УЧЕТ И АУДИТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ ПРЕДПРИЯТИЯ (НА ПРИМЕРЕ АО КАЗПОЧТА )
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
1.1 Экономическая сущность и содержание объектов
нематериальных активов
1.2 Современное состояние нематериальных активов и их
классификация
2 УЧЕТ И АУДИТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ ПРЕДПРИЯТИЯ (НА ПРИМЕРЕ АО
КАЗПОЧТА)
2.1 Деятельность АО Казпочта и его учетная политика
2.2 Анализ учета основных средств и нематериальных активов АО
Казпочта
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
ВВЕДЕНИЕ
С развитием рыночных отношений в составе имущества предприятий
появился новый вид средств, отличительной особенностью которых является
отсутствие вещественно-натуральной формы - нематериальные активы. Полное
определение данного вида средств появилось лишь в 1994 году с утверждением
нового Положения о бухгалтерском учете и отчетности.
В современных условиях формирование полной информации о хозяйственных
процессах практически невозможно без информации о нематериальных активах.
Данный вид долгосрочных активов уже имеет повсеместное применение, и
поэтому, чтобы вести бухгалтерский учет в организации в соответствии с
законодательными и нормативными актами, необходимо рассмотрение вопросов
учета нематериальных активов.
Нематериальные активы — принципиально новый для казахстанской теории и
практики вид имущества, подлежащий бухгалтерскому учёту. В настоящее время
в имуществе предприятий неуклонно возрастает роль нематериальных
(неосязаемых) активов. Это обусловлено волной поглощения одних предприятий
другими, быстротой и масштабами технологических изменений, распространением
информационных технологий, усложнением и интеграцией финансового рынка
Казахстана. Вопросы методики и организации учета данного вида имущества
активно обсуждаются во всем мире. Можно смело сказать, что нематериальные
активы – один из самых проблемных в настоящее время вопросов казахстанской
методологии бухгалтерского учета. Практическое использование нематериальных
активов в экономическом обороте предприятий - есть, по сути, процесс
коммерциализации инновационной сферы, который условно можно свести к
следующим стадиям.
Первая стадия - это грамотная классификация объектов интеллектуальной
собственности, на базе которой должна формироваться предварительная оценка
их рыночной стоимости. Однако в настоящее время предприятия либо ее не
выполняют, либо делают это по-дилетантски. Поэтому необходима
профессиональная разработка базовых методологических и методических
рекомендаций.
Вторая стадия - это включение стоимости объектов нематериальных
активов в состав имущества предприятий по подразделу 2700 Нематериальные
активы Типового плана счетов РК. В соответствии с законодательством РК эти
средства подлежат амортизации: ежемесячно относятся на себестоимость
продукции (работ, услуг) по нормам, которые рассчитывает предприятие
(фирма) исходя их первоначальной стоимости и срока их полезного
использования, но не более срока деятельности самого предприятия (фирмы),
затем реализуются и оседают на расчетном счете предприятия. В дальнейшем
они используются исключительно на развитие данного производства, на
вознаграждение авторам разработок (а также лицам, которые содействовали
созданию или использованию этих разработок), и потому не должны облагаться
налогами.
Третья стадия - коммерциализации нематериальных активов заключается:
- в активном выходе предприятий на рынок научно-технической продукции;
- в умении найти своего покупателя, овладевать искусством
предпринимателя, т.е. самому искать заказчика (потребителя) для своей идеи
или разработки;
- в умении рекламировать их;
- в умении писать в журналы, пробиваться на телевидение и т.д.
Практическое же использование нематериальных активов в экономическом
обороте предприятий, превращение их в конкретный механизм для коммерческой
оценки результатов интеллектуального труда, интеллектуальной собственности
дает возможность современному предприятию (фирме):
- изменить структуру своего производственного капитала за счет
увеличения доли нематериальных активов в стоимости новой продукции и услуг,
увеличив их наукоемкость, что сыграет определенное значение для повышения
конкурентной способности продукции и услуг;
- экономически эффективно и рационально использовать
незадействованные и лежащие мертвым грузом нематериальные активы,
которыми все еще располагают многие предприятия.
Все это превращает проблему нематериальных активов в одну из наиболее
актуальных экономических и правовых проблем на данном этапе движения
казахстанской экономики в целом, а в частности, к цивилизованным рыночным
отношениям. Все вышеизложенное и определяет актуальность и выбор темы
курсовой работы.
Целью исследования является рассмотрение и организация учета
нематериальных активов и особенности проведения его аудита.
В связи с поставленной целью определены следующие задачи
исследования:
- рассмотрение теоретических аспектов нематериальных активов;
- изучить классификацию активов и их современное состояние;
- раскрыть особенности управленческого учета и аудита нематериальных
активов;
- на примере АО Казпочта показать учетную политику и механизм учета
нематериальных активов и его аудит;
- раскрыть основные экономические методы оценки нематериальных
активов;
- показать проблемы в области учета нематериальных активов и пути
совершенствования их учета и аудита.
Объект исследования выступает АО Казпочта.
В курсовой работе дается детальная классификация и структура
нематериальных активов, представлена оценка нематериальных активов,
рассмотрены
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
1.1 Экономическая сущность и содержание объектов нематериальных активов
Учет и оценка нематериальных (неосязаемых) активов всегда вызывали
много споров. Во многом это связано с трактовкой самого понятия
нематериальный актив. В свою очередь, нематериальный (англ. -
intangible) означает неосязаемую, нематериальную собственность, которую
нельзя ощущать, потому что ее субстанция невещественна. Нематериальные
активы – принципиально новый для отечественной экономической теории и
практики вид имущества, с развитием рыночных отношений подлежащий
обязательному бухгалтерскому учету.
Советские экономисты отказывали нематериальным активам в праве на
существование, делая упор на то, что они не являются реальной физической
субстанцией и их наличие нельзя проверить, проинвентаризовать и
соответственно прибить к ним металлический жетон с инвентарным номером.
Хотя многие понимали, что тут что-то не так: продукция фирмы с высокой
репутацией пользуется большим спросом, покупатель готов даже переплачивать
за эти изделия, будучи уверенным в их высоком качестве, а это, в свою
очередь, приносит дополнительные доходы фирме. Следовательно,
нематериальные активы способны приносить доход точно так же, как и
материальные активы, например, готовая продукция.
Такое негативное отношение к нематериальным активам объяснялось в
основном двумя причинами.
Во-первых, тем, что вплоть до конца 80-х годов 20 века наша
бухгалтерская система, о чем уже говорилось, вообще игнорировала их как
объект учета. В результате на протяжении более чем семидесяти лет этой
проблемой не занимались. Впервые в бухгалтерскую практику нематериальные
активы были введены в 1988 году, но только для совместных предприятий с
иностранным участием. В 1990-ом их использование в бухгалтерском учете было
разрешено также для акционерных обществ и обществ с ограниченной
ответственностью. Эти изменения были вызваны тем, что законодательством
бывшего СССР предусматривалось внесение объектов интеллектуальной
собственности в счет вкладов в уставной капитал юридических лиц. Ранее даже
программы для ЭВМ учитывались в составе основных средств – электронно-
вычислительных машин.
Во-вторых, в странах с развитой рыночной экономикой, где эти проблемы
внимательно изучались теоретиками и практиками, целый ряд вопросов, вплоть
до конца ХХ века, не получил однозначного толкования в постановке учета
нематериальных активов, в основном из-за того, что проблема их оценки была
сопряжена не только с объективными, но и субъективными факторами. Поэтому
не случайно, когда в 1973 году был создан Комитет по международным
стандартам финансовой отчетности (КМСФО), в предисловии к утвержденным им
стандартам говорилось, что последние не предназначены для применения к
нематериальным активам. Прошло более двадцати лет, прежде чем этот постулат
был пересмотрен. Сама жизнь заставила КМСФО заняться и этой проблемой. В
результате в 90х годах ХХ века были подготовлены и опубликованы
проекты Е-50, а затем Е-60 Нематериальные активы, затрагивавшие весь
спектр их учета. По этим материалам в мире прошла оживленная дискуссия, в
результате которой и был принят Международный стандарт финансовой
отчетности (МСФО) 38 Нематериальные активы. Он вступил в действие с 1
июля 1999 года.
Казахстан, принявший Программу реформирования бухгалтерского учета на
основе международных стандартов финансовых отчетности, разработал
нормативный документ – Стандарт по бухгалтерскому учету №28 с изменениями и
дополнениями, внесенными приказом министра финансов Республики Казахстан от
4 ноября 2002 года №558, в котором дано следующее определение
нематериальных активов: Нематериальные активы – не денежные активы, не
имеющие физической сущности, предназначенные для использования в течение
длительного периода времени (более одного года) в производстве или
реализации готовой продукции (товаров, работ и услуг), в административных
целях и сдачи в аренду другим организациям, которые: можно определить;
контролируются организацией; при использовании могут принести субъекту
экономические выгоды в будущем.
