.1: Подоходный налог.
15.Черник Д.Г. и др. Основы налоговой системы Учеб. Пособие. - Москва: Финансы, 2003.
16.Экономическая история Казахстана. Коллектив авторов. КазГАУ.
Алматы, Экономика, 2006.
17.Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение : Учебник . - Москва :
Инфра, 2004.
18.Абдракимова Ж. Корпоративный подоходный налог. // Каржы -Каражат. - 2006. - №3. - С.74-77.
19.Алипов А. Воздействие налогообложения на развитие малого и среднего бизнеса. //Азия ЭЖ. - 1997. - март(№13). - С. 11.
20.Байкенова Ж. Научно - техническая сфера : льготы - стимул для развития. // Финансы Казахстана. - 1996. - №4. - С. 47-53.
21. Выступления на 1-й Республиканской конференции по разработке проекта Налогового кодекса РК. // Вестник Министерства Гос. Доходов РК. - 2005. - февраль(№2). - С. 27-32.
22.Егармин И. Льготное налогообложение как инструмент стимулирования производства и регулирования развития социальной сферы. // Финансы Казахстана. - 2004, №3. - С. 29-32.
23.Ермекбаева Б.Ж. К вопросу совершенствования налоговой системы РК. // Вестник КазГАУ : Финансы и экономические реформы. -1997. №1-2.-С 56
24.Идрисова Э.К. Налоговое регулирование в РК. // Казахстан на современном этапе экономической реформы : Сборник научных трудов, посвященный 150 - летию Абая Кунанбаева. - Алматы : КазГАУ, 1996.-4.1 -С.85-86.
25.Идрисова Э.К. Некоторые вопросы совершенствования налоговой
политики и механизма исчисления налогов. // Вестник КазГАУ :
Финансы и экономические реформы. - 1997. -№1-2. -С. 52-53.
26-Кусаинов К.К. Механизмы налогового администрирования. // каржы-Каражат. - 2006. №3. - С.78-80.
27.0спанов М. Методологические и концептуальные основы Кодекса РК
о налогах и других обязательных платежах в бюджет (НК). //
Информбюллетень Министерства финансов РК. - 1995. - №2. - С. 11-
48.
28.0спанов М. Продолжить либерализацию и оптимизацию налоговой
системы Казахстана. // Вестник по налогам и инвестициям. - 2003. -
№11-12.-С. 5-8.
29.0спанов М. Стратегия налоговой реформы в Казахстане. // Бухгалтер
и предприниматель в Казахстане. - 1993. - №2. -С. 13-15.
3О.Сейдахметова Ф.Г. Доходы и расходы в налоговой системе
Казахстана. // Библиотека бухгалтера и предпринимателя. - 2006. -
№10 (135) октябрь.
2. Закон РК «О налоговой системе в РК» от 24 декабря 1991 г.
3. Указ Президента РК, имеющий силу Закона «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 24 апреля 1995 г. с изменениями и дополнениями на 1 января 2005 г.
4. Кодекс РК «Об административных правонарушениях» от 1 января 2006 г.
5. Алипов А. Проблемы налогообложения малого и среднего бизнеса в РК.: Москва-2005.
6. Аттапханов К.А. Фискальная система государства: роль и вопросы совершенствования. Алматы - 2004.
7. Борангазиева А.К. Влияние налогов на сельскохозяйственное производство Автореферат дис... на со-ис. учен. степени к.э.н. : Алматы, 2004. Дунаев В.М., Мусин С.М., Оспанов М.Т.
8. Налоговый терминологический русско-казахский словарь-справочник. - Алматы, 1997.
9. Идрисова К.К. Налоговое регулирование предпринимательской
деятельности в сфере малого и среднего бизнеса. - Алматы,
КаржиКаражат, 2004. Ю.Ильясов К.К. и др. Налоги и налогообложение: Учеб. Пособие ;
Министерство образования РК. - Алматы: Республиканский
издательский комитет, 1995.
11.Карагусова Г. Налоги: сущность и практика использования. -Алматы: КаржиКаражат, 1994.
12.Марьяхин Г.А. Налоговая система СССР. Москва, Госфиниздат, 1952. 13.Оспанов М.Т. Налоговая реформа и гармонизация налоговых
отношений. - Алматы: 2003.
14.Худяков А.И. Налоговая система Казахстана. - Алматы : Баспа, 1997. Кн.1: Подоходный налог.
15.Черник Д.Г. и др. Основы налоговой системы Учеб. Пособие. - Москва: Финансы, 2003.
16.Экономическая история Казахстана. Коллектив авторов. КазГАУ.
Алматы, Экономика, 2006.
17.Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение : Учебник . - Москва :
Инфра, 2004.
18.Абдракимова Ж. Корпоративный подоходный налог. // Каржы -Каражат. - 2006. - №3. - С.74-77.
19.Алипов А. Воздействие налогообложения на развитие малого и среднего бизнеса. //Азия ЭЖ. - 1997. - март(№13). - С. 11.
20.Байкенова Ж. Научно - техническая сфера : льготы - стимул для развития. // Финансы Казахстана. - 1996. - №4. - С. 47-53.
21. Выступления на 1-й Республиканской конференции по разработке проекта Налогового кодекса РК. // Вестник Министерства Гос. Доходов РК. - 2005. - февраль(№2). - С. 27-32.
22.Егармин И. Льготное налогообложение как инструмент стимулирования производства и регулирования развития социальной сферы. // Финансы Казахстана. - 2004, №3. - С. 29-32.
23.Ермекбаева Б.Ж. К вопросу совершенствования налоговой системы РК. // Вестник КазГАУ : Финансы и экономические реформы. -1997. №1-2.-С 56
24.Идрисова Э.К. Налоговое регулирование в РК. // Казахстан на современном этапе экономической реформы : Сборник научных трудов, посвященный 150 - летию Абая Кунанбаева. - Алматы : КазГАУ, 1996.-4.1 -С.85-86.
25.Идрисова Э.К. Некоторые вопросы совершенствования налоговой
политики и механизма исчисления налогов. // Вестник КазГАУ :
Финансы и экономические реформы. - 1997. -№1-2. -С. 52-53.
26-Кусаинов К.К. Механизмы налогового администрирования. // каржы-Каражат. - 2006. №3. - С.78-80.
27.0спанов М. Методологические и концептуальные основы Кодекса РК
о налогах и других обязательных платежах в бюджет (НК). //
Информбюллетень Министерства финансов РК. - 1995. - №2. - С. 11-
48.
28.0спанов М. Продолжить либерализацию и оптимизацию налоговой
системы Казахстана. // Вестник по налогам и инвестициям. - 2003. -
№11-12.-С. 5-8.
29.0спанов М. Стратегия налоговой реформы в Казахстане. // Бухгалтер
и предприниматель в Казахстане. - 1993. - №2. -С. 13-15.
3О.Сейдахметова Ф.Г. Доходы и расходы в налоговой системе
Казахстана. // Библиотека бухгалтера и предпринимателя. - 2006. -
№10 (135) октябрь.
Дисциплина: Налоги
Тип работы: Дипломная работа
Бесплатно: Антиплагиат
Объем: 80 страниц
В избранное:
Тип работы: Дипломная работа
Бесплатно: Антиплагиат
Объем: 80 страниц
В избранное:
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ 3
ГЛАВА 1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 6
1.1. Природа и сущность корпоративного подоходного налогообложения 6
1.2. Эволюция налогообложения доходов юридических лиц 15
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГА В
РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН 25
2.1. Порядок исчисления и взимания корпоративного подоходного налога
25
2.2. Роль корпоративного подоходного налога в экономике Республики
Казахстан 35
2.3. Контроль за правильностью исчисления и взимания корпоративного
подоходного налога 45
ГЛАВА 3. ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН 53
3.1 Зарубежный опыт в области подоходного налогообложения корпораций и
перспективы его применения в Республике Казахстан 53
3.2 Пути совершенствования корпоративного подоходного налогообложения в
Республике Казахстан 63
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 73
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 80
ПРИЛОЖЕНИЯ . 83
ВВЕДЕНИЕ
Макроэкономическая ситуация в экономике нашей республике за
период приобретения независимости и осуществления экономических реформ
оставалась достаточно сложной на протяжении многих лет. Наблюдалось
ухудшение почти всех показателей, определяющих ход экономических реформ,
падение объема производства, финансовой разбалансированности, высокого
дефицита бюджета, снижения инвестиционной активности.
В связи с этим проблема стабилизации производства, его ускоренное
развитие в настоящее время архиважны и должны стоять на переднем плане всей
экономической политики государства и, в первую очередь, в налоговом
законодательстве.
В современный период налоги выполняют не только традиционную
фискальную функцию, но и являясь гибким инструментом социальной и
экономической политики государства, играют регулирующую роль в сфере
экономики, включая область международных экономических отношений.
Налоги приобретают новое качество, выступая в качестве одного из
рычагов регулирования экономической активности, воздействия на процессы
воспроизводства.
Корпоративный подоходный налог является самым распространенным
видом налога. Практически он касается всех юридических лиц, за исключением
тех, на которые распространяются определенные льготы.
Корпоративный подоходный налог не только самый
распространенный, но и самый значительный вид налогообложения -ставки
корпоративного подоходного налога по сравнению с другими видами налогов
являются самыми высокими. Поэтому уплата подоходного является самой
болезненной для налогоплательщика с точки зрения его моральных интересов. В
связи со становлением рыночной экономики в Казахстане все более важное
значение приобретает формирование рациональной системы корпоративного
подоходного налогообложения, не оказывающей угнетающего воздействия на
предпринимательскую деятельность.
Поэтому серьезной проблемой в организации экономических
взаимоотношений между бюджетом и хозяйствующими субъектами становится
оптимизация корпоративного подоходного налогообложения предприятий,
позволяющая успешно сочетать фискальную и регулирующую функции налогов.
Преимущественно фискальная направленность корпоративного подоходного
налогообложения, отсутствие действенных инструментов стимулирования деловой
активности является одним из факторов, тормозящих развитие производственной
и предпринимательской деятельности, что оказывает негативное воздействие на
экономику страны.
В связи с этим представляется актуальным рассмотрение проблемы
корпоративного подоходного налогообложения, исследование зарубежного опыта
в этой области и применения его к нашим условиям, а также выработка
обоснованных рекомендаций относительно становления эффективной системы
корпоративного подоходного налогообложения, которая будет оказывать только
положительное влияние.
Указанные вопросы легли в основу исследования данной дипломной работы.
В первой главе на основе изучения специальной монографической
литературы, рассматривается корпоративный подоходный налог как один из
основных видов в налогообложении, его роль в налоговой системе Республики
Казахстан, а также как один из инструментов стимулирования деловой
активности в реальном секторе экономики.
Вторая глава посвящена действующей практике, где акцент сделан на
исследование практических аспектов функционирования механизма
корпоративного подоходного налогообложения и место, занимаемое им в системе
других налогов.
В третьей главе рассмотрены проблемные вопросы корпоративно
-подоходного налогообложения, зарубежный опыт на примере промышленно -
развитых стран, адаптирование их положительной практики к нашим условиям, а
также вопросы дальнейшего развития и совершенствования корпоративно -
подоходного режима в отечественной экономике.
В процессе написания дипломной работы были использованы специальная
монографическая литература по вопросам теории и практики налогообложения,
статистические данные, периодическая литература, а также практический
материал.