Из определения нематериальных активов как объектов, приносящих доход,
следует, что если объект имущественного права не является источником
будущих доходов, он не должен учитываться в составе нематериальных активов.
Способность приносить доход внутренне присуща самим нематериальным активам,
они должны выступать как самостоятельный источник дохода. Объект
нематериальных активов может быть продан и сдан в аренду другому
предприятию, обладающему необходимыми ресурсами, и в этом случае доход,
принесенный предприятию, может быть оценен.
И в зарубежной практике способность приносить доход признается
неотъемлемой сущностной чертой нематериальных активов предприятия. Если тот
или иной объект, относящийся к ним, потерял такую способность, он
исключается из состава активов.
В теории и практике бухгалтерского учета в Казахстане на сегодняшний
день остаются неразработанными некоторые немаловажные вопросы определения
полезности использования того или иного объекта нематериальных активов,
его способности приносить доход. Очевидно, что способность приносить
доход может быть определена на основании экономических расчетов. И в
данном случае термин приносящий доход является чисто экономическим, а не
правовым.
В законодательстве же Республики Казахстан в настоящее время
доминирует приоритет юридической формы над экономическим содержанием. Для
исправления существующего положения было бы целесообразно предоставить
бухгалтеру предприятия право, опираясь на его профессиональную компетенцию,
определять момент, с которого тот или иной объект нематериальных активов
перестает быть активом, то есть приносить выгоду, и поэтому подлежит
списанию с баланса или ликвидации.
Кроме того, объекты нематериальных активов отделены от ресурсов
предприятия, и это позволяет рассматривать их в качестве товара.
Предприятие – держатель такого товара – имеет возможность распоряжаться им
по своему усмотрению: продавать, обменивать, распределять, сдавать в
аренду. А право предприятия распоряжаться своим имуществом предполагает,
что это имущество может быть оценено и отчуждено. Следовательно,
нематериальные активы имеют цену и ликвидационную стоимость.
Это замечание имеет большое значение для оценки стоимости имущества
предприятия. С другой стороны, возможность отчуждения не должна
ограничиваться характером самого объекта. Ограничивающим фактором здесь
могут выступать только договорные особенности правообладания и, в
исключительных случаях, нормативные установки.
Таким образом, анализ нормативных документов и зарубежной практики
учета нематериальных активов позволяет определить основные признаки, по
которым объекты могут быть отнесены к этой категории: длительный срок
полезного использования; способность приносить доход; способность к
отчуждению. То есть, круг объектов, которые могут быть включены в
нематериальные активы, значительно сужается.
В экономической литературе к нематериальным активам относят: товарные
знаки, гудвилл, ноу-хау, патенты, лицензии, организационные расходы,
компьютерное программное обеспечение, права на пользование природными
ресурсами, права на пользование производственной информацией и т.д. Однако
включение некоторых объектов в нематериальные активы в настоящее время
остается спорным.
Ряд экономистов (Ю.В.Петрова и др.) считают, что к нематериальным
активам не следует относить неотчужденные или неисключительные права как
лицензии на занятие определенным видом деятельности. Затраты на их
приобретение представляют собой форму налога на занятие определенной
деятельностью. Сам лицензионный сбор не есть цена договора продажи. Он лишь
устанавливает факт оплаты такого сбора. Если лицензия выдается для
подтверждения наличия условий для ведения определенного вида деятельности,
то она является по своему характеру сертификатом, а уплачиваемый сбор ни
чем иным, как оплатой услуг по сертификации.
Следовательно, расходы на приобретение таких лицензий нужно учитывать
в составе расходов текущих или предстоящих в будущие периоды, т.к. по
экономическому содержанию они не являются вложениями в долгосрочные активы.
Исключение составляют только те лицензии, которые дают право заниматься
определенным видом деятельности и предоставляют владельцам монопольные
права и привилегии.
Современная формулировка, определяющая состав объектов нематериальных
активов, включает в них также и организационные расходы, признанные вкладом
в уставный капитал для вновь созданных организаций. Но необходимо принимать
во внимание тот факт, что организационные расходы не могут отчуждаться, не
имеют ликвидационной стоимости, не способны приносить самостоятельный
доход. Значит, их нельзя включать в состав нематериальных активов, так как
они не соответствуют экономическому содержанию этого вида имущества.
В практике бухгалтерского учета наблюдается следующая закономерность:
влияние стоимости организационных расходов на состояние имущества и
обязательств выражается не в увеличении долгосрочных активов, а в
уменьшении собственных средств. Вероятно, организационные расходы было бы
целесообразным учитывать на другом счете, а не на счетах 2700 подраздела
Нематериальные активы.
Обращаясь к другим видам нематериальных активов, следует изучить
природу их использования. Например, если при покупке компьютера были
приобретены соответствующие программы – аппликаторы, то, по правилам
международной практики, они увеличивают стоимость основных средств и не
учитываются в составе нематериальных активов. Однако, в случае приобретения
или создания программного обеспечения его стоимость капитализируется как
категория таких активов.
Можно констатировать, следовательно, тот факт, что проблема признания
и отнесения объекта учета к нематериальным активам является сложной и
противоречивой. В экономической теории и практике бухгалтерского учета и
анализа нематериальных активов является достаточно неопределенной грань,
отделяющая их от расходов в будущие периоды или других неосязаемых
объектов.
Австралийский профессор Рейман Чамберс относительно нематериальных
активов предлагал не рассматривать их как активы, а списывать сразу после
приобретения и не включать в отчетность компании.
Довольно часто при определении стоимости чистого имущества возникает
вопрос о включении в состав активов, принимаемых к расчету, нематериальных
активов. Известна практика финансового анализа в зарубежных странах,
предполагающая исключение этой статьи из расчета собственного капитала на
основе активов по себестоимости. Такая процедура унаследована от эпохи,
когда банки финансировали преимущественно промышленные фирмы,
располагавшие значительными долгосрочными физическими активами.
В наши дни, когда технический прогресс развивается быстрыми темпами,
физические активы способны утрачивать ценность значительно быстрее, чем в
предыдущий временной период. Нематериальные же активы охватывают все
аспекты экономической деятельности предприятия – от интеллектуальной
собственности до выгодного лизингового контракта – и, значит, могут иметь
большую ценность. Поэтому игнорирование нематериальных активов способно
затемнить, исказить важную информацию о предприятии, его деятельности и
подлинной стоимости имущества в случае ликвидации.
Практика ведения бухгалтерского учета и анализа нематериальных активов
свидетельствует о том, что казахстанских предпринимателей интересует лишь
одна из сторон этого феномена, а именно: возможность облегчить себе жизнь в
результате выбора определенной комбинации учетной политики по отношению к
нематериальным активам.
Действительно, объективная сложность оценки данной статьи, незнание
положений правового регулирования нематериальных активов привели к тому,
что стремление некоторых предприятий к раздуванию собственного капитала
проявилось в первую очередь в установлении необоснованной величины
нематериальных активов. Так, довольно распространенными стали случаи,
когда вкладом в уставной капитал одного из участников является право
пользования зданием, оборудованием, оргтехникой.
Исходя из положений правового регулирования в этой сфере,
использование имущества предполагает или наличие у субъекта права
собственности, или пользование им на условиях аренды, а также
безвозмездное. Таким образом, с юридической точки зрения, право пользования
имуществом не может оформляться как нематериальные активы. Думается, что
такая ситуация не может сохраняться долгое время, потому что при этом
эксплуатируются очевидные недостатки правового регулирования. Вероятно,
она будет меняться в сторону экономического интереса, который связан с
умением использовать исключительные права на результаты интеллектуальной
деятельности для повышения доходности предприятия. Реализация этого
интереса требует опережающего развития учетно-аналитического обеспечения
управления нематериальными активами.
М.М.Кутер, М.Ю.Алейникова считают, что в определении нематериальных
активов отсутствует нижний порог их стоимости. Мы согласны с этим мнением:
такой подход может привести к проблемной ситуации. Если в составе
нематериальных активов в течение длительного времени будут учитываться
объекты с несущественной стоимостью, то возникнет известное противоречие с
принципом существенности.
Исследования, проведенные В.Ю. Бакшинскасом, С.А.Николаевой, М.Ю.
Скапенкером, позволили сделать такой вывод: организациям необходимо
предоставить право самостоятельно устанавливать лимит стоимости в отношении
нематериальных активов с тем, чтобы ниже определенного уровня они не
подлежали учету в составе долгосрочных активов и, следовательно, не
отражались в первом разделе бухгалтерского баланса. Этот лимит следует
устанавливать на предприятии приказом по учетной политике. Данная точка
зрения разделяется нами полностью и является одним из теоретических
постулатов в построении собственной теоретической концепции учета и анализа
нематериальных активов.
Нематериальные активы характеризуются следующими положительными
особенностями:
- им присущ меньший риск потерь в процессе хозяйственно-финансовой
деятельности предприятия;
- они практически защищены от недобросовестных действий партнеров;
- они способны генерировать стабильную прибыль, обеспечивая выпуск
различных видов продукции в соответствии с конъюнктурой товарного рынка.
Вместе с тем, следует отметить и недостатки нематериальных активов:
- они подвержены моральному износу, в связи с чем, даже будучи
временно выведенными из эксплуатации, теряют свою стоимость;
- они тяжело поддаются оперативному управлению, так как слабо
изменчивы в структуре в коротком периоде. В результате этого любой
временный спад конъюнктуры товарного рынка приводит к снижению уровня
полезного их использования;
- они относятся к группе низколиквидных активов и не могут служить
средством обеспечением потока платежей, обслуживающего хозяйственно-
финансовую деятельность предприятия.
Надо полагать, что в будущем роль нематериальных активов в экономике
предприятий будет, несомненно, повышаться. Это обусловлено развитием
техники и технологий, распространением информации, развитием хозяйственных
отношений. Своевременное внедрение новых технологий – поистине императив
конкурентоспособности в условиях глобальной конкуренции. Сегодня на мировом
рынке выигрывают лишь экономические системы, способные генерировать и
удерживать интеллектуальную черту, возникающую при внедрении нововведений.
Считается нормой, можно сказать, законом современной экономики, когда на
долю научно-технического прогресса приходится не менее 90% роста
производства.
Если вчера предприниматели стремились завладеть богатым
месторождением, заводом или фабрикой, плодородными землями, то сегодня
предпочитают обрести права на новую горнодобывающую технологию, последнюю
версию операционной системы, на современные достижения в биотехнологии или
генной инженерии. И это закономерный процесс, так как объекты
нематериальных активов стали все чаще составлять основу создаваемых
обществом богатств.
2. Современное состояние нематериальных активов и их классификация
Для укрепления экономики любого предприятия имеют большое значение
экономический анализ структуры нематериальных активов, выявление
соотношений между различными их видами и установление правильных пропорций.
Однако изучению сущности связи между структурой нематериальных активов и
эффективностью их использования препятствует отсутствие систематического
учета состава нематериальных активов. Все это говорит о настоятельной
необходимости улучшения организации такого учета.
В последние годы в экономической сфере Казахстана интенсивно прошел
процесс создания хозяйственных образований различных форм собственности. В
конкурентной борьбе на рынках участвовали на равных основаниях
акционерные, частные и государственные предприятия.
Социально-экономическая природа нематериальных активов определяется
формой собственности предприятия. С переходом хозяйства страны на рыночные
отношения изменилась доля нематериальных активов, находящихся в
государственной собственности.
В начале 2000-х годов наблюдалась тенденция снижения использования
нематериальных активов на государственных предприятиях. Главной причиной
было уменьшение их доли в государственной собственности – приватизация
госпредприятий, образование на этой базе различных видов акционерных
обществ. Но в чьей бы собственности не находились нематериальные актив,
эффективное их использование всегда является одной из важнейших задач
предприятий, а в условиях рынка она становится особенно актуальной.
Представляет интерес анализ структуры нематериальных активов по
источникам поступления. В финансовой отчетности предприятий и организаций
эта информация крайне ограничена. Поэтому в то время было затруднительно
проводить какой-либо анализ по нематериальным активам.
Для научной организации учета нематериальных активов большое значение
имеют теоретическая разработка их научно-обоснованной классификации,
установление принципов оценки этих активов.
Нематериальные активы разнообразны по своему составу и назначению, их
можно сгруппировать по социально-экономическим признакам. Динамичность
классификации нематериальных активов должна отражать основные тенденции их
развития. Со временем понадобится осваивать новые виды нематериальных
активов, научиться использовать факторы повышения доходности
предприятия.
Для научной организации учета нематериальных активов большое значение
имеют теоретическая разработка их научно-обоснованной классификации,
установление принципов оценки этих активов.
Но, тем не менее, существующие в теории бухгалтерского учета
классификации нематериальных активов не отражают полностью реальной
ситуации, имеют некоторые недостатки. Далее приведем определение
нематериальных активов и их классификацию, которые дают различные авторы.
Кондраков Н.П. выделяет следующие виды нематериальных активов:
объекты интеллектуальной собственности, отложенные затраты, деловая
репутация организации. Эта классификация, на наш взгляд, не позволяет
проследить за динамикой изменений в составе нематериальных активов, выявить
закономерности в их формировании, которые целесообразно учитывать при
определении резервов экономической эффективности предприятия.
Более детальную классификацию предложил Б.Курмангали, он подразделяет
объекты нематериальных активов по следующим признакам:
1. По срокам исполнения: ограниченный и неограниченный срок.
2. По выполняемой функции: интеллектуальная собственность,
имущественные права, капитализированные затраты.
3. По форме правовой охраны: институт патентного права, институт
авторского и смежных прав, институт правовой охраны средств
индивидуализации участников гражданского оборота, институт охраны
нетрадиционных объектов интеллектуальной собственности.
В основу такой классификации положен правовой аспект, отнесение
объектов нематериальных активов к различным категориям осуществляется по
юридическим критериям. В этой связи возникает довольно актуальный вопрос
о правильной экономической классификации нематериальных активов, которая
служила бы целям их учета и составления отчетности по ним.
В.К.Радостовец предлагает классификацию нематериальных активов по их
видам и функциональному назначению, где по последнему критерию автор
подразделяет их на три группы: нематериальные активы, связанные с
коммерческой деятельностью; нематериальные активы, связанные с
производством; прочие нематериальные активы. В условиях рыночных отношений
одной из немаловажных сторон производственного процесса является
коммерческая деятельность. Поэтому, на наш взгляд, было бы целесообразным
объединить первую и вторую группы в классификации нематериальных активов в
одну группу нематериальных активов производственно-коммерческой
деятельности.
Анализируемая классификация была разработана исследователем до
введения Типового плана счетов бухгалтерского учета и не отражает всего
многообразия видов нематериальных активов, включенных в практику
бухгалтерского учета и анализа на сегодняшний период времени. С.Сатубалдин
приводит разработанный вариант классификации, который можно рассматривать
в качестве типовой классификации нематериальных активов, выглядит
следующим образом.
Признаки классификации: по видам, функциональному назначению, по
характеру финансовых источников, степени ликвидности и риска, участию в
технологическом процесс, по характеру владения, по формам собственности, по
видам экономической деятельности активов, по моменту определения стоимости.
Признаки классификации нематериальных активов по определенным
признакам и их характеристика приведены ниже.
1. В основу классификации нематериальных активов по видам был положен
2 раздел Долгосрочные активы 2700 подраздел Нематериальные активы
Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного приказом
министра финансов Республики Казахстан от 18 сентября 2002 года, №438. В
данную классификацию авторы включили следующие объекты: организационные
затраты, лицензионное соглашение, программное обеспечение, гудвилл, патенты
и прочие. Такое выделение позволило получить обобщенную информацию о
наличии нематериальных активов по их видам.
В качестве другого критерия классификации нематериальных активов
авторами выделены критерий их функционального назначения, который в свою
очередь делится на две группы: производственно-коммерческой деятельности и
прочие.
В группу нематериальных активов производственно-коммерческой
деятельности входят следующие объекты: ноу-хау, права на пользование
производственной информацией, программное обеспечение ЭВМ, технологии,
интегральные микросхемы, организационные расходы, использование
определенной формулы, сервитуры, товарные знаки, место происхождения
товаров.
В группу прочие нематериальные активы – цена фирмы (гудвилл),
интеллектуальная собственность, патенты, промышленные образцы, лицензии,
затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.
Ноу-хау – информация технического, организационного, служебного или
коммерческого характера, имеющая действительную и потенциальную
коммерческую ценность в связи с неизвестностью ее третьим лицам. В
международной практике под этим термином понимают как новые технические
знания, так и опыт, секреты, технологии, необходимые для производства
продукции по лицензии. Нередко ноу-хау являются предметом сделок или
бесплатных лицензий.
В отличие от других объектов промышленной собственности, ноу-хау не
подлежит регистрации, имеющих доступ к этой информации. Второе отличие
состоит в том, что, они, как правило, вносятся учредителями в счет своего
материального вклада в уставный капитал субъекта.
Программное обеспечение ЭВМ - объективная форма, представленная
совокупностью данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и
других компьютерных устройств и также способных в течение длительного
времени приносить доход.
В мировом экономическом сообществе под организационными расходами
понимают затраты, связанные с созданием фирмы. Они относятся к так
называемым отложенным расходам и капитализируются на баланс с последующим
списанием на текущие издержки.
С принятием Стандарта бухгалтерского учета 28 понятие организационные
расходы сужается и они состоят из затрат на оплату услуг, консультантов,
рекламу, на подготовку документации, из регистрационных сборов и других
расходов организации в период ее создания до момента регистрации.