ГЛАВА 1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
1.1. Природа и сущность корпоративного подоходного налогообложения
Налоги - это предусмотренные законом обязательные платежи, взимаемые в
определенных размерах и в установленные сроки.
Экономическая сущность налогов состоит в том, что они представляют
собой часть производственных отношений по изъятию определенной доли
национального дохода у субъектов хозяйствования, граждан в натуральной или
денежной форме, которые постепенно превратились в обязательные и
постоянные. На протяжении всей истории развития человечества налоговые
формы и методы изменялись, отрабатывались, приспособлялись к потребностям и
запросам государства, расширялись их функции, изменялась роль в социально
-экономических процессах.
Совокупность видов налогов, взимаемых в государстве, форм и методов их
построения, органов налоговой службы образуют налоговую систему
государства.
Одним из важнейших видов налогов является подоходный налог. Подоходный
налог, подобно другим налогам, определяют следующие признаки:
- Подоходный налог - это всегда денежный платеж, т.е. объектом
обложения налога является доход в денежной форме соответственно, и сам
налог уплачивается в денежной форме;
- Подоходный налог - это законно - установленный платеж, предполагает,
что все вопросы, связанные с налогообложением, могут решаться только в
рамках налогового законодательства;
- Подоходный налог - является безэквивалентным платежом, т.е. налог
опосредует одностороннее движение стоимости в денежной форме, не
сопряженное встречным движением стоимости в товарной форме;
- Подоходный налог - это обязательный платеж, т.е. с установлением
налога и при наличии налогооблагаемого дохода, у плательщика порождается
конкретное финансовое обязательство перед государством, в силу которого
этот плательщик обязан отдать государству определенную сумму денег 6.
Характеризуя подоходный налог в системе других налоговых платежей
можно отметить следующее.
Подоходный налог относится к той категории налогов, которые принято
именовать прямыми налогами.
К прямым относятся налоги, которые устанавливаются непосредственно на
доход или имущество (налог на прибыль, на имущество, на землю, подоходный).
Косвенные налоги взимаются опосредованно - через цены товаров, услуг
(НДС, акцизы таможенные пошлины).
Косвенные налоги переносятся на конечного потребителя в зависимости от
степени эластичности спроса на товары и услуги, облагаемые этими налогами.
Чем менее эластичен спрос, тем большая часть налога переключается на
потребителя. Чем меньше эластично предложение, тем меньшая часть налога
переключается на потребителя, а большая уплачивается за счет прибыли. В
долгосрочном плане эластичность предложения растет, и на потребителя
переносится все большая часть косвенных налогов.
В случае высокой эластичности спроса увеличение косвенных налогов
может привести к сокращению потребления, а при высокой эластичности
предложения к сокращению чистой прибыли, что вызовет сокращение капитальных
вложений или перелив капитала в другие сферы деятельности.
Критерием деления налогов на прямые и косвенные - пишет А.И.Кочетков
- является установление окончательного плательщика налога. Если
окончательным плательщиком налога является владелец обложенной
собственности или получатель обложенного дохода, то такой налог является
прямым, окончательным плательщиком косвенного налога является потребитель
товара, на которого налог перекладывается через надбавку 7.
В качестве преимущества прямых налогов, Г.Карагусова отмечает
следующее:
а) прямые налоги дают государству верный и определенный по величине
налог;
б) прямые налоги могут точнее учитывать реальную платежеспособность
налогоплательщика, чем косвенные налоги;
в) при платеже прямых налогов государство непосредственно вступает в
контакт с носителями налога и точно может определить их обязанности;
г) прямые налоги в основном взимаются с дохода самого
налогоплательщика. Косвенные опасны непредсказуемостью своего влияния на
различные сферы экономики.
Прямые налоги, в свою очередь, подразделяются на реальные и личные.
Реальными облагается имущество по внешним признакам, то есть при
налогообложении принимается во внимание объект налога, а не эффективность
его использования (т.е. вещные налоги).
Личные налоги в отличие от реальных позволяют учитывать фактическую
платежеспособность налогоплательщика, т.к. источником уплаты налога
выступает полученный им доход. Таким образом, подоходный налог относится к
личным налогам.
Подоходный налог играет роль в основном общего (при использовании
обезличивающегося) налога. Однако иногда могут устанавливаться и
специальные (имеющие строго определенное назначение) разновидности
подоходного налога.
Подоходный налог может быть индивидуальным (т.е. плательщиками
которого выступают только граждане) и корпоративным (т.е. плательщиками
которого выступают юридические лица).
Корпоративный подоходный налог, являясь экономической категорией,
представляет собой совокупность специфических производственных
отношений по поводу перераспределения национального дохода в пользу
государства и выполняет, прежде всего, фискальную функцию (от лат. Fiscus -
государственная казна). Однако мобилизация части национального дохода
вызывает постоянное соприкосновение государства и участников процесса
производства, что обеспечивает ему реальные возможности влиять на экономику
страны в нужном направлении. В связи с этим можно сказать, что
корпоративный подоходный налог выполняет и регулирующую функцию, в
процессе реализации которой осуществляется стимулирование, ограничение,
санкционирование. Две эти функции выражают сущностную сторону
корпоративного подоходного налога, являясь его объективным свойством (см.
рисунок 1).
Исходя из экономической природы корпоративного подоходного налога
(быть экономическим стимулом воспроизводства и одновременно
способствовать удовлетворению общественно необходимых потребностей)
фискальная и регулирующая функции являются противодействующими.
Посредством фискальной функции корпоративного подоходного налога
удовлетворяются необходимые общенациональные потребности.
Рисунок 1. Раскрытие сущности корпоративного подоходного налога
Посредством регулирующей формируются противовесы излишнему
фискальному гнету, т. е. создаются специальные механизмы,
обеспечивающие баланс корпоративных и общегосударственных
экономических интересов.
Таким образом, обе функции корпоративного подоходного налога позволяют
трансформировать внутренний потенциал налогообложения из абстрактно
воспринимаемой ее способности воздействовать в реальные результаты такого
действия (см. рисунок 2).
Разграничение функций корпоративного подоходного налога носит условный
характер, они взаимосвязаны и осуществляются одновременно. Вместе с тем, в
зависимости от преобладания или нарушения каких-либо принципов
налогообложения может доминировать определенная функция налога.
Основой принципов налогообложения развитых стран являются четыре
принципа налогообложения, приведенные А.Смитом, которые получили название
классических принципов налогообложения. Современная трактовка этих
принципов выглядит следующим образом:
1)принцип справедливости - налоги должны изыматься соразмерно тем
доходам, которые получает плательщик;
2)принцип определенности - размер и срок уплаты налога должны быть
заранее определены;
3)принцип удобства - каждый налог должен взиматься в то время и тем
способом, которые удобны плательщику;
4)принцип экономичности - издержки по взиманию налогов должны быть
минимальны.
Широкой известностью пользуются и предложенные А.Вагнером 9 основных
принципов обложения. Он классифицировал их на 4 группы. Первое место Вагнер
отвел финансовым принципам организации обложения, это:
1. Достаточность обложения - означает, что обложение должно быть
достаточным для покрытия государственных нужд и не должны вызывать
сокращение производства;
2.Эластичность обложения - показывает, что в случае необходимости
государство может повышать или понижать налоговые ставки.
Затем идёт группа народнохозяйственных принципов:
3.Надлежащий выбор источника обложения - определяет объект обложения,
виды налогов, способы взимания, совокупный уровень налогообложения;
4.Правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая бы
считалась с последствиями и условиями их переложения.
Рисунок 2. Реализация на практике внутреннего потенциала корпоративного
подоходного налога посредством функций
К третьей группе правил А.Вагнер относит этические принципы:
5.Всеобщность обложения - предполагает глобальное обложение;
6.Равномерность обложения - означает то же, что и принцип
справедливости А.Смита.
Четвертая состоит из административно-технических правил:
7. Определенность обложения - аналогичен принципу
определенности А.Смита;
8.Удобство уплаты налога - предполагает то же, что и принцип удобства
А.Смита;
9.Максимальное уменьшение издержек взимания - показывает то же, что и
принцип экономичности А.Смита.
Заслуживают внимание позиция профессора В.Твердохлебова по вопросу
основных принципов налогообложения и критический анализ этой позиции,
изложенный профессором А.Соколовым в его труде Теория налогов 12.
В.Твердохлебов выдвигает в качестве основного принципа налогообложения
принцип развития производительных сил. Развитие производительных сил, -
пишет он, - вот тот высший принцип обложения, который должен лечь в основу
всякой податной системы и с точки зрения которого наука имеет право
оценивать эти системы, не вторгаясь в область этики и сохраняя свой
политический нейтралитет 16.
Развитие производительных сил, как известно, выражается, прежде всего,
в росте чистого национального продукта и его увеличение на душу населения.
В связи с этим, по мнению А.Соколова, принцип налогообложения, выдвигаемый
В.Твердохлебовым, необходимо сформулировать так: Налоги должны
содействовать или, по крайней мере не противодействовать абсолютному или
относительному росту чистого национального продукта 13.
А.Тривус, как сторонник кейнсианской концепции, исходит из
доминирующей роли орудия экономической политики государства. Он считает,
что система налогообложения должна быть построена так, чтобы сами
предприниматели были заинтересованы в экономической деятельности и при этом
в желательном для государства направлении. Здесь имеет место следующий
принцип: налоговое давление должно быть распределено между отдельными
отраслями и имеет большое значение для построения эффективной налоговой
системы 15.
Все это свидетельствует о том, что к идее о налоговом воздействии на
процесс экономического развития, экономисты пришли не сразу. Рождению этой
мысли предшествовал длительный период формирования налоговых теорий, её
развитию способствовали коллизии капиталистического производства.
Направления и последствия воздействия корпоративного подоходного
налога обусловлены многочисленными и многоаспектными общественными
отношениями, возникающими в процессе производства,
перераспределения и потребления, поэтому в каждой стране, в каждой
социально - экономической ситуации и конкретном временном периоде имеют
свою специфику.
Государство, варьируя объемом совокупного налогового изъятия доходов
юридических лиц, перераспределяет часть их доходов в общенациональных
интересах за счет изменения налоговых регуляторов - элементов налоговой
системы: объекта, субъекта налога, налоговых ставок, льгот, санкций и т. д.
Объектом подоходного налога с юридических лиц является доход, который
является основой налогообложения (с которой исчисляется налог).
Субъект подоходного налога с юридических лиц
(налогоплательщик) - это юридическое лицо, на которое Законом возложена
обязанность, уплачивать налог.
Налоговая ставка - это величина налога на единицу обложения, она
характеризует норму налогового обложения.
Налоговая льгота - полное или частичное освобождение от подоходного
налога плательщиков в соответствии с законодательством.
Налоговые санкции применяются к налогоплательщикам, нарушающим
налоговое законодательство.
1.2. Эволюция налогообложения доходов юридических лиц
Налоги возникли в Казахстане с появлением в нем
государственности, а именно Тюркского Каганата в IV веке н.э. Налоги носили
чисто натуральный характер.
В связи со спецификой деления территории Казахстана на кочевые и
оседлые районы, налогообложение было раздельным:
- с землевладельцев - ушур;
- с кочевников - зекет.
Кроме того, существовали налоги -повинности-сыбага, согыми т.д. После
монгольского завоевания в XIII веке н.э. появились такие виды налогов, как
к а л а н - налог с крестьян-землевладельцев за обрабатываемые земли и
купчур- налог с крестьян-кочевников.