В соответствии с Законом РК от 26 июля 1999 года №456-1 О товарных
знаках, знаках обслуживания и наименования мест происхождения товаров,
товарный знак – это обозначение, позволяющее различать соответственно
разные товары и услуги разных физических и юридических лиц. Право на него
охраняется законом, если он зарегистрирован на имя юридического или
физического лица. По содержанию товарные знаки должны быть новыми, то есть
не иметь идентичности или сходства с товарными знаками, уже введенными в
оборот.
Во вторую группу нематериальных активов – прочие - входят: гудвилл,
интеллектуальная собственность, патенты, промышленные образцы, лицензии,
затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.
Гудвилл (good will) – это превышение покупной цены фирмы над рыночной
стоимостью ее активов за вычетом обязательств, за наличие обученного
персонала, налаженных каналов сбыта и снабжения.
В бухгалтерском понимании гудвилл (деловая репутация) возникает только
при покупке фирмы. Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной
деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной
ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как
имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и
обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).
В некотором смысле символ деловой репутации (гудвилл) - это товарный
знак, превышение покупной цены фирмы над рыночной стоимостью ее активов за
вычетом обязательств, то есть плата за имидж фирмы, за наличие обученного
персонала, налаженных каналов снабжения и сбыта.
Гудвилл, стоящий особняком в ряду других нематериальных активов,
настолько отличается от них по методам оценки, способам приобретения и
выбытия, методам амортизации, что возникает вопрос об уместности его
включения в данную группу.
Отсутствие у нематериальных активов материально-вещественного
содержания в определенной степени является условным.
Вся нематериальные активы имеют стоимостную оценку, которая
определяется при их приобретении по договорной цене, по сумме фактических
затрат, связанных с покупкой, или каким-либо другим образом в зависимости
от оплаты.
Некоторые экономисты, например, В.В.Пастушкова, Л.А.Крятова,
интерпретируют гудвилл как стоимость практически всех элементов
нематериальных активов. С.А.Николаева, Р.З.Тумасян определяет его как
величину, на которую стоимость бизнеса превосходит рыночную стоимость
имеющихся материальных активов и той части нематериальных, что отражена в
финансовой отчетности.
С.Сатубалдин полагает, что гудвилл возникает, когда компания получает
стабильно высокие прибыли ее доход на активы (или собственный капитал)
выше среднего, в результате чего стоимость бизнеса превосходит стоимость
его чистых активов. Гудвилл, как экономическая величина, на баланс
принимается только в момент смены владельца предприятия.
Складывается гудвилл в процессе осуществления деловой активности
предприятия. В этот период он не может быть самостоятельным активом,
объектом бухгалтерского учета. Бухгалтерское признание гудвилла в
качестве актива происходит только в момент купли-продажи организации как
единого имущественно-финансового комплекса.
Итак, гудвилл возникает во время продажи и появляется только в
бухгалтерских записях покупателя, не выделяется в самостоятельную учетную
единицу и существует лишь в сочетании с другими материальными и
нематериальными активами.
Не приобретенный, или наследственный гудвилл, как правило, не
отражается в бухгалтерском учете поскольку не существует ситуации, которая
позволила бы оценить стоимость предприятия в целом.
В бухгалтерском понимании нематериальных активов принято различать:
идентифицируемые НМА, к числу которых относятся интеллектуальная
собственность (ИС) и некоторые другие имущественные права, способные
приносить доход в течение длительного периода (более одного года); и
неидентифицируемые НМА, иногда называемые активами типа гудвилл.
Относительно интеллектуальной собственности можно дать следующие
пояснения. Согласно конвенции об учреждении ВОИС, объектами права
интеллектуальной собственности являются: литературные, художественные
произведения и научные труды; исполнительская деятельность артистов,
фонограммы и радиопередачи; изобретения во всех областях человеческой
деятельности; научные открытия; промышленные образцы; пресечение
недобросовестной конкуренции; товарные знаки; коммерческие наименования и
обозначения.
Таким образом, нематериальные активы в бухгалтерском смысле - это,
прежде всего, идентифицируемые нематериальные активы, а идентифицируемые
нематериальные активы - это, прежде всего, имущественные права
интеллектуальной собственности. Интеллектуальная собственность (ИС) -
собирательное понятие, используемое для обозначения прав, относящихся к
интеллектуальной деятельности в различных областях (производственной,
научной, литературной и художественной). В статье 962-964 Гражданского
Кодекса РК понятие интеллектуальной собственности используется для
обозначения исключительных прав на объекты возникают в силу факта их
создания либо вследствие предоставления правовой охраны уполномоченным
государственным органом в случаях и в порядке, предусмотренных ГК РК и
иными законодательными актами. Исключительным правом на результат
интеллектуальной творческой деятельности или средство индивидуализации
признается имущественное право их обладателя использовать объект
интеллектуальной собственности любым способом по своему усмотрению.
Конкретное содержание исключительных прав определяется специальными
законами, к числу которых относятся патентный закон, закон об авторском
праве и смежных правах, закон о товарных знаках и т.д.
В международных соглашениях понятие интеллектуальной собственности
используется, как правило, в более широком смысле. Так, в соответствии с
n.VIII ст.2 Конвенции, учреждающей ВОИС (Всемирная организация
интеллектуальной собственности), интеллектуальная собственность включает
права, относящиеся к: литературным, художественным и научным произведениям,
исполнительской деятельности артистов, звукозаписи, радио- и телевизионным
передачам, изобретениям во всех областях человеческой деятельности, научным
открытиям, промышленным образцам, товарным знакам, знакам обслуживания,
фирменным наименованиям и коммерческим обозначениям, защите против
недобросовестной конкуренции, а также все другие права, относящиеся к
интеллектуальной деятельности в производственной, научной, литературной и
художественной областях.
Область применения понятия ИС не ограничивается только исключительными
правами, а распространяется на всю совокупность имущественных прав на
результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации.
2. По характеру финансовых источников нематериальных активов можно
выделить: валовые и чистые.
Валовые нематериальные активы представляют собой всю совокупность
нематериальных активов предприятия, сформированных за счет как
собственного, так и заемного капитала.
Чистые нематериальные активы характеризуют стоимостную совокупность
нематериальных активов, сформированных исключительно за счет собственного
капитала.
3. По степени ликвидности и риска нематериальные активы можно
сгруппировать по трем категориям: высоколиквидные, среднеликвидные,
низколиквидные.
Высоколиквидные нематериальные активы характеризуются быстрой
конвертируемостью в денежную форму без ощутимых потерь в срок до одного
года.
К среднеликвидным относятся нематериальные активы, которые могут быть
консервированы в денежную форму без ощутимых потерь в срок от одного месяца
до шести.
К низколиквидным нематериальным активам относятся все виды
нематериальных активов при оценке ликвидности в целом, так как их
реализуемость ниже реализуемости основных и оборотных активов. В основу
классификации по степени ликвидности положен принцип построения
бухгалтерского учета по ликвидности статей.
4. По поведению отдельных видов нематериальных активов в
технологическом процессе НМА делятся на две группы: активные и пассивные.
К группе активных нематериальных активов следует отнести торговые
марки и товарные знаки, лицензии.
Обычно под деловой репутацией понимают положительную оценку
юридического лица другими участниками имущественного оборота. По мере
добросовестного использования, рекламирования и т.д. стоимость этой связки
(товарный знак плюс репутация) постоянно растет. Очень важно при этом, что
речь идет не просто о товарном знаке, а именно о его связке с деловой
репутацией. Товарный знак - обозначение, служащее для индивидуализации
товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или физических
лиц. Неким коммерческим эквивалентом репутации, в отличие от товарного
знака, является брэнд.
Брэнд - различающее название иили символ, предназначенный для
идентификации товара или услуги, или одного продавца или группы продавцов,
и для дифференциации этих товара или услуги от аналогичных товаров
конкурентов. Таким образом, брэнд сообщает клиенту о происхождении продукта
и защищает клиента и производителя от конкурентов, которые пытались бы
поставлять продукты, кажущиеся идентичные.
В группу пассивных нематериальных активов включены затраты по НИОКР.
5. По характеру владения нематериальными активами выделяют два вида:
собственные и арендуемые.
Собственные нематериальные активы находятся в постоянном владении
предприятия и отражаются в составе его баланса.
Арендуемые нематериальные активы находятся в постоянном владении
предприятия в соответствии с заключенным договором.
6. Классификация нематериальных активов по формам собственности имеет
особое значение с точки зрения раздела столь важной части национального
богатства между различными хозяйствующими субъектами. В данном случае
нематериальные активы делятся на активы государственной собственности и
частной собственности. Такое разделение позволяет оценить эффективность той
или иной формы собственности, определить потенциальные возможности
предприятий и организаций разной принадлежности в зависимости от
результатов их функционирования.
7. Классификация нематериальных активов по видам экономической
деятельности позволяет охарактеризовать потенциальные возможности различных
отраслей экономики, а в сопоставлении с результатами производственной
деятельности – рассчитать показатели эффективности в них. В данную группу
нематериальных активов входят: сельское хозяйство, лесоводство, охота;
рыболовство; горнодобывающая промышленность; обрабатывающая промышленность;
электроэнергетика, газо- и водоснабжение; строительство; гостиницы и
рестораны; транспорт и связь; финансовое посредничество; здравоохранение и
социальные услуги; образование; государственное управление и оборона.
8. По моменту определения стоимости нематериальные активы разделяются
на идентифицируемые и неидентифицируемые.
Идентифицируемые активы – это неосязаемые активы длительного
пользования, стоимость которых может быть установлена индивидуально ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
ВВЕДЕНИЕ
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
1.1 Экономическая сущность и содержание объектов
нематериальных активов
1.2 Современное состояние нематериальных активов и их
классификация
2 УЧЕТ И АУДИТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ ПРЕДПРИЯТИЯ (НА ПРИМЕРЕ АО
КАЗПОЧТА)
2.1 Деятельность АО Казпочта и его учетная политика
2.2 Анализ учета основных средств и нематериальных активов АО
Казпочта
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
ВВЕДЕНИЕ
С развитием рыночных отношений в составе имущества предприятий
появился новый вид средств, отличительной особенностью которых является
отсутствие вещественно-натуральной формы - нематериальные активы. Полное
определение данного вида средств появилось лишь в 1994 году с утверждением
нового Положения о бухгалтерском учете и отчетности.
В современных условиях формирование полной информации о хозяйственных
процессах практически невозможно без информации о нематериальных активах.
Данный вид долгосрочных активов уже имеет повсеместное применение, и
поэтому, чтобы вести бухгалтерский учет в организации в соответствии с
законодательными и нормативными актами, необходимо рассмотрение вопросов
учета нематериальных активов.
Нематериальные активы — принципиально новый для казахстанской теории и
практики вид имущества, подлежащий бухгалтерскому учёту. В настоящее время
в имуществе предприятий неуклонно возрастает роль нематериальных
(неосязаемых) активов. Это обусловлено волной поглощения одних предприятий
другими, быстротой и масштабами технологических изменений, распространением
информационных технологий, усложнением и интеграцией финансового рынка
Казахстана. Вопросы методики и организации учета данного вида имущества
активно обсуждаются во всем мире. Можно смело сказать, что нематериальные
активы – один из самых проблемных в настоящее время вопросов казахстанской
методологии бухгалтерского учета. Практическое использование нематериальных
активов в экономическом обороте предприятий - есть, по сути, процесс
коммерциализации инновационной сферы, который условно можно свести к
следующим стадиям.
Первая стадия - это грамотная классификация объектов интеллектуальной
собственности, на базе которой должна формироваться предварительная оценка
их рыночной стоимости. Однако в настоящее время предприятия либо ее не
выполняют, либо делают это по-дилетантски. Поэтому необходима
профессиональная разработка базовых методологических и методических
рекомендаций.
Вторая стадия - это включение стоимости объектов нематериальных
активов в состав имущества предприятий по подразделу 2700 Нематериальные
активы Типового плана счетов РК. В соответствии с законодательством РК эти
средства подлежат амортизации: ежемесячно относятся на себестоимость
продукции (работ, услуг) по нормам, которые рассчитывает предприятие
(фирма) исходя их первоначальной стоимости и срока их полезного
использования, но не более срока деятельности самого предприятия (фирмы),
затем реализуются и оседают на расчетном счете предприятия. В дальнейшем
они используются исключительно на развитие данного производства, на
вознаграждение авторам разработок (а также лицам, которые содействовали
созданию или использованию этих разработок), и потому не должны облагаться
налогами.
Третья стадия - коммерциализации нематериальных активов заключается:
- в активном выходе предприятий на рынок научно-технической продукции;
- в умении найти своего покупателя, овладевать искусством
предпринимателя, т.е. самому искать заказчика (потребителя) для своей идеи
или разработки;
- в умении рекламировать их;
- в умении писать в журналы, пробиваться на телевидение и т.д.
Практическое же использование нематериальных активов в экономическом
обороте предприятий, превращение их в конкретный механизм для коммерческой
оценки результатов интеллектуального труда, интеллектуальной собственности
дает возможность современному предприятию (фирме):
- изменить структуру своего производственного капитала за счет
увеличения доли нематериальных активов в стоимости новой продукции и услуг,
увеличив их наукоемкость, что сыграет определенное значение для повышения
конкурентной способности продукции и услуг;
- экономически эффективно и рационально использовать
незадействованные и лежащие мертвым грузом нематериальные активы,
которыми все еще располагают многие предприятия.
Все это превращает проблему нематериальных активов в одну из наиболее
актуальных экономических и правовых проблем на данном этапе движения
казахстанской экономики в целом, а в частности, к цивилизованным рыночным
отношениям. Все вышеизложенное и определяет актуальность и выбор темы
курсовой работы.
Целью исследования является рассмотрение и организация учета
нематериальных активов и особенности проведения его аудита.
В связи с поставленной целью определены следующие задачи
исследования:
- рассмотрение теоретических аспектов нематериальных активов;
- изучить классификацию активов и их современное состояние;
- раскрыть особенности управленческого учета и аудита нематериальных
активов;
- на примере АО Казпочта показать учетную политику и механизм учета
нематериальных активов и его аудит;
- раскрыть основные экономические методы оценки нематериальных
активов;
- показать проблемы в области учета нематериальных активов и пути
совершенствования их учета и аудита.
Объект исследования выступает АО Казпочта.
В курсовой работе дается детальная классификация и структура
нематериальных активов, представлена оценка нематериальных активов,
рассмотрены
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
1.1 Экономическая сущность и содержание объектов нематериальных активов
Учет и оценка нематериальных (неосязаемых) активов всегда вызывали
много споров. Во многом это связано с трактовкой самого понятия
нематериальный актив. В свою очередь, нематериальный (англ. -
intangible) означает неосязаемую, нематериальную собственность, которую
нельзя ощущать, потому что ее субстанция невещественна. Нематериальные
активы – принципиально новый для отечественной экономической теории и
практики вид имущества, с развитием рыночных отношений подлежащий
обязательному бухгалтерскому учету.
Советские экономисты отказывали нематериальным активам в праве на
существование, делая упор на то, что они не являются реальной физической
субстанцией и их наличие нельзя проверить, проинвентаризовать и
соответственно прибить к ним металлический жетон с инвентарным номером.
Хотя многие понимали, что тут что-то не так: продукция фирмы с высокой
репутацией пользуется большим спросом, покупатель готов даже переплачивать
за эти изделия, будучи уверенным в их высоком качестве, а это, в свою
очередь, приносит дополнительные доходы фирме. Следовательно,
нематериальные активы способны приносить доход точно так же, как и
материальные активы, например, готовая продукция.
Такое негативное отношение к нематериальным активам объяснялось в
основном двумя причинами.
Во-первых, тем, что вплоть до конца 80-х годов 20 века наша
бухгалтерская система, о чем уже говорилось, вообще игнорировала их как
объект учета. В результате на протяжении более чем семидесяти лет этой
проблемой не занимались. Впервые в бухгалтерскую практику нематериальные
активы были введены в 1988 году, но только для совместных предприятий с
иностранным участием. В 1990-ом их использование в бухгалтерском учете было
разрешено также для акционерных обществ и обществ с ограниченной
ответственностью. Эти изменения были вызваны тем, что законодательством
бывшего СССР предусматривалось внесение объектов интеллектуальной
собственности в счет вкладов в уставной капитал юридических лиц. Ранее даже
программы для ЭВМ учитывались в составе основных средств – электронно-
вычислительных машин.
Во-вторых, в странах с развитой рыночной экономикой, где эти проблемы
внимательно изучались теоретиками и практиками, целый ряд вопросов, вплоть
до конца ХХ века, не получил однозначного толкования в постановке учета
нематериальных активов, в основном из-за того, что проблема их оценки была
сопряжена не только с объективными, но и субъективными факторами. Поэтому
не случайно, когда в 1973 году был создан Комитет по международным
стандартам финансовой отчетности (КМСФО), в предисловии к утвержденным им
стандартам говорилось, что последние не предназначены для применения к
нематериальным активам. Прошло более двадцати лет, прежде чем этот постулат
был пересмотрен. Сама жизнь заставила КМСФО заняться и этой проблемой. В
результате в 90х годах ХХ века были подготовлены и опубликованы
проекты Е-50, а затем Е-60 Нематериальные активы, затрагивавшие весь
спектр их учета. По этим материалам в мире прошла оживленная дискуссия, в
результате которой и был принят Международный стандарт финансовой
отчетности (МСФО) 38 Нематериальные активы. Он вступил в действие с 1
июля 1999 года.