В то время уровень общественного и культурного развития был
различным. У кочевого населения господствовали полуфеодальные отношения, а
в оседло - земледельческих - феодальные. Положение народа было тяжелым, так
как оно находилось под двойным гнетом. Население платило налоги хану и
местным феодалам. Первоначально доходы, поступившие от скотоводов и
землевладельцев, шли в ханскую казну. Впоследствии ханы стали широко
жаловать местных правителей и к т о и (право собирать налоги), дававшей
право феодалам беспредельно угнетать и обирать народ.
При образовании в XV веке н.э. Казахского Ханства были введены такие
налоги, как мардикар - налог, связанный с работами по устройству и
поддержанию в порядке оросительной сети; тагар -продовольственный налог
для войск в виде хлеба и фуража для верховых и войлочных животных.
В XVIII веке н.э. Казахстан входит в Российскую империю на условиях
протектората. В 1822 г. был разработан Устав о сибирских киргизах,
который регулировал систему управления на территории нашей республики.
Согласно этому Уставу казахское население платило налог (ясак) - одну
голову с сотни голов скота, а также Кибиточную подать -определенную сумму
с любого вида казахского жилища. Это было первое проявление своеобразных
форм подоходного налога.
В период становления и трансформации Советской
государственности в Казахстане налогообложение носило ярко - выраженный
классовый характер, и было направлено против так называемых
капиталистических элементов. Основным налогом был продналог, собираемый в
натуральной форме. Существовали также подворно - имущественный и
общегражданские налоги.
Введение НЭПа в Казахстане сопровождалось изменениями в
налогообложении. Продналог не оправдал себя, и надо было переходить к
другим формам налогообложения. С 1923 г. налог исчислялся исходя из
количества пашни, наличия скота, количества едоков в семье.
Предусматривалась натурально - денежная форма налога, при этом поступления
от налога увеличиваются вдвое.
К 1924 г. продналог, подворно - имущественный и общегражданский были
объединены в единый сельскохозяйственный налог, взимаемый в денежной форме.
Он тоже имел ярко выраженный классовый характер и был направлен на
ограничение эксплуататорских тенденций, на ограничение кулачья как
класса.
В 1927 г. был введен особый целевой налог на зажиточную верхушку аула.
В 1928 г. налоговый пресс на казахскую общину усиливается и вписывается в
политику дальнейшего экономического наступления на крепкие хозяйства.
Предусматривалось повышение ставок обложения с наиболее зажиточных
хозяйств. В итоге налогообложение способствовало отчуждению производителей
от средств производства, так как весь валовой доход хозяйства уходил на
уплату единого сельскохозяйственного налога и на уплату особой к нему
надбавки. И если хозяйство не выполняло своих обязательств, его имущество
обращалось на покрытие налога, а хозяйство ликвидировалось. В этих
условиях крепкие хозяйства не могли вести не только расширенного, но и
простого воспроизводства и прекращали свое существование.
Например, был введен подоходно - поимущественный налог. Им облагались
как физические, так и юридические лица: АО, товарищества и т.д. Данный
налог представлял, прежде всего налог на капитал. Государственные
пребдприятия были освобождены от этого налога. Налог прогрессивно возрастал
по мере увеличения размера имущества. В результате всякое слияние
капиталов, создание товариществ, АО вело к удвоению и утроению обложения.
Дважды, по сути дела, облагались и доходы участников АО сначала как
совокупный доход АО, а затем как выплаченные дивиденды.
Подобный налоговый гнет толкал частные предприятия на путь быстрой
наживы, спекуляции, препятствовал рациональной концентрации и
накопления капитала даже на самом примитивном уровне.
Казахстанская корпоративная система с ее специфическим способом
производства вошла в противоречие не столько с логикой развития
производительных сил, или с какими то другими объективными предпосылками,
сколько с государственным курсом на всемерное обобществление средств
производства. Казахская корпоративная община не вписывалась в интенсивно
формировавшуюся командно - административную систему и поэтому была обречена
на полное блокирование через налогообложение, в результате чего произошло
огосударствление собственности.
В дальнейшем финансовая система Советского Казахстана эволюционировала
в направлении, противоположному процессу общемирового развития. От налогов
она перешла к административным методам изъятия прибыли предприятий и
перераспределения финансовых ресурсов через бюджет страны. Полная,
централизация денежных средств и отсутствие, какой - либо самостоятельности
предприятий в решении финансовых вопросов лишало хозяйственных
руководителей всякой инициативы и постепенно подводило страну к финансовому
кризису. Кризис разразился на рубеже 80-90-х годов.
До 90-х годов наша республика не имела своих законодательных актов по
вопросам налогообложения и в целом налоговая политика формировалась за ее
пределами. Такая ситуация для самостоятельного независимого государства,
конечно, была неприемлема. Кроме того, переход к рыночной экономике
требовал и соответствующей налоговой системы. Эти два обстоятельства и
определили необходимость разработки и принятия республиканского пакета
законов по налогам. Он включал в себя 14 Законов, которые были приняты
седьмой сессией Верховного Совета РК.
Не имея собственного опыта в создании законодательных актов и ввиду
недостаточности исследований в области зарубежного опыта налогообложения,
Казахстан в основном использовал в своей налоговой политике опыт соседних
государств, и прежде всего Российской Федерации. Практически Закон О
налоговой системе в РК, принятый 24 декабря 1991 года, являлся
скопированным вариантом законодательства России. Между тем само
государственное устройство в наших странах предполагало определенную
разницу в основах построения налоговых систем. В результате слепого
копирования чужого опыта в Казахстане была построена трехзвенная налоговая
система, присущая федеративному устройству государства. Она включала в себя
три группы налогов: 16 общегосударственных, 10 общеобязательных местных
налогов и сборов и 17 местных налогов. Причем по каждому налогу
предусматривались многочисленные налоговые льготы и скидки разового и
постоянного характера 14. (Например, только по одному налогу на прибыль
насчитывалось более 30 льгот).
Первым законом Республики Казахстан, который посвящен подоходному
налогу, был Закон Казахской ССР от 14 февраля 1991 г. О налогах с
предприятий, объединений и организаций. Согласно этому закону в качестве
объекта обложения выступала прибыль. Причем были задействованы
дифференцированные ставки.
Большое количество налогов (43 вида), нестабильность
законодательства, наличие множества платежей, расчетной базой, для которых
являлась себестоимость, применение большого количества льгот сделало
налоговую систему практически неуправляемой и совершенно неэффективной.
Работа над совершенствованием налоговой системы Казахстана началась уже в
1992г.
В комитете по финансам и бюджету Верхового Совета РК была разработана
и предложена концепция налоговой реформы, в которой выделялись следующие
два этапа проведения налоговой реформы в РК:
I этап (1994-1995гг.) - разработка и введение в действие базиса новой
налоговой системы - Налогового Кодекса;
II этап (1996-2003гг.) - завершение создания налоговой системы,
отвечающей требованиям рыночной экономики 20.
Особое место в развитии подоходного налогообложения занимает 1994 г.
именно в этом году были сделаны первые конкретные шаги на пути
реформирования этого налога. 12 февраля 1994 г. был принят Указ Президента
Республики Казахстан, имеющий силу Закона О налоге на прибыль и доходы
юридических лиц. С принятием указанного законодательного акта произошли
радикальные изменения в механизме исчисления подоходного налога с
юридических лиц. В частности была отменена дифференциация ставок и
утверждены две ставки: 30% для всех юридических лиц и 45% для банков и
страховых компаний;
впервые в числе налогоплательщиков стали относиться бюджетные организации в
части доходов, полученных от предпринимательской деятельности; были
упорядочены льготы и т. д.
Необходимо отметить, что наряду со многими льготами были упразднены и
льготы, регулировавшие развитие кооперативов, малых предприятий, фермерских
и крестьянских хозяйств. Например, до 1994г. законодательство
предусматривало освобождение от подоходного налога прибыль предприятий,
полученную за счет превышения против соответствующего периода прошлого года
физических объемов производства в приоритетных отраслях, а также
освобождение от уплаты налога на прибыль малых предприятий на первые два
года работы.
Упразднение льгот, направленных на стимулирование
производственной деятельности и развитие малого
предпринимательства, имело лишь негативные последствия. В результате отмены
резко сократилась численность работающих в производственной сфере
кооперативов, ТОО и малых предприятий. Произошел отток основной части
субъектов предпринимательства из производственной сферы в сферу
торгово-посреднической, коммерческой деятельности. Ужесточение налогового
пресса привело к ситуации, когда заниматься любой производственной
деятельностью стало невыгодно. Чрезмерная популярность коммерческой и
торгово-посреднической деятельности объясняется тем, что на данный момент
она является наиболее прибыльной. И это происходит в соответствии с
объективными рыночными законами. Дело в том, что раньше посредническую
деятельность между производителями и потребителями осуществляло
государство. С недавнего времени оно', отказалось от этого, и появившийся
вакуум стали заполнять частные структуры.
Вместо отмены налоговых льгот, действовавших в сфере производства и
малого бизнеса до 1994г., необходимо было просто заложить в налоговое
законодательство механизм защиты бюджета, т.е. оградить государственный
бюджет от возможных потерь.
Переход к применению общепринятого в мировой практике налогообложения
принципа справедливости и равенства был несколько преждевременным и
однобоким. Принцип равенства предполагает применение равных правил
налогообложения к налогоплательщикам, находящимся примерно в одинаковых
условиях развития. Поэтому, применение принципа равенства при
построении системы налогообложения предпринимателей, находящихся в
совершенно разных экономических условиях (Например, один базируется на
производстве товаров, а другой специализируется на оказании посреднических
услуг) не совсем целесообразно. В условиях экономического кризиса, спада
производства, инфляции государство должно использовать политику
протекционизма по отношению к отечественным производителям, активно
применять инструменты налогового регулирования, в частности налоговые
льготы для содействия выходу из кризиса, созданию условий для развития
различных форм бизнеса. Ужесточение налогового бремени в таких условиях не
могло привести к положительному результату.
Анализ изменений, произошедших в налоге на прибыль в 1994г., позволяет
сделать вывод об его преимущественно фискальном характере. Между тем,
несмотря на столь решительные меры, удельный вес налоговых поступлений в
ВВП, в 1994г. снизился до 8,4 % против 14,8 в 1993г. Жесткая налоговая
политика привела к так называемой налоговой ловушке, когда, несмотря на
высокие ставки налога, поступления от него снижаются в результате
сокращения базы обложения (отсутствия дохода), ухода части предприятий в
нелегальный бизнес и сокрытия доходов от налогообложения.
Исходя из этого, в качестве основных целей налоговой реформы в РК, в
последующие этапы были выдвинуты:
- стимулирование рыночных отношений, а именно:
- активная поддержка предпринимательства;
- удовлетворение только разумных потребностей государственной
бюджетной системы;
- стимулирование индивидуальных налогоплательщиков во вложение
получаемых доходов в предпринимательскую деятельность;
- подведение широкой законодательной базы под
налогообложение;
- создание механизма защиты доходов от двойного, тройного
налогообложения;
- достижение определенной справедливости в налогообложении, а именно:
- обеспечение социальной защиты малоимущих;
- создание единой шкалы налогообложения независимо от источника
получения дохода;
- учет национальных и территориальных интересов государства;
- стремление к творческому использованию мирового опыта построения
системы налогообложения.