Казахстан, принявший Программу реформирования бухгалтерского учета на
основе международных стандартов финансовых отчетности, разработал
нормативный документ – Стандарт по бухгалтерскому учету №28 с изменениями и
дополнениями, внесенными приказом министра финансов Республики Казахстан от
4 ноября 2002 года №558, в котором дано следующее определение
нематериальных активов: Нематериальные активы – не денежные активы, не
имеющие физической сущности, предназначенные для использования в течение
длительного периода времени (более одного года) в производстве или
реализации готовой продукции (товаров, работ и услуг), в административных
целях и сдачи в аренду другим организациям, которые: можно определить;
контролируются организацией; при использовании могут принести субъекту
экономические выгоды в будущем.
Из определения нематериальных активов как объектов, приносящих доход,
следует, что если объект имущественного права не является источником
будущих доходов, он не должен учитываться в составе нематериальных активов.
Способность приносить доход внутренне присуща самим нематериальным активам,
они должны выступать как самостоятельный источник дохода. Объект
нематериальных активов может быть продан и сдан в аренду другому
предприятию, обладающему необходимыми ресурсами, и в этом случае доход,
принесенный предприятию, может быть оценен.
И в зарубежной практике способность приносить доход признается
неотъемлемой сущностной чертой нематериальных активов предприятия. Если тот
или иной объект, относящийся к ним, потерял такую способность, он
исключается из состава активов.
В теории и практике бухгалтерского учета в Казахстане на сегодняшний
день остаются неразработанными некоторые немаловажные вопросы определения
полезности использования того или иного объекта нематериальных активов,
его способности приносить доход. Очевидно, что способность приносить
доход может быть определена на основании экономических расчетов. И в
данном случае термин приносящий доход является чисто экономическим, а не
правовым.
В законодательстве же Республики Казахстан в настоящее время
доминирует приоритет юридической формы над экономическим содержанием. Для
исправления существующего положения было бы целесообразно предоставить
бухгалтеру предприятия право, опираясь на его профессиональную компетенцию,
определять момент, с которого тот или иной объект нематериальных активов
перестает быть активом, то есть приносить выгоду, и поэтому подлежит
списанию с баланса или ликвидации.
Кроме того, объекты нематериальных активов отделены от ресурсов
предприятия, и это позволяет рассматривать их в качестве товара.
Предприятие – держатель такого товара – имеет возможность распоряжаться им
по своему усмотрению: продавать, обменивать, распределять, сдавать в
аренду. А право предприятия распоряжаться своим имуществом предполагает,
что это имущество может быть оценено и отчуждено. Следовательно,
нематериальные активы имеют цену и ликвидационную стоимость.
Это замечание имеет большое значение для оценки стоимости имущества
предприятия. С другой стороны, возможность отчуждения не должна
ограничиваться характером самого объекта. Ограничивающим фактором здесь
могут выступать только договорные особенности правообладания и, в
исключительных случаях, нормативные установки.
Таким образом, анализ нормативных документов и зарубежной практики
учета нематериальных активов позволяет определить основные признаки, по
которым объекты могут быть отнесены к этой категории: длительный срок
полезного использования; способность приносить доход; способность к
отчуждению. То есть, круг объектов, которые могут быть включены в
нематериальные активы, значительно сужается.
В экономической литературе к нематериальным активам относят: товарные
знаки, гудвилл, ноу-хау, патенты, лицензии, организационные расходы,
компьютерное программное обеспечение, права на пользование природными
ресурсами, права на пользование производственной информацией и т.д. Однако
включение некоторых объектов в нематериальные активы в настоящее время
остается спорным.
Ряд экономистов (Ю.В.Петрова и др.) считают, что к нематериальным
активам не следует относить неотчужденные или неисключительные права как
лицензии на занятие определенным видом деятельности. Затраты на их
приобретение представляют собой форму налога на занятие определенной
деятельностью. Сам лицензионный сбор не есть цена договора продажи. Он лишь
устанавливает факт оплаты такого сбора. Если лицензия выдается для
подтверждения наличия условий для ведения определенного вида деятельности,
то она является по своему характеру сертификатом, а уплачиваемый сбор ни
чем иным, как оплатой услуг по сертификации.
Следовательно, расходы на приобретение таких лицензий нужно учитывать
в составе расходов текущих или предстоящих в будущие периоды, т.к. по
экономическому содержанию они не являются вложениями в долгосрочные активы.
Исключение составляют только те лицензии, которые дают право заниматься
определенным видом деятельности и предоставляют владельцам монопольные
права и привилегии.
Современная формулировка, определяющая состав объектов нематериальных
активов, включает в них также и организационные расходы, признанные вкладом
в уставный капитал для вновь созданных организаций. Но необходимо принимать
во внимание тот факт, что организационные расходы не могут отчуждаться, не
имеют ликвидационной стоимости, не способны приносить самостоятельный
доход. Значит, их нельзя включать в состав нематериальных активов, так как
они не соответствуют экономическому содержанию этого вида имущества.
В практике бухгалтерского учета наблюдается следующая закономерность:
влияние стоимости организационных расходов на состояние имущества и
обязательств выражается не в увеличении долгосрочных активов, а в
уменьшении собственных средств. Вероятно, организационные расходы было бы
целесообразным учитывать на другом счете, а не на счетах 2700 подраздела
Нематериальные активы.
Обращаясь к другим видам нематериальных активов, следует изучить
природу их использования. Например, если при покупке компьютера были
приобретены соответствующие программы – аппликаторы, то, по правилам
международной практики, они увеличивают стоимость основных средств и не
учитываются в составе нематериальных активов. Однако, в случае приобретения
или создания программного обеспечения его стоимость капитализируется как
категория таких активов.
Можно констатировать, следовательно, тот факт, что проблема признания
и отнесения объекта учета к нематериальным активам является сложной и
противоречивой. В экономической теории и практике бухгалтерского учета и
анализа нематериальных активов является достаточно неопределенной грань,
отделяющая их от расходов в будущие периоды или других неосязаемых
объектов.
Австралийский профессор Рейман Чамберс относительно нематериальных
активов предлагал не рассматривать их как активы, а списывать сразу после
приобретения и не включать в отчетность компании.
Довольно часто при определении стоимости чистого имущества возникает
вопрос о включении в состав активов, принимаемых к расчету, нематериальных
активов. Известна практика финансового анализа в зарубежных странах,
предполагающая исключение этой статьи из расчета собственного капитала на
основе активов по себестоимости. Такая процедура унаследована от эпохи,
когда банки финансировали преимущественно промышленные фирмы,
располагавшие значительными долгосрочными физическими активами.
В наши дни, когда технический прогресс развивается быстрыми темпами,
физические активы способны утрачивать ценность значительно быстрее, чем в
предыдущий временной период. Нематериальные же активы охватывают все
аспекты экономической деятельности предприятия – от интеллектуальной
собственности до выгодного лизингового контракта – и, значит, могут иметь
большую ценность. Поэтому игнорирование нематериальных активов способно
затемнить, исказить важную информацию о предприятии, его деятельности и
подлинной стоимости имущества в случае ликвидации.
Практика ведения бухгалтерского учета и анализа нематериальных активов
свидетельствует о том, что казахстанских предпринимателей интересует лишь
одна из сторон этого феномена, а именно: возможность облегчить себе жизнь в
результате выбора определенной комбинации учетной политики по отношению к
нематериальным активам.
Действительно, объективная сложность оценки данной статьи, незнание
положений правового регулирования нематериальных активов привели к тому,
что стремление некоторых предприятий к раздуванию собственного капитала
проявилось в первую очередь в установлении необоснованной величины
нематериальных активов. Так, довольно распространенными стали случаи,
когда вкладом в уставной капитал одного из участников является право
пользования зданием, оборудованием, оргтехникой.
Исходя из положений правового регулирования в этой сфере,
использование имущества предполагает или наличие у субъекта права
собственности, или пользование им на условиях аренды, а также
безвозмездное. Таким образом, с юридической точки зрения, право пользования
имуществом не может оформляться как нематериальные активы. Думается, что
такая ситуация не может сохраняться долгое время, потому что при этом
эксплуатируются очевидные недостатки правового регулирования. Вероятно,
она будет меняться в сторону экономического интереса, который связан с
умением использовать исключительные права на результаты интеллектуальной
деятельности для повышения доходности предприятия. Реализация этого
интереса требует опережающего развития учетно-аналитического обеспечения
управления нематериальными активами.
М.М.Кутер, М.Ю.Алейникова считают, что в определении нематериальных
активов отсутствует нижний порог их стоимости. Мы согласны с этим мнением:
такой подход может привести к проблемной ситуации. Если в составе
нематериальных активов в течение длительного времени будут учитываться
объекты с несущественной стоимостью, то возникнет известное противоречие с
принципом существенности.