В соответствии с этими целями, была сделана попытка, изменить
налоговую систему РК и приблизить ее к мировым стандартам, принятием нового
налогового законодательства - Указа Президента РК, имеющего силу Закона О
налогах и других обязательных платежах в бюджет от 24 апреля 1995г.
Данный законодательный акт (в обиходе Налоговый Кодекс) был введен в
действие с 1 июля 1995г. В его разработке принимали участие представители и
эксперты международных организаций: МВФ, Международной налоговой программы,
ОЭСР, Гуверского института, Стэндфордского университета, Гарвардского
университета США и др.
Согласно новому законодательству и внесенным в него изменениям, на
территории республики функционирует 16 видов налогов (9 общегосударственных
и 7 местных налогов и сборов), которые были сгруппированы с учетом
особенностей устройства унитарного государства и звеньев бюджетной системы.
Впоследствии деление налогов и сборов на общегосударственные и местные
было отменено.
В Налоговом Кодексе был осуществлен переход от налогообложения
прибыли юридических лиц к налогообложению дохода. Это являлось значительным
шагом в построении налоговых отношений государства с юридическими лицами.
В отличие от действовавшего ранее налога на прибыль в качестве базы
налогообложения здесь служит совокупный годовой доход (СГД), включающий все
виды доходов, полученных в течение налогового года, независимо от их
источников. Из СГД разрешено вычитать большинство хозяйственных
расходов, связанных с получением предпринимательского дохода,
амортизационные отчисления, расходы по процентам за кредит (в пределах 1,5
- кратной ставки рефинансирования), сомнительные долги и т. д. Таким
образом, база налогообложения подоходным налогом значительно шире, чем у
налога на прибыль.
Подоходный налог с юридических лиц является, как уже говорилось
ранее, эффективным инструментом регулирования экономического роста.
Методы регулирования подоходного налога с юридических лиц в Республике
Казахстан включают ставки, льготы и санкции.
Налоговые льготы являются одним из действенных инструментов налогового
регулирования. Новым налоговым законодательством было предусмотрено полное
или частичное освобождение от уплаты подоходного налога. Однако в механизме
исчисления подоходного налога, льготы в основном носили чисто социальный
характер и не содержали никакого стимулирующего для предприятий начала.
Подоходный налог взимался в основном по единой ставке 30%. Исключения
были сделаны для сельскохозяйственных предприятий (10%), для которых земля
является основным средством производства, и для предприятий, создаваемых и
функционирующих на территории свободных экономических зон. Применение
пропорциональной единой ставки подоходного налога с юридических лиц,
решение правильное. Прогрессивные налоги непригодны для рынка, так как
ведут к уравниловке, в связи, с чем дискриминируют процветающие
предприятия, лишая их заинтересованности в развитии. Регрессивные налоги
дискриминируют, напротив, слабых, так как, хотя и стимулируют их
экономическое развитие, но не позволяют собрать для этого достаточно
средств. Только пропорциональные ставки налогов ставят все предприятия в
одинаковое положение при любом типе экономики, налоговое бремя
распределяется на всех равномерно. Ставку подоходного налога с юридических
лиц в 30% можно в принципе считать приемлемой, но необходимо было бы
предусмотреть использование временно пониженных ставок в сочетании с
налоговыми льготами.
Санкции хотя серьезно и не влияют на главный объект регулирования, но
все же используются для поддержания платежной дисциплины как составляющей
отношений государства и предприятий.
Первоначально законодательством были предусмотрены ежемесячные
текущие платежи. Начиная с 1 января 1997 г. введены авансовые платежи.
Авансовые платежи в бюджет производятся не позднее 20-го числа каждого
месяца исходя из 1\12 части суммы предполагаемого подоходного налога за
год. Введение авансовых платежей, с одной стороны, негативно влияет на
результаты деятельности предприятий, а с другой стороны, нарушает принципы
построения налога - облагается еще не полученный доход 9.
Исходя их анализа механизма исчисления подоходного налогообложения с
юридических лиц можно, сделать выводы о том, что, несмотря на то, что он в
принципе отвечал общепринятым нормам налогообложения, однако не был лишен
недостатков и носил в основном фискальный характер. Это же можно было
сказать обо всей налоговой системе Казахстана, что создало предпосылки для
дальнейшего её реформирования. В связи с этим с 1 января 2007 года был
введен новый Налоговый кодекс от 12 июня 2006 г., в котором подоходный
налог с юридических лиц стал носить название корпоративный подоходный
налог. Более подробно рассмотрим этот вопрос в следующей главе.
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГА В
РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН
2.1. Порядок исчисления и взимания корпоративного подоходного налога
Механизм обложения корпоративным подоходным налогом определяет порядок
исчисления, уплаты, условия взимания, льготы и санкции, сроки уплаты налога
юридическими лицами. В основных чертах этот механизм, согласно
законодательству Республики Казахстан, действующему с 1 января 2004 года,
представлен в рисунке 3.
Рисунок 3. Механизм корпоративного подоходного налога.
Как видно из рисунка 3, одним из важных понятий, лежащих в основе
деления данного вида налога, является резиденство, которое подразумевает
конечную налоговую ответственность юридического лица по месту нахождения,
т.е. на территории Республики Казахстан. При этом резиденты налоговой
юрисдикции (территории, внутри которой действуют соответствующие законы)
облагаются налогами на все доходы из всех источников, включая и зарубежные
источники доходов.
Согласно общепринятым правилам налогообложения при наличии признаков
налогового домициля юридическое лицо считается резидентом данной
юрисдикции, если признаки домициля отсутствуют нерезидентом.
В таблице 1 рассмотрим принципы корпоративного
налогообложения.
Согласно принципу резиденства все доходы юридического лица, полученные
во всех юрисдикциях проведения коммерческих операций, облагаются
подоходными налогами в стране, в которой оно (юридическое лицо) является
резидентом. Основу построения казахстанской системы подоходного
налогообложения составляют как критерии резидентства, так и критерии
территориальности получения доходов.
Важным показателем в системе доходности является совокупный годовой
доход (далее по тексту СГД) налогоплательщика, в который включаются все
доходы (см. приложение 1), полученные им в Республике Казахстан и за его
пределами (для резидента), а СГД налогоплательщика - нерезидента — доходы
из казахстанских источников. Все сведения по получению СГД и его составные
элементы отражаются в Декларации о СГД.
С принятием Налогового кодекса в составе СГД произошли изменения (см.
таблицу 2).
Во всех случаях включения доходов в состав СГД независимо или в
зависимости от факта получения предмета налогообложения (имущественных благ
и ценностей) прежде всего, важен сам факт получения налогоплательщиком
дохода, определяемого в соответствии с применимым методом его расчета.
Таблица 1
Принципы корпоративного налогообложения
Объекты налогообложенияПринцип резиденства Принцип
территориальности
Материальное и Учитывается Учитывается в
социальное положение незначительной степени
налогоплательщика
Налоговая база Все доходы резидентов Доходы, полученные от
данной юрисдикции, всех факторов
свободные от производства, приме
налогообложения за -няемых в данной
рубежом стране, вне
зависимости
от-конечного рези
-дентства этих
факторов
Виды уплачиваемых Налоги на прибыль Налоги на репатриацию
налогов корпорации, индиви дохода, т.е.
-дуальные подоходные распределение дохода в
налоги, налоги на пользу иностранного
имущество, резидентства в виде
трансфертные налоги процентов, дивиден
-дов,роялти
Выгодность принципа Для капитала экспорти Для капиталоимпор
рующих стран -тирующих стран
Следует учесть, что юридические лица, имеющие доходы, облагаемые по
разным ставкам, обязаны вести раздельный учет и представлять по таким
доходам расчет по установленной форме декларации. Например, по
действовавшему ранее Закону Республики Казахстан О налогах... от
24.04,1995 г. вознаграждение, выплачиваемое юридическим лицам, за
исключение банков - резидентов и накопительных пенсионных фондов,
облагается у источника выплаты по ставке 15% от причитающейся суммы. Сумма
налога при наличии документов, подтверждающих удержание этого налога у
источника выплаты, относится в зачет подоходного налога, начисленного
налогоплательщику за налоговый год.
Фактические произведенные затраты, которые в соответствии с
законодательством и при наличии необходимых документов, подтверждающих
расходы, подлежат исключению из СГД в том налоговом периоде, в котором они
были произведены, называют вычетами. Исключения составляют расходы будущих
периодов, которые согласно законодательству подлежат вычету в том налоговом
периоде, к которому они относятся.
Таблица 2
Сравнение показателей СГД по нормативным актам РК
Показатели СГД Закон РК О Налоговый Кодекс
налогах... от от 01.01.2004 г.
24.04.1995 г.
Положительная курсовая Исключается из СГД Включается в СГД
разница
Отрицательная разница, Включается в СГД Не включается в
полученная (подлежащая к СГД
получению) при реализации 4
активов, в т.ч. на экспорт,
по заниженной стоимости, а
также при передачи на
безвозмездной основе
Превышение стоимости Подлежит исключению Подлежит
собственных акций над их из СГД при первичном исключению из СГД
номинальной стоимостью, размещении
полученное эмитентом при их
размещении
Перечень вычетов согласно Налоговому кодексу Республики Казахстан от
01.01.2004 г. представлен в приложении 2.
Вычету не подлежат:
1) расходы, не связанные с получением СГД;
2) расходы на строительство и приобретение фиксированных активов и
др. расходы капитального характера;
3) штрафы и пени, подлежащие внесению в государственный бюджет;
4) расходы, связанные с получением СГД, превышающие установленные
нормы отнесения на вычеты;
5) суммы других обязательных платежей в бюджет, подлежащие уплате
сверх норм;
6) расходы по строительству, эксплуатации и содержанию объектов, не
используемых в предпринимательской деятельности;
7) стоимость переданного имущества, выполненных работ, оказанных
услуг налогоплательщиком на безвозмездной основе.
Изменения в составе вычетов по Налоговому кодексу Республики Казахстан
от 01.01.2004 г. в сравнении с действовавшим Законом Республики Казахстан
О налогах... от 24.04.1995 г. отражены в таблице 3.
Корпоративный подоходный налог исчисляется за налоговый период путем
применения по ставке 30%.
В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают
корпоративный подоходный налог путем внесения авансовых платежей
ежемесячно, не позднее 20 числа текущего месяца. Суммы авансовых платежей
исчисляются налогоплательщиком исходя из суммы фактического налогового
обязательства, указанного в декларации по корпоративному подоходному налогу
за предыдущий налоговый период, с учетом предполагаемой суммы
корпоративного подоходного налога за текущий налоговый период.
Суммы авансовых платежей за период до сдачи декларации по
корпоративному подоходному налогу исчисляются в размере уплаченных
среднемесячных авансовых платежей за предыдущий налоговый период.
Суммы авансовых платежей, подлежащие уплате
налогоплательщиком, уплачиваются равными долями в течение налогового
периода.
Расчет сумм авансовых платежей, подлежащие уплате за период до сдачи
декларации по корпоративному подоходному налогу, составляется и
представляется налогоплательщиком по 20 января года, следующего за
отчетным, в налоговый орган по месту регистрации на -логоплательщика.
Расчет суммы авансовых платежей, подлежащей уплате после сдачи
декларации, представляется налогоплательщиком в течение двадцати рабочих
дней со дня ее сдачи.