Исследования, проведенные В.Ю. Бакшинскасом, С.А.Николаевой, М.Ю.
Скапенкером, позволили сделать такой вывод: организациям необходимо
предоставить право самостоятельно устанавливать лимит стоимости в отношении
нематериальных активов с тем, чтобы ниже определенного уровня они не
подлежали учету в составе долгосрочных активов и, следовательно, не
отражались в первом разделе бухгалтерского баланса. Этот лимит следует
устанавливать на предприятии приказом по учетной политике. Данная точка
зрения разделяется нами полностью и является одним из теоретических
постулатов в построении собственной теоретической концепции учета и анализа
нематериальных активов.
Нематериальные активы характеризуются следующими положительными
особенностями:
- им присущ меньший риск потерь в процессе хозяйственно-финансовой
деятельности предприятия;
- они практически защищены от недобросовестных действий партнеров;
- они способны генерировать стабильную прибыль, обеспечивая выпуск
различных видов продукции в соответствии с конъюнктурой товарного рынка.
Вместе с тем, следует отметить и недостатки нематериальных активов:
- они подвержены моральному износу, в связи с чем, даже будучи
временно выведенными из эксплуатации, теряют свою стоимость;
- они тяжело поддаются оперативному управлению, так как слабо
изменчивы в структуре в коротком периоде. В результате этого любой
временный спад конъюнктуры товарного рынка приводит к снижению уровня
полезного их использования;
- они относятся к группе низколиквидных активов и не могут служить
средством обеспечением потока платежей, обслуживающего хозяйственно-
финансовую деятельность предприятия.
Надо полагать, что в будущем роль нематериальных активов в экономике
предприятий будет, несомненно, повышаться. Это обусловлено развитием
техники и технологий, распространением информации, развитием хозяйственных
отношений. Своевременное внедрение новых технологий – поистине императив
конкурентоспособности в условиях глобальной конкуренции. Сегодня на мировом
рынке выигрывают лишь экономические системы, способные генерировать и
удерживать интеллектуальную черту, возникающую при внедрении нововведений.
Считается нормой, можно сказать, законом современной экономики, когда на
долю научно-технического прогресса приходится не менее 90% роста
производства.
Если вчера предприниматели стремились завладеть богатым
месторождением, заводом или фабрикой, плодородными землями, то сегодня
предпочитают обрести права на новую горнодобывающую технологию, последнюю
версию операционной системы, на современные достижения в биотехнологии или
генной инженерии. И это закономерный процесс, так как объекты
нематериальных активов стали все чаще составлять основу создаваемых
обществом богатств.
2. Современное состояние нематериальных активов и их классификация
Для укрепления экономики любого предприятия имеют большое значение
экономический анализ структуры нематериальных активов, выявление
соотношений между различными их видами и установление правильных пропорций.
Однако изучению сущности связи между структурой нематериальных активов и
эффективностью их использования препятствует отсутствие систематического
учета состава нематериальных активов. Все это говорит о настоятельной
необходимости улучшения организации такого учета.
В последние годы в экономической сфере Казахстана интенсивно прошел
процесс создания хозяйственных образований различных форм собственности. В
конкурентной борьбе на рынках участвовали на равных основаниях
акционерные, частные и государственные предприятия.
Социально-экономическая природа нематериальных активов определяется
формой собственности предприятия. С переходом хозяйства страны на рыночные
отношения изменилась доля нематериальных активов, находящихся в
государственной собственности.
В начале 2000-х годов наблюдалась тенденция снижения использования
нематериальных активов на государственных предприятиях. Главной причиной
было уменьшение их доли в государственной собственности – приватизация
госпредприятий, образование на этой базе различных видов акционерных
обществ. Но в чьей бы собственности не находились нематериальные актив,
эффективное их использование всегда является одной из важнейших задач
предприятий, а в условиях рынка она становится особенно актуальной.
Представляет интерес анализ структуры нематериальных активов по
источникам поступления. В финансовой отчетности предприятий и организаций
эта информация крайне ограничена. Поэтому в то время было затруднительно
проводить какой-либо анализ по нематериальным активам.
Для научной организации учета нематериальных активов большое значение
имеют теоретическая разработка их научно-обоснованной классификации,
установление принципов оценки этих активов.
Нематериальные активы разнообразны по своему составу и назначению, их
можно сгруппировать по социально-экономическим признакам. Динамичность
классификации нематериальных активов должна отражать основные тенденции их
развития. Со временем понадобится осваивать новые виды нематериальных
активов, научиться использовать факторы повышения доходности
предприятия.
Для научной организации учета нематериальных активов большое значение
имеют теоретическая разработка их научно-обоснованной классификации,
установление принципов оценки этих активов.
Но, тем не менее, существующие в теории бухгалтерского учета
классификации нематериальных активов не отражают полностью реальной
ситуации, имеют некоторые недостатки. Далее приведем определение
нематериальных активов и их классификацию, которые дают различные авторы.
Кондраков Н.П. выделяет следующие виды нематериальных активов:
объекты интеллектуальной собственности, отложенные затраты, деловая
репутация организации. Эта классификация, на наш взгляд, не позволяет
проследить за динамикой изменений в составе нематериальных активов, выявить
закономерности в их формировании, которые целесообразно учитывать при
определении резервов экономической эффективности предприятия.
Более детальную классификацию предложил Б.Курмангали, он подразделяет
объекты нематериальных активов по следующим признакам:
1. По срокам исполнения: ограниченный и неограниченный срок.
2. По выполняемой функции: интеллектуальная собственность,
имущественные права, капитализированные затраты.
3. По форме правовой охраны: институт патентного права, институт
авторского и смежных прав, институт правовой охраны средств
индивидуализации участников гражданского оборота, институт охраны
нетрадиционных объектов интеллектуальной собственности.
В основу такой классификации положен правовой аспект, отнесение
объектов нематериальных активов к различным категориям осуществляется по
юридическим критериям. В этой связи возникает довольно актуальный вопрос
о правильной экономической классификации нематериальных активов, которая
служила бы целям их учета и составления отчетности по ним.
В.К.Радостовец предлагает классификацию нематериальных активов по их
видам и функциональному назначению, где по последнему критерию автор
подразделяет их на три группы: нематериальные активы, связанные с
коммерческой деятельностью; нематериальные активы, связанные с
производством; прочие нематериальные активы. В условиях рыночных отношений
одной из немаловажных сторон производственного процесса является
коммерческая деятельность. Поэтому, на наш взгляд, было бы целесообразным
объединить первую и вторую группы в классификации нематериальных активов в
одну группу нематериальных активов производственно-коммерческой
деятельности.
Анализируемая классификация была разработана исследователем до
введения Типового плана счетов бухгалтерского учета и не отражает всего
многообразия видов нематериальных активов, включенных в практику
бухгалтерского учета и анализа на сегодняшний период времени. С.Сатубалдин
приводит разработанный вариант классификации, который можно рассматривать
в качестве типовой классификации нематериальных активов, выглядит
следующим образом.
Признаки классификации: по видам, функциональному назначению, по
характеру финансовых источников, степени ликвидности и риска, участию в
технологическом процесс, по характеру владения, по формам собственности, по
видам экономической деятельности активов, по моменту определения стоимости.
Признаки классификации нематериальных активов по определенным
признакам и их характеристика приведены ниже.
1. В основу классификации нематериальных активов по видам был положен
2 раздел Долгосрочные активы 2700 подраздел Нематериальные активы
Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного приказом
министра финансов Республики Казахстан от 18 сентября 2002 года, №438. В
данную классификацию авторы включили следующие объекты: организационные
затраты, лицензионное соглашение, программное обеспечение, гудвилл, патенты
и прочие. Такое выделение позволило получить обобщенную информацию о
наличии нематериальных активов по их видам.
В качестве другого критерия классификации нематериальных активов
авторами выделены критерий их функционального назначения, который в свою
очередь делится на две группы: производственно-коммерческой деятельности и
прочие.
В группу нематериальных активов производственно-коммерческой
деятельности входят следующие объекты: ноу-хау, права на пользование
производственной информацией, программное обеспечение ЭВМ, технологии,
интегральные микросхемы, организационные расходы, использование
определенной формулы, сервитуры, товарные знаки, место происхождения
товаров.
В группу прочие нематериальные активы – цена фирмы (гудвилл),
интеллектуальная собственность, патенты, промышленные образцы, лицензии,
затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.
Ноу-хау – информация технического, организационного, служебного или
коммерческого характера, имеющая действительную и потенциальную
коммерческую ценность в связи с неизвестностью ее третьим лицам. В
международной практике под этим термином понимают как новые технические
знания, так и опыт, секреты, технологии, необходимые для производства
продукции по лицензии. Нередко ноу-хау являются предметом сделок или
бесплатных лицензий.