Декларация по корпоративного подоходного налога
представляется налоговым органам плательщиком не позднее 31 марта года,
следующим за отчетным.
При подготовке деклараций, бухгалтерских отчетов и балансов нужно
достоверно отразить доходы и вычеты, поскольку эти показатели доказывают
выполнение обязательств перед бюджетом, а также дают оценку состояния
платежной дисциплины предприятия и соблюдения законности в исчислении и
взимании платежей. К примеру, сомнительные требования на вычеты относятся
налогоплательщиком при наличии следующих подтверждающих документов,
оформленных в установленном порядке: счетов - фактур, счетов - извещений,
доверенностей на получение товарно - материальных ценностей, актов сверки,
составленных между юридическими лицами на момент отнесения сомнительных
требований на вычеты.
Таблица 3
Сравнение изменении в составе вычетов
Показатели Закон РК О налогах..Налоговый Кодекс
от 01.01.2004 г.
от 24.04.1995г.
Отрицательная курсовая Вычеты не производятсяОтносится на вычеты
разница, связанная с
предпринимательской
деятельностью плательщика
Вознаграждение за имущество,Относится на Относится на вычеты
полученное в финансовый увеличение стоимости
лизинг с целью обновления данного имущества
основных средств
Расходы на социальные Относятся на вычеты в Относятся на вычеты
выплаты (по оплате временнойпределах 1,5% от фонда
нетрудоспособности, отпуска оплаты труда
по беременности и родам)
Расходы работодателя, Не относятся на Относятся на
выплачиваемые paботникам в вычеты, если не вычеты, если
денежной и натуральной формесвязаны с облагаются
предпринимательской индивидуальным
деятельностью пред подоходным налогом
-приятия у источника выплаты
Неустойки, включая штрафы и Подлежат вычету, если Подлежат вычету,
пени, за исключением уплачены в пределах если начислены
подлежащих внесению в бюджетначисленных
В настоящее время юридические лица обязаны представлять в налоговые
органы справки подоходного налога с юридических лиц одновременно с
квартальным расчетом по подоходному налогу.
Отсутствие справок по вновь принятым работникам о полученных доходах и
уплаченном подоходном налоге с прежнего места работы, в конечном счете,
может исказить сумму подоходного налога, подлежащего уплате в бюджет.
Соответственно могут быть выдвинуты различные санкции (подробнее в
параграфе 2.3).
При не представлении справок об удержании налога у источника выплаты
налоговые органы вправе приостановить расходные операции организаций по их
расчетным счетам.
Согласно Налоговому кодексу РК превышение вычетов над
скорректированным СГД признается убытком от предпринимательской
деятельности.
Характеризуя данный вид убытков, необходимо отметить, что в
предпринимательской ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
ВВЕДЕНИЕ 3
ГЛАВА 1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 6
1.1. Природа и сущность корпоративного подоходного налогообложения 6
1.2. Эволюция налогообложения доходов юридических лиц 15
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГА В
РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН 25
2.1. Порядок исчисления и взимания корпоративного подоходного налога
25
2.2. Роль корпоративного подоходного налога в экономике Республики
Казахстан 35
2.3. Контроль за правильностью исчисления и взимания корпоративного
подоходного налога 45
ГЛАВА 3. ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН 53
3.1 Зарубежный опыт в области подоходного налогообложения корпораций и
перспективы его применения в Республике Казахстан 53
3.2 Пути совершенствования корпоративного подоходного налогообложения в
Республике Казахстан 63
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 73
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 80
ПРИЛОЖЕНИЯ . 83
ВВЕДЕНИЕ
Макроэкономическая ситуация в экономике нашей республике за
период приобретения независимости и осуществления экономических реформ
оставалась достаточно сложной на протяжении многих лет. Наблюдалось
ухудшение почти всех показателей, определяющих ход экономических реформ,
падение объема производства, финансовой разбалансированности, высокого
дефицита бюджета, снижения инвестиционной активности.
В связи с этим проблема стабилизации производства, его ускоренное
развитие в настоящее время архиважны и должны стоять на переднем плане всей
экономической политики государства и, в первую очередь, в налоговом
законодательстве.
В современный период налоги выполняют не только традиционную
фискальную функцию, но и являясь гибким инструментом социальной и
экономической политики государства, играют регулирующую роль в сфере
экономики, включая область международных экономических отношений.
Налоги приобретают новое качество, выступая в качестве одного из
рычагов регулирования экономической активности, воздействия на процессы
воспроизводства.
Корпоративный подоходный налог является самым распространенным
видом налога. Практически он касается всех юридических лиц, за исключением
тех, на которые распространяются определенные льготы.
Корпоративный подоходный налог не только самый
распространенный, но и самый значительный вид налогообложения -ставки
корпоративного подоходного налога по сравнению с другими видами налогов
являются самыми высокими. Поэтому уплата подоходного является самой
болезненной для налогоплательщика с точки зрения его моральных интересов. В
связи со становлением рыночной экономики в Казахстане все более важное
значение приобретает формирование рациональной системы корпоративного
подоходного налогообложения, не оказывающей угнетающего воздействия на
предпринимательскую деятельность.
Поэтому серьезной проблемой в организации экономических
взаимоотношений между бюджетом и хозяйствующими субъектами становится
оптимизация корпоративного подоходного налогообложения предприятий,
позволяющая успешно сочетать фискальную и регулирующую функции налогов.
Преимущественно фискальная направленность корпоративного подоходного
налогообложения, отсутствие действенных инструментов стимулирования деловой
активности является одним из факторов, тормозящих развитие производственной
и предпринимательской деятельности, что оказывает негативное воздействие на
экономику страны.
В связи с этим представляется актуальным рассмотрение проблемы
корпоративного подоходного налогообложения, исследование зарубежного опыта
в этой области и применения его к нашим условиям, а также выработка
обоснованных рекомендаций относительно становления эффективной системы
корпоративного подоходного налогообложения, которая будет оказывать только
положительное влияние.
Указанные вопросы легли в основу исследования данной дипломной работы.
В первой главе на основе изучения специальной монографической
литературы, рассматривается корпоративный подоходный налог как один из
основных видов в налогообложении, его роль в налоговой системе Республики
Казахстан, а также как один из инструментов стимулирования деловой
активности в реальном секторе экономики.
Вторая глава посвящена действующей практике, где акцент сделан на
исследование практических аспектов функционирования механизма
корпоративного подоходного налогообложения и место, занимаемое им в системе
других налогов.
В третьей главе рассмотрены проблемные вопросы корпоративно
-подоходного налогообложения, зарубежный опыт на примере промышленно -
развитых стран, адаптирование их положительной практики к нашим условиям, а
также вопросы дальнейшего развития и совершенствования корпоративно -
подоходного режима в отечественной экономике.
В процессе написания дипломной работы были использованы специальная
монографическая литература по вопросам теории и практики налогообложения,
статистические данные, периодическая литература, а также практический
материал.
ГЛАВА 1. ЭКОНОМИЧЕСКОЕ СОДЕРЖАНИЕ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
1.1. Природа и сущность корпоративного подоходного налогообложения
Налоги - это предусмотренные законом обязательные платежи, взимаемые в
определенных размерах и в установленные сроки.
Экономическая сущность налогов состоит в том, что они представляют
собой часть производственных отношений по изъятию определенной доли
национального дохода у субъектов хозяйствования, граждан в натуральной или
денежной форме, которые постепенно превратились в обязательные и
постоянные. На протяжении всей истории развития человечества налоговые
формы и методы изменялись, отрабатывались, приспособлялись к потребностям и
запросам государства, расширялись их функции, изменялась роль в социально
-экономических процессах.
Совокупность видов налогов, взимаемых в государстве, форм и методов их
построения, органов налоговой службы образуют налоговую систему
государства.
Одним из важнейших видов налогов является подоходный налог. Подоходный
налог, подобно другим налогам, определяют следующие признаки:
- Подоходный налог - это всегда денежный платеж, т.е. объектом
обложения налога является доход в денежной форме соответственно, и сам
налог уплачивается в денежной форме;
- Подоходный налог - это законно - установленный платеж, предполагает,
что все вопросы, связанные с налогообложением, могут решаться только в
рамках налогового законодательства;
- Подоходный налог - является безэквивалентным платежом, т.е. налог
опосредует одностороннее движение стоимости в денежной форме, не
сопряженное встречным движением стоимости в товарной форме;
- Подоходный налог - это обязательный платеж, т.е. с установлением
налога и при наличии налогооблагаемого дохода, у плательщика порождается
конкретное финансовое обязательство перед государством, в силу которого
этот плательщик обязан отдать государству определенную сумму денег 6.
Характеризуя подоходный налог в системе других налоговых платежей
можно отметить следующее.
Подоходный налог относится к той категории налогов, которые принято
именовать прямыми налогами.
К прямым относятся налоги, которые устанавливаются непосредственно на
доход или имущество (налог на прибыль, на имущество, на землю, подоходный).
Косвенные налоги взимаются опосредованно - через цены товаров, услуг
(НДС, акцизы таможенные пошлины).
Косвенные налоги переносятся на конечного потребителя в зависимости от
степени эластичности спроса на товары и услуги, облагаемые этими налогами.
Чем менее эластичен спрос, тем большая часть налога переключается на
потребителя. Чем меньше эластично предложение, тем меньшая часть налога
переключается на потребителя, а большая уплачивается за счет прибыли. В
долгосрочном плане эластичность предложения растет, и на потребителя
переносится все большая часть косвенных налогов.
В случае высокой эластичности спроса увеличение косвенных налогов
может привести к сокращению потребления, а при высокой эластичности
предложения к сокращению чистой прибыли, что вызовет сокращение капитальных
вложений или перелив капитала в другие сферы деятельности.
Критерием деления налогов на прямые и косвенные - пишет А.И.Кочетков
- является установление окончательного плательщика налога. Если
окончательным плательщиком налога является владелец обложенной
собственности или получатель обложенного дохода, то такой налог является
прямым, окончательным плательщиком косвенного налога является потребитель
товара, на которого налог перекладывается через надбавку 7.
В качестве преимущества прямых налогов, Г.Карагусова отмечает
следующее:
а) прямые налоги дают государству верный и определенный по величине
налог;
б) прямые налоги могут точнее учитывать реальную платежеспособность
налогоплательщика, чем косвенные налоги;
в) при платеже прямых налогов государство непосредственно вступает в
контакт с носителями налога и точно может определить их обязанности;
г) прямые налоги в основном взимаются с дохода самого
налогоплательщика. Косвенные опасны непредсказуемостью своего влияния на
различные сферы экономики.
Прямые налоги, в свою очередь, подразделяются на реальные и личные.
Реальными облагается имущество по внешним признакам, то есть при
налогообложении принимается во внимание объект налога, а не эффективность
его использования (т.е. вещные налоги).
Личные налоги в отличие от реальных позволяют учитывать фактическую
платежеспособность налогоплательщика, т.к. источником уплаты налога
выступает полученный им доход. Таким образом, подоходный налог относится к
личным налогам.
Подоходный налог играет роль в основном общего (при использовании
обезличивающегося) налога. Однако иногда могут устанавливаться и
специальные (имеющие строго определенное назначение) разновидности
подоходного налога.
Подоходный налог может быть индивидуальным (т.е. плательщиками
которого выступают только граждане) и корпоративным (т.е. плательщиками
которого выступают юридические лица).
Корпоративный подоходный налог, являясь экономической категорией,
представляет собой совокупность специфических производственных
отношений по поводу перераспределения национального дохода в пользу
государства и выполняет, прежде всего, фискальную функцию (от лат. Fiscus -
государственная казна). Однако мобилизация части национального дохода
вызывает постоянное соприкосновение государства и участников процесса
производства, что обеспечивает ему реальные возможности влиять на экономику
страны в нужном направлении. В связи с этим можно сказать, что
корпоративный подоходный налог выполняет и регулирующую функцию, в
процессе реализации которой осуществляется стимулирование, ограничение,
санкционирование. Две эти функции выражают сущностную сторону
корпоративного подоходного налога, являясь его объективным свойством (см.
рисунок 1).
Исходя из экономической природы корпоративного подоходного налога
(быть экономическим стимулом воспроизводства и одновременно
способствовать удовлетворению общественно необходимых потребностей)
фискальная и регулирующая функции являются противодействующими.
Посредством фискальной функции корпоративного подоходного налога
удовлетворяются необходимые общенациональные потребности.
Рисунок 1. Раскрытие сущности корпоративного подоходного налога
Посредством регулирующей формируются противовесы излишнему
фискальному гнету, т. е. создаются специальные механизмы,
обеспечивающие баланс корпоративных и общегосударственных
экономических интересов.
Таким образом, обе функции корпоративного подоходного налога позволяют
трансформировать внутренний потенциал налогообложения из абстрактно
воспринимаемой ее способности воздействовать в реальные результаты такого
действия (см. рисунок 2).
Разграничение функций корпоративного подоходного налога носит условный
характер, они взаимосвязаны и осуществляются одновременно. Вместе с тем, в
зависимости от преобладания или нарушения каких-либо принципов
налогообложения может доминировать определенная функция налога.
Основой принципов налогообложения развитых стран являются четыре
принципа налогообложения, приведенные А.Смитом, которые получили название
классических принципов налогообложения. Современная трактовка этих
принципов выглядит следующим образом:
1)принцип справедливости - налоги должны изыматься соразмерно тем
доходам, которые получает плательщик;
2)принцип определенности - размер и срок уплаты налога должны быть
заранее определены;
3)принцип удобства - каждый налог должен взиматься в то время и тем
способом, которые удобны плательщику;
4)принцип экономичности - издержки по взиманию налогов должны быть
минимальны.
Широкой известностью пользуются и предложенные А.Вагнером 9 основных
принципов обложения. Он классифицировал их на 4 группы. Первое место Вагнер
отвел финансовым принципам организации обложения, это:
1. Достаточность обложения - означает, что обложение должно быть
достаточным для покрытия государственных нужд и не должны вызывать
сокращение производства;
2.Эластичность обложения - показывает, что в случае необходимости
государство может повышать или понижать налоговые ставки.
Затем идёт группа народнохозяйственных принципов:
3.Надлежащий выбор источника обложения - определяет объект обложения,
виды налогов, способы взимания, совокупный уровень налогообложения;
4.Правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая бы
считалась с последствиями и условиями их переложения.
Рисунок 2. Реализация на практике внутреннего потенциала корпоративного
подоходного налога посредством функций
К третьей группе правил А.Вагнер относит этические принципы:
5.Всеобщность обложения - предполагает глобальное обложение;
6.Равномерность обложения - означает то же, что и принцип
справедливости А.Смита.
Четвертая состоит из административно-технических правил:
7. Определенность обложения - аналогичен принципу
определенности А.Смита;
8.Удобство уплаты налога - предполагает то же, что и принцип удобства
А.Смита;
9.Максимальное уменьшение издержек взимания - показывает то же, что и
принцип экономичности А.Смита.
Заслуживают внимание позиция профессора В.Твердохлебова по вопросу
основных принципов налогообложения и критический анализ этой позиции,
изложенный профессором А.Соколовым в его труде Теория налогов 12.
В.Твердохлебов выдвигает в качестве основного принципа налогообложения
принцип развития производительных сил. Развитие производительных сил, -
пишет он, - вот тот высший принцип обложения, который должен лечь в основу
всякой податной системы и с точки зрения которого наука имеет право
оценивать эти системы, не вторгаясь в область этики и сохраняя свой
политический нейтралитет 16.
Развитие производительных сил, как известно, выражается, прежде всего,
в росте чистого национального продукта и его увеличение на душу населения.
В связи с этим, по мнению А.Соколова, принцип налогообложения, выдвигаемый
В.Твердохлебовым, необходимо сформулировать так: Налоги должны
содействовать или, по крайней мере не противодействовать абсолютному или
относительному росту чистого национального продукта 13.
А.Тривус, как сторонник кейнсианской концепции, исходит из
доминирующей роли орудия экономической политики государства. Он считает,
что система налогообложения должна быть построена так, чтобы сами
предприниматели были заинтересованы в экономической деятельности и при этом
в желательном для государства направлении. Здесь имеет место следующий
принцип: налоговое давление должно быть распределено между отдельными
отраслями и имеет большое значение для построения эффективной налоговой
системы 15.
Все это свидетельствует о том, что к идее о налоговом воздействии на
процесс экономического развития, экономисты пришли не сразу. Рождению этой
мысли предшествовал длительный период формирования налоговых теорий, её
развитию способствовали коллизии капиталистического производства.
Направления и последствия воздействия корпоративного подоходного
налога обусловлены многочисленными и многоаспектными общественными
отношениями, возникающими в процессе производства,
перераспределения и потребления, поэтому в каждой стране, в каждой
социально - экономической ситуации и конкретном временном периоде имеют
свою специфику.
Государство, варьируя объемом совокупного налогового изъятия доходов
юридических лиц, перераспределяет часть их доходов в общенациональных
интересах за счет изменения налоговых регуляторов - элементов налоговой
системы: объекта, субъекта налога, налоговых ставок, льгот, санкций и т. д.
Объектом подоходного налога с юридических лиц является доход, который
является основой налогообложения (с которой исчисляется налог).
Субъект подоходного налога с юридических лиц
(налогоплательщик) - это юридическое лицо, на которое Законом возложена
обязанность, уплачивать налог.
Налоговая ставка - это величина налога на единицу обложения, она
характеризует норму налогового обложения.
Налоговая льгота - полное или частичное освобождение от подоходного
налога плательщиков в соответствии с законодательством.
Налоговые санкции применяются к налогоплательщикам, нарушающим
налоговое законодательство.
1.2. Эволюция налогообложения доходов юридических лиц
Налоги возникли в Казахстане с появлением в нем
государственности, а именно Тюркского Каганата в IV веке н.э. Налоги носили
чисто натуральный характер.
В связи со спецификой деления территории Казахстана на кочевые и
оседлые районы, налогообложение было раздельным:
- с землевладельцев - ушур;
- с кочевников - зекет.
Кроме того, существовали налоги -повинности-сыбага, согыми т.д. После
монгольского завоевания в XIII веке н.э. появились такие виды налогов, как
к а л а н - налог с крестьян-землевладельцев за обрабатываемые земли и
купчур- налог с крестьян-кочевников.
В то время уровень общественного и культурного развития был
различным. У кочевого населения господствовали полуфеодальные отношения, а
в оседло - земледельческих - феодальные. Положение народа было тяжелым, так
как оно находилось под двойным гнетом. Население платило налоги хану и
местным феодалам. Первоначально доходы, поступившие от скотоводов и
землевладельцев, шли в ханскую казну. Впоследствии ханы стали широко
жаловать местных правителей и к т о и (право собирать налоги), дававшей
право феодалам беспредельно угнетать и обирать народ.
При образовании в XV веке н.э. Казахского Ханства были введены такие
налоги, как мардикар - налог, связанный с работами по устройству и
поддержанию в порядке оросительной сети; тагар -продовольственный налог
для войск в виде хлеба и фуража для верховых и войлочных животных.
В XVIII веке н.э. Казахстан входит в Российскую империю на условиях
протектората. В 1822 г. был разработан Устав о сибирских киргизах,
который регулировал систему управления на территории нашей республики.
Согласно этому Уставу казахское население платило налог (ясак) - одну
голову с сотни голов скота, а также Кибиточную подать -определенную сумму
с любого вида казахского жилища. Это было первое проявление своеобразных
форм подоходного налога.
В период становления и трансформации Советской
государственности в Казахстане налогообложение носило ярко - выраженный
классовый характер, и было направлено против так называемых
капиталистических элементов. Основным налогом был продналог, собираемый в
натуральной форме. Существовали также подворно - имущественный и
общегражданские налоги.
Введение НЭПа в Казахстане сопровождалось изменениями в
налогообложении. Продналог не оправдал себя, и надо было переходить к
другим формам налогообложения. С 1923 г. налог исчислялся исходя из
количества пашни, наличия скота, количества едоков в семье.
Предусматривалась натурально - денежная форма налога, при этом поступления
от налога увеличиваются вдвое.
К 1924 г. продналог, подворно - имущественный и общегражданский были
объединены в единый сельскохозяйственный налог, взимаемый в денежной форме.
Он тоже имел ярко выраженный классовый характер и был направлен на
ограничение эксплуататорских тенденций, на ограничение кулачья как
класса.
В 1927 г. был введен особый целевой налог на зажиточную верхушку аула.
В 1928 г. налоговый пресс на казахскую общину усиливается и вписывается в
политику дальнейшего экономического наступления на крепкие хозяйства.
Предусматривалось повышение ставок обложения с наиболее зажиточных
хозяйств. В итоге налогообложение способствовало отчуждению производителей
от средств производства, так как весь валовой доход хозяйства уходил на
уплату единого сельскохозяйственного налога и на уплату особой к нему
надбавки. И если хозяйство не выполняло своих обязательств, его имущество
обращалось на покрытие налога, а хозяйство ликвидировалось. В этих
условиях крепкие хозяйства не могли вести не только расширенного, но и
простого воспроизводства и прекращали свое существование.
Например, был введен подоходно - поимущественный налог. Им облагались
как физические, так и юридические лица: АО, товарищества и т.д. Данный
налог представлял, прежде всего налог на капитал. Государственные
пребдприятия были освобождены от этого налога. Налог прогрессивно возрастал
по мере увеличения размера имущества. В результате всякое слияние
капиталов, создание товариществ, АО вело к удвоению и утроению обложения.
Дважды, по сути дела, облагались и доходы участников АО сначала как
совокупный доход АО, а затем как выплаченные дивиденды.
Подобный налоговый гнет толкал частные предприятия на путь быстрой
наживы, спекуляции, препятствовал рациональной концентрации и
накопления капитала даже на самом примитивном уровне.
Казахстанская корпоративная система с ее специфическим способом
производства вошла в противоречие не столько с логикой развития
производительных сил, или с какими то другими объективными предпосылками,
сколько с государственным курсом на всемерное обобществление средств
производства. Казахская корпоративная община не вписывалась в интенсивно
формировавшуюся командно - административную систему и поэтому была обречена
на полное блокирование через налогообложение, в результате чего произошло
огосударствление собственности.
В дальнейшем финансовая система Советского Казахстана эволюционировала
в направлении, противоположному процессу общемирового развития. От налогов
она перешла к административным методам изъятия прибыли предприятий и
перераспределения финансовых ресурсов через бюджет страны. Полная,
централизация денежных средств и отсутствие, какой - либо самостоятельности
предприятий в решении финансовых вопросов лишало хозяйственных
руководителей всякой инициативы и постепенно подводило страну к финансовому
кризису. Кризис разразился на рубеже 80-90-х годов.
До 90-х годов наша республика не имела своих законодательных актов по
вопросам налогообложения и в целом налоговая политика формировалась за ее
пределами. Такая ситуация для самостоятельного независимого государства,
конечно, была неприемлема. Кроме того, переход к рыночной экономике
требовал и соответствующей налоговой системы. Эти два обстоятельства и
определили необходимость разработки и принятия республиканского пакета
законов по налогам. Он включал в себя 14 Законов, которые были приняты
седьмой сессией Верховного Совета РК.
Не имея собственного опыта в создании законодательных актов и ввиду
недостаточности исследований в области зарубежного опыта налогообложения,
Казахстан в основном использовал в своей налоговой политике опыт соседних
государств, и прежде всего Российской Федерации. Практически Закон О
налоговой системе в РК, принятый 24 декабря 1991 года, являлся
скопированным вариантом законодательства России. Между тем само
государственное устройство в наших странах предполагало определенную
разницу в основах построения налоговых систем. В результате слепого
копирования чужого опыта в Казахстане была построена трехзвенная налоговая
система, присущая федеративному устройству государства. Она включала в себя
три группы налогов: 16 общегосударственных, 10 общеобязательных местных
налогов и сборов и 17 местных налогов. Причем по каждому налогу
предусматривались многочисленные налоговые льготы и скидки разового и
постоянного характера 14. (Например, только по одному налогу на прибыль
насчитывалось более 30 льгот).
Первым законом Республики Казахстан, который посвящен подоходному
налогу, был Закон Казахской ССР от 14 февраля 1991 г. О налогах с
предприятий, объединений и организаций. Согласно этому закону в качестве
объекта обложения выступала прибыль. Причем были задействованы
дифференцированные ставки.
Большое количество налогов (43 вида), нестабильность
законодательства, наличие множества платежей, расчетной базой, для которых
являлась себестоимость, применение большого количества льгот сделало
налоговую систему практически неуправляемой и совершенно неэффективной.
Работа над совершенствованием налоговой системы Казахстана началась уже в
1992г.
В комитете по финансам и бюджету Верхового Совета РК была разработана
и предложена концепция налоговой реформы, в которой выделялись следующие
два этапа проведения налоговой реформы в РК:
I этап (1994-1995гг.) - разработка и введение в действие базиса новой
налоговой системы - Налогового Кодекса;
II этап (1996-2003гг.) - завершение создания налоговой системы,
отвечающей требованиям рыночной экономики 20.
Особое место в развитии подоходного налогообложения занимает 1994 г.
именно в этом году были сделаны первые конкретные шаги на пути
реформирования этого налога. 12 февраля 1994 г. был принят Указ Президента
Республики Казахстан, имеющий силу Закона О налоге на прибыль и доходы
юридических лиц. С принятием указанного законодательного акта произошли
радикальные изменения в механизме исчисления подоходного налога с
юридических лиц. В частности была отменена дифференциация ставок и
утверждены две ставки: 30% для всех юридических лиц и 45% для банков и
страховых компаний;
впервые в числе налогоплательщиков стали относиться бюджетные организации в
части доходов, полученных от предпринимательской деятельности; были
упорядочены льготы и т. д.
Необходимо отметить, что наряду со многими льготами были упразднены и
льготы, регулировавшие развитие кооперативов, малых предприятий, фермерских
и крестьянских хозяйств. Например, до 1994г. законодательство
предусматривало освобождение от подоходного налога прибыль предприятий,
полученную за счет превышения против соответствующего периода прошлого года
физических объемов производства в приоритетных отраслях, а также
освобождение от уплаты налога на прибыль малых предприятий на первые два
года работы.
Упразднение льгот, направленных на стимулирование
производственной деятельности и развитие малого
предпринимательства, имело лишь негативные последствия. В результате отмены
резко сократилась численность работающих в производственной сфере
кооперативов, ТОО и малых предприятий. Произошел отток основной части
субъектов предпринимательства из производственной сферы в сферу
торгово-посреднической, коммерческой деятельности. Ужесточение налогового
пресса привело к ситуации, когда заниматься любой производственной
деятельностью стало невыгодно. Чрезмерная популярность коммерческой и
торгово-посреднической деятельности объясняется тем, что на данный момент
она является наиболее прибыльной. И это происходит в соответствии с
объективными рыночными законами. Дело в том, что раньше посредническую
деятельность между производителями и потребителями осуществляло
государство. С недавнего времени оно', отказалось от этого, и появившийся
вакуум стали заполнять частные структуры.
Вместо отмены налоговых льгот, действовавших в сфере производства и
малого бизнеса до 1994г., необходимо было просто заложить в налоговое
законодательство механизм защиты бюджета, т.е. оградить государственный
бюджет от возможных потерь.
Переход к применению общепринятого в мировой практике налогообложения
принципа справедливости и равенства был несколько преждевременным и
однобоким. Принцип равенства предполагает применение равных правил
налогообложения к налогоплательщикам, находящимся примерно в одинаковых
условиях развития. Поэтому, применение принципа равенства при
построении системы налогообложения предпринимателей, находящихся в
совершенно разных экономических условиях (Например, один базируется на
производстве товаров, а другой специализируется на оказании посреднических
услуг) не совсем целесообразно. В условиях экономического кризиса, спада
производства, инфляции государство должно использовать политику
протекционизма по отношению к отечественным производителям, активно
применять инструменты налогового регулирования, в частности налоговые
льготы для содействия выходу из кризиса, созданию условий для развития
различных форм бизнеса. Ужесточение налогового бремени в таких условиях не
могло привести к положительному результату.
Анализ изменений, произошедших в налоге на прибыль в 1994г., позволяет
сделать вывод об его преимущественно фискальном характере. Между тем,
несмотря на столь решительные меры, удельный вес налоговых поступлений в
ВВП, в 1994г. снизился до 8,4 % против 14,8 в 1993г. Жесткая налоговая
политика привела к так называемой налоговой ловушке, когда, несмотря на
высокие ставки налога, поступления от него снижаются в результате
сокращения базы обложения (отсутствия дохода), ухода части предприятий в
нелегальный бизнес и сокрытия доходов от налогообложения.
Исходя из этого, в качестве основных целей налоговой реформы в РК, в
последующие этапы были выдвинуты:
- стимулирование рыночных отношений, а именно:
- активная поддержка предпринимательства;
- удовлетворение только разумных потребностей государственной
бюджетной системы;
- стимулирование индивидуальных налогоплательщиков во вложение
получаемых доходов в предпринимательскую деятельность;
- подведение широкой законодательной базы под
налогообложение;
- создание механизма защиты доходов от двойного, тройного
налогообложения;
- достижение определенной справедливости в налогообложении, а именно:
- обеспечение социальной защиты малоимущих;
- создание единой шкалы налогообложения независимо от источника
получения дохода;
- учет национальных и территориальных интересов государства;
- стремление к творческому использованию мирового опыта построения
системы налогообложения.
В соответствии с этими целями, была сделана попытка, изменить
налоговую систему РК и приблизить ее к мировым стандартам, принятием нового
налогового законодательства - Указа Президента РК, имеющего силу Закона О
налогах и других обязательных платежах в бюджет от 24 апреля 1995г.
Данный законодательный акт (в обиходе Налоговый Кодекс) был введен в
действие с 1 июля 1995г. В его разработке принимали участие представители и
эксперты международных организаций: МВФ, Международной налоговой программы,
ОЭСР, Гуверского института, Стэндфордского университета, Гарвардского
университета США и др.
Согласно новому законодательству и внесенным в него изменениям, на
территории республики функционирует 16 видов налогов (9 общегосударственных
и 7 местных налогов и сборов), которые были сгруппированы с учетом
особенностей устройства унитарного государства и звеньев бюджетной системы.
Впоследствии деление налогов и сборов на общегосударственные и местные
было отменено.
В Налоговом Кодексе был осуществлен переход от налогообложения
прибыли юридических лиц к налогообложению дохода. Это являлось значительным
шагом в построении налоговых отношений государства с юридическими лицами.
В отличие от действовавшего ранее налога на прибыль в качестве базы
налогообложения здесь служит совокупный годовой доход (СГД), включающий все
виды доходов, полученных в течение налогового года, независимо от их
источников. Из СГД разрешено вычитать большинство хозяйственных
расходов, связанных с получением предпринимательского дохода,
амортизационные отчисления, расходы по процентам за кредит (в пределах 1,5
- кратной ставки рефинансирования), сомнительные долги и т. д. Таким
образом, база налогообложения подоходным налогом значительно шире, чем у
налога на прибыль.
Подоходный налог с юридических лиц является, как уже говорилось
ранее, эффективным инструментом регулирования экономического роста.
Методы регулирования подоходного налога с юридических лиц в Республике
Казахстан включают ставки, льготы и санкции.
Налоговые льготы являются одним из действенных инструментов налогового
регулирования. Новым налоговым законодательством было предусмотрено полное
или частичное освобождение от уплаты подоходного налога. Однако в механизме
исчисления подоходного налога, льготы в основном носили чисто социальный
характер и не содержали никакого стимулирующего для предприятий начала.
Подоходный налог взимался в основном по единой ставке 30%. Исключения
были сделаны для сельскохозяйственных предприятий (10%), для которых земля
является основным средством производства, и для предприятий, создаваемых и
функционирующих на территории свободных экономических зон. Применение
пропорциональной единой ставки подоходного налога с юридических лиц,
решение правильное. Прогрессивные налоги непригодны для рынка, так как
ведут к уравниловке, в связи, с чем дискриминируют процветающие
предприятия, лишая их заинтересованности в развитии. Регрессивные налоги
дискриминируют, напротив, слабых, так как, хотя и стимулируют их
экономическое развитие, но не позволяют собрать для этого достаточно
средств. Только пропорциональные ставки налогов ставят все предприятия в
одинаковое положение при любом типе экономики, налоговое бремя
распределяется на всех равномерно. Ставку подоходного налога с юридических
лиц в 30% можно в принципе считать приемлемой, но необходимо было бы
предусмотреть использование временно пониженных ставок в сочетании с
налоговыми льготами.
Санкции хотя серьезно и не влияют на главный объект регулирования, но
все же используются для поддержания платежной дисциплины как составляющей
отношений государства и предприятий.
Первоначально законодательством были предусмотрены ежемесячные
текущие платежи. Начиная с 1 января 1997 г. введены авансовые платежи.
Авансовые платежи в бюджет производятся не позднее 20-го числа каждого
месяца исходя из 1\12 части суммы предполагаемого подоходного налога за
год. Введение авансовых платежей, с одной стороны, негативно влияет на
результаты деятельности предприятий, а с другой стороны, нарушает принципы
построения налога - облагается еще не полученный доход 9.
Исходя их анализа механизма исчисления подоходного налогообложения с
юридических лиц можно, сделать выводы о том, что, несмотря на то, что он в
принципе отвечал общепринятым нормам налогообложения, однако не был лишен
недостатков и носил в основном фискальный характер. Это же можно было
сказать обо всей налоговой системе Казахстана, что создало предпосылки для
дальнейшего её реформирования. В связи с этим с 1 января 2007 года был
введен новый Налоговый кодекс от 12 июня 2006 г., в котором подоходный
налог с юридических лиц стал носить название корпоративный подоходный
налог. Более подробно рассмотрим этот вопрос в следующей главе.
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ КОРПОРАТИВНОГО ПОДОХОДНОГО НАЛОГА В
РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН
2.1. Порядок исчисления и взимания корпоративного подоходного налога
Механизм обложения корпоративным подоходным налогом определяет порядок
исчисления, уплаты, условия взимания, льготы и санкции, сроки уплаты налога
юридическими лицами. В основных чертах этот механизм, согласно
законодательству Республики Казахстан, действующему с 1 января 2004 года,
представлен в рисунке 3.
Рисунок 3. Механизм корпоративного подоходного налога.
Как видно из рисунка 3, одним из важных понятий, лежащих в основе
деления данного вида налога, является резиденство, которое подразумевает
конечную налоговую ответственность юридического лица по месту нахождения,
т.е. на территории Республики Казахстан. При этом резиденты налоговой
юрисдикции (территории, внутри которой действуют соответствующие законы)
облагаются налогами на все доходы из всех источников, включая и зарубежные
источники доходов.
Согласно общепринятым правилам налогообложения при наличии признаков
налогового домициля юридическое лицо считается резидентом данной
юрисдикции, если признаки домициля отсутствуют нерезидентом.
В таблице 1 рассмотрим принципы корпоративного
налогообложения.
Согласно принципу резиденства все доходы юридического лица, полученные
во всех юрисдикциях проведения коммерческих операций, облагаются
подоходными налогами в стране, в которой оно (юридическое лицо) является
резидентом. Основу построения казахстанской системы подоходного
налогообложения составляют как критерии резидентства, так и критерии
территориальности получения доходов.
Важным показателем в системе доходности является совокупный годовой
доход (далее по тексту СГД) налогоплательщика, в который включаются все
доходы (см. приложение 1), полученные им в Республике Казахстан и за его
пределами (для резидента), а СГД налогоплательщика - нерезидента — доходы
из казахстанских источников. Все сведения по получению СГД и его составные
элементы отражаются в Декларации о СГД.
С принятием Налогового кодекса в составе СГД произошли изменения (см.
таблицу 2).
Во всех случаях включения доходов в состав СГД независимо или в
зависимости от факта получения предмета налогообложения (имущественных благ
и ценностей) прежде всего, важен сам факт получения налогоплательщиком
дохода, определяемого в соответствии с применимым методом его расчета.
Таблица 1
Принципы корпоративного налогообложения
Объекты налогообложенияПринцип резиденства Принцип
территориальности
Материальное и Учитывается Учитывается в
социальное положение незначительной степени
налогоплательщика
Налоговая база Все доходы резидентов Доходы, полученные от
данной юрисдикции, всех факторов
свободные от производства, приме
налогообложения за -няемых в данной
рубежом стране, вне
зависимости
от-конечного рези
-дентства этих
факторов
Виды уплачиваемых Налоги на прибыль Налоги на репатриацию
налогов корпорации, индиви дохода, т.е.
-дуальные подоходные распределение дохода в
налоги, налоги на пользу иностранного
имущество, резидентства в виде
трансфертные налоги процентов, дивиден
-дов,роялти
Выгодность принципа Для капитала экспорти Для капиталоимпор
рующих стран -тирующих стран
Следует учесть, что юридические лица, имеющие доходы, облагаемые по
разным ставкам, обязаны вести раздельный учет и представлять по таким
доходам расчет по установленной форме декларации. Например, по
действовавшему ранее Закону Республики Казахстан О налогах... от
24.04,1995 г. вознаграждение, выплачиваемое юридическим лицам, за
исключение банков - резидентов и накопительных пенсионных фондов,
облагается у источника выплаты по ставке 15% от причитающейся суммы. Сумма
налога при наличии документов, подтверждающих удержание этого налога у
источника выплаты, относится в зачет подоходного налога, начисленного
налогоплательщику за налоговый год.
Фактические произведенные затраты, которые в соответствии с
законодательством и при наличии необходимых документов, подтверждающих
расходы, подлежат исключению из СГД в том налоговом периоде, в котором они
были произведены, называют вычетами. Исключения составляют расходы будущих
периодов, которые согласно законодательству подлежат вычету в том налоговом
периоде, к которому они относятся.
Таблица 2
Сравнение показателей СГД по нормативным актам РК
Показатели СГД Закон РК О Налоговый Кодекс
налогах... от от 01.01.2004 г.
24.04.1995 г.
Положительная курсовая Исключается из СГД Включается в СГД
разница
Отрицательная разница, Включается в СГД Не включается в
полученная (подлежащая к СГД
получению) при реализации 4
активов, в т.ч. на экспорт,
по заниженной стоимости, а
также при передачи на
безвозмездной основе
Превышение стоимости Подлежит исключению Подлежит
собственных акций над их из СГД при первичном исключению из СГД
номинальной стоимостью, размещении
полученное эмитентом при их
размещении
Перечень вычетов согласно Налоговому кодексу Республики Казахстан от
01.01.2004 г. представлен в приложении 2.
Вычету не подлежат:
1) расходы, не связанные с получением СГД;
2) расходы на строительство и приобретение фиксированных активов и
др. расходы капитального характера;
3) штрафы и пени, подлежащие внесению в государственный бюджет;
4) расходы, связанные с получением СГД, превышающие установленные
нормы отнесения на вычеты;
5) суммы других обязательных платежей в бюджет, подлежащие уплате
сверх норм;
6) расходы по строительству, эксплуатации и содержанию объектов, не
используемых в предпринимательской деятельности;
7) стоимость переданного имущества, выполненных работ, оказанных
услуг налогоплательщиком на безвозмездной основе.
Изменения в составе вычетов по Налоговому кодексу Республики Казахстан
от 01.01.2004 г. в сравнении с действовавшим Законом Республики Казахстан
О налогах... от 24.04.1995 г. отражены в таблице 3.
Корпоративный подоходный налог исчисляется за налоговый период путем
применения по ставке 30%.
В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают
корпоративный подоходный налог путем внесения авансовых платежей
ежемесячно, не позднее 20 числа текущего месяца. Суммы авансовых платежей
исчисляются налогоплательщиком исходя из суммы фактического налогового
обязательства, указанного в декларации по корпоративному подоходному налогу
за предыдущий налоговый период, с учетом предполагаемой суммы
корпоративного подоходного налога за текущий налоговый период.
Суммы авансовых платежей за период до сдачи декларации по
корпоративному подоходному налогу исчисляются в размере уплаченных
среднемесячных авансовых платежей за предыдущий налоговый период.
Суммы авансовых платежей, подлежащие уплате
налогоплательщиком, уплачиваются равными долями в течение налогового
периода.
Расчет сумм авансовых платежей, подлежащие уплате за период до сдачи
декларации по корпоративному подоходному налогу, составляется и
представляется налогоплательщиком по 20 января года, следующего за
отчетным, в налоговый орган по месту регистрации на -логоплательщика.
Расчет суммы авансовых платежей, подлежащей уплате после сдачи
декларации, представляется налогоплательщиком в течение двадцати рабочих
дней со дня ее сдачи.
Декларация по корпоративного подоходного налога
представляется налоговым органам плательщиком не позднее 31 марта года,
следующим за отчетным.
При подготовке деклараций, бухгалтерских отчетов и балансов нужно
достоверно отразить доходы и вычеты, поскольку эти показатели доказывают
выполнение обязательств перед бюджетом, а также дают оценку состояния
платежной дисциплины предприятия и соблюдения законности в исчислении и
взимании платежей. К примеру, сомнительные требования на вычеты относятся
налогоплательщиком при наличии следующих подтверждающих документов,
оформленных в установленном порядке: счетов - фактур, счетов - извещений,
доверенностей на получение товарно - материальных ценностей, актов сверки,
составленных между юридическими лицами на момент отнесения сомнительных
требований на вычеты.
Таблица 3
Сравнение изменении в составе вычетов
Показатели Закон РК О налогах..Налоговый Кодекс
от 01.01.2004 г.
от 24.04.1995г.
Отрицательная курсовая Вычеты не производятсяОтносится на вычеты
разница, связанная с
предпринимательской
деятельностью плательщика
Вознаграждение за имущество,Относится на Относится на вычеты
полученное в финансовый увеличение стоимости
лизинг с целью обновления данного имущества
основных средств
Расходы на социальные Относятся на вычеты в Относятся на вычеты
выплаты (по оплате временнойпределах 1,5% от фонда
нетрудоспособности, отпуска оплаты труда
по беременности и родам)
Расходы работодателя, Не относятся на Относятся на
выплачиваемые paботникам в вычеты, если не вычеты, если
денежной и натуральной формесвязаны с облагаются
предпринимательской индивидуальным
деятельностью пред подоходным налогом
-приятия у источника выплаты
Неустойки, включая штрафы и Подлежат вычету, если Подлежат вычету,
пени, за исключением уплачены в пределах если начислены
подлежащих внесению в бюджетначисленных
В настоящее время юридические лица обязаны представлять в налоговые
органы справки подоходного налога с юридических лиц одновременно с
квартальным расчетом по подоходному налогу.
Отсутствие справок по вновь принятым работникам о полученных доходах и
уплаченном подоходном налоге с прежнего места работы, в конечном счете,
может исказить сумму подоходного налога, подлежащего уплате в бюджет.
Соответственно могут быть выдвинуты различные санкции (подробнее в
параграфе 2.3).
При не представлении справок об удержании налога у источника выплаты
налоговые органы вправе приостановить расходные операции организаций по их
расчетным счетам.
Согласно Налоговому кодексу РК превышение вычетов над
скорректированным СГД признается убытком от предпринимательской
деятельности.
Характеризуя данный вид убытков, необходимо отметить, что в
предпринимательской ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
Похожие работы
Дисциплины
- Информатика
- Банковское дело
- Оценка бизнеса
- Бухгалтерское дело
- Валеология
- География
- Геология, Геофизика, Геодезия
- Религия
- Общая история
- Журналистика
- Таможенное дело
- История Казахстана
- Финансы
- Законодательство и Право, Криминалистика
- Маркетинг
- Культурология
- Медицина
- Менеджмент
- Нефть, Газ
- Искуство, музыка
- Педагогика
- Психология
- Страхование
- Налоги
- Политология
- Сертификация, стандартизация
- Социология, Демография
- Статистика
- Туризм
- Физика
- Философия
- Химия
- Делопроизводсто
- Экология, Охрана природы, Природопользование
- Экономика
- Литература
- Биология
- Мясо, молочно, вино-водочные продукты
- Земельный кадастр, Недвижимость
- Математика, Геометрия
- Государственное управление
- Архивное дело
- Полиграфия
- Горное дело
- Языковедение, Филология
- Исторические личности
- Автоматизация, Техника
- Экономическая география
- Международные отношения
- ОБЖ (Основы безопасности жизнедеятельности), Защита труда
Реферат
Курсовая работа
Дипломная работа
Материал
Диссертация
Практика
-
-
-
1‑10 стр.
11‑20 стр.
21‑30 стр.
31‑60 стр.
61+ стр.
Основное
Кол‑во стр.
Доп.
Поиск
Ничего не найдено :(
Недавно просмотренные работы
Просмотренные работы не найдены
Заказ
Антиплагиат
Просмотренные работы
ru
ru/