В отличие от других объектов промышленной собственности, ноу-хау не
подлежит регистрации, имеющих доступ к этой информации. Второе отличие
состоит в том, что, они, как правило, вносятся учредителями в счет своего
материального вклада в уставный капитал субъекта.
Программное обеспечение ЭВМ - объективная форма, представленная
совокупностью данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и
других компьютерных устройств и также способных в течение длительного
времени приносить доход.
В мировом экономическом сообществе под организационными расходами
понимают затраты, связанные с созданием фирмы. Они относятся к так
называемым отложенным расходам и капитализируются на баланс с последующим
списанием на текущие издержки.
С принятием Стандарта бухгалтерского учета 28 понятие организационные
расходы сужается и они состоят из затрат на оплату услуг, консультантов,
рекламу, на подготовку документации, из регистрационных сборов и других
расходов организации в период ее создания до момента регистрации.
В соответствии с Законом РК от 26 июля 1999 года №456-1 О товарных
знаках, знаках обслуживания и наименования мест происхождения товаров,
товарный знак – это обозначение, позволяющее различать соответственно
разные товары и услуги разных физических и юридических лиц. Право на него
охраняется законом, если он зарегистрирован на имя юридического или
физического лица. По содержанию товарные знаки должны быть новыми, то есть
не иметь идентичности или сходства с товарными знаками, уже введенными в
оборот.
Во вторую группу нематериальных активов – прочие - входят: гудвилл,
интеллектуальная собственность, патенты, промышленные образцы, лицензии,
затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.
Гудвилл (good will) – это превышение покупной цены фирмы над рыночной
стоимостью ее активов за вычетом обязательств, за наличие обученного
персонала, налаженных каналов сбыта и снабжения.
В бухгалтерском понимании гудвилл (деловая репутация) возникает только
при покупке фирмы. Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной
деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной
ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как
имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и
обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).
В некотором смысле символ деловой репутации (гудвилл) - это товарный
знак, превышение покупной цены фирмы над рыночной стоимостью ее активов за
вычетом обязательств, то есть плата за имидж фирмы, за наличие обученного
персонала, налаженных каналов снабжения и сбыта.
Гудвилл, стоящий особняком в ряду других нематериальных активов,
настолько отличается от них по методам оценки, способам приобретения и
выбытия, методам амортизации, что возникает вопрос об уместности его
включения в данную группу.
Отсутствие у нематериальных активов материально-вещественного
содержания в определенной степени является условным.
Вся нематериальные активы имеют стоимостную оценку, которая
определяется при их приобретении по договорной цене, по сумме фактических
затрат, связанных с покупкой, или каким-либо другим образом в зависимости
от оплаты.
Некоторые экономисты, например, В.В.Пастушкова, Л.А.Крятова,
интерпретируют гудвилл как стоимость практически всех элементов
нематериальных активов. С.А.Николаева, Р.З.Тумасян определяет его как
величину, на которую стоимость бизнеса превосходит рыночную стоимость
имеющихся материальных активов и той части нематериальных, что отражена в
финансовой отчетности.
С.Сатубалдин полагает, что гудвилл возникает, когда компания получает
стабильно высокие прибыли ее доход на активы (или собственный капитал)
выше среднего, в результате чего стоимость бизнеса превосходит стоимость
его чистых активов. Гудвилл, как экономическая величина, на баланс
принимается только в момент смены владельца предприятия.
Складывается гудвилл в процессе осуществления деловой активности
предприятия. В этот период он не может быть самостоятельным активом,
объектом бухгалтерского учета. Бухгалтерское признание гудвилла в
качестве актива происходит только в момент купли-продажи организации как
единого имущественно-финансового комплекса.
Итак, гудвилл возникает во время продажи и появляется только в
бухгалтерских записях покупателя, не выделяется в самостоятельную учетную
единицу и существует лишь в сочетании с другими материальными и
нематериальными активами.
Не приобретенный, или наследственный гудвилл, как правило, не
отражается в бухгалтерском учете поскольку не существует ситуации, которая
позволила бы оценить стоимость предприятия в целом.
В бухгалтерском понимании нематериальных активов принято различать:
идентифицируемые НМА, к числу которых относятся интеллектуальная
собственность (ИС) и некоторые другие имущественные права, способные
приносить доход в течение длительного периода (более одного года); и
неидентифицируемые НМА, иногда называемые активами типа гудвилл.
Относительно интеллектуальной собственности можно дать следующие
пояснения. Согласно конвенции об учреждении ВОИС, объектами права
интеллектуальной собственности являются: литературные, художественные
произведения и научные труды; исполнительская деятельность артистов,
фонограммы и радиопередачи; изобретения во всех областях человеческой
деятельности; научные открытия; промышленные образцы; пресечение
недобросовестной конкуренции; товарные знаки; коммерческие наименования и
обозначения.
Таким образом, нематериальные активы в бухгалтерском смысле - это,
прежде всего, идентифицируемые нематериальные активы, а идентифицируемые
нематериальные активы - это, прежде всего, имущественные права
интеллектуальной собственности. Интеллектуальная собственность (ИС) -
собирательное понятие, используемое для обозначения прав, относящихся к
интеллектуальной деятельности в различных областях (производственной,
научной, литературной и художественной). В статье 962-964 Гражданского
Кодекса РК понятие интеллектуальной собственности используется для
обозначения исключительных прав на объекты возникают в силу факта их
создания либо вследствие предоставления правовой охраны уполномоченным
государственным органом в случаях и в порядке, предусмотренных ГК РК и
иными законодательными актами. Исключительным правом на результат
интеллектуальной творческой деятельности или средство индивидуализации
признается имущественное право их обладателя использовать объект
интеллектуальной собственности любым способом по своему усмотрению.
Конкретное содержание исключительных прав определяется специальными
законами, к числу которых относятся патентный закон, закон об авторском
праве и смежных правах, закон о товарных знаках и т.д.
В международных соглашениях понятие интеллектуальной собственности
используется, как правило, в более широком смысле. Так, в соответствии с
n.VIII ст.2 Конвенции, учреждающей ВОИС (Всемирная организация
интеллектуальной собственности), интеллектуальная собственность включает
права, относящиеся к: литературным, художественным и научным произведениям,
исполнительской деятельности артистов, звукозаписи, радио- и телевизионным
передачам, изобретениям во всех областях человеческой деятельности, научным
открытиям, промышленным образцам, товарным знакам, знакам обслуживания,
фирменным наименованиям и коммерческим обозначениям, защите против
недобросовестной конкуренции, а также все другие права, относящиеся к
интеллектуальной деятельности в производственной, научной, литературной и
художественной областях.
Область применения понятия ИС не ограничивается только исключительными
правами, а распространяется на всю совокупность имущественных прав на
результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации.
2. По характеру финансовых источников нематериальных активов можно
выделить: валовые и чистые.
Валовые нематериальные активы представляют собой всю совокупность
нематериальных активов предприятия, сформированных за счет как
собственного, так и заемного капитала.
Чистые нематериальные активы характеризуют стоимостную совокупность
нематериальных активов, сформированных исключительно за счет собственного
капитала.
3. По степени ликвидности и риска нематериальные активы можно
сгруппировать по трем категориям: высоколиквидные, среднеликвидные,
низколиквидные.
Высоколиквидные нематериальные активы характеризуются быстрой
конвертируемостью в денежную форму без ощутимых потерь в срок до одного
года.
К среднеликвидным относятся нематериальные активы, которые могут быть
консервированы в денежную форму без ощутимых потерь в срок от одного месяца
до шести.
К низколиквидным нематериальным активам относятся все виды
нематериальных активов при оценке ликвидности в целом, так как их
реализуемость ниже реализуемости основных и оборотных активов. В основу
классификации по степени ликвидности положен принцип построения
бухгалтерского учета по ликвидности статей.
4. По поведению отдельных видов нематериальных активов в
технологическом процессе НМА делятся на две группы: активные и пассивные.
К группе активных нематериальных активов следует отнести торговые
марки и товарные знаки, лицензии.
Обычно под деловой репутацией понимают положительную оценку
юридического лица другими участниками имущественного оборота. По мере
добросовестного использования, рекламирования и т.д. стоимость этой связки
(товарный знак плюс репутация) постоянно растет. Очень важно при этом, что
речь идет не просто о товарном знаке, а именно о его связке с деловой
репутацией. Товарный знак - обозначение, служащее для индивидуализации
товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или физических
лиц. Неким коммерческим эквивалентом репутации, в отличие от товарного
знака, является брэнд.
Брэнд - различающее название иили символ, предназначенный для
идентификации товара или услуги, или одного продавца или группы продавцов,
и для дифференциации этих товара или услуги от аналогичных товаров
конкурентов. Таким образом, брэнд сообщает клиенту о происхождении продукта
и защищает клиента и производителя от конкурентов, которые пытались бы
поставлять продукты, кажущиеся идентичные.
В группу пассивных нематериальных активов включены затраты по НИОКР.
5. По характеру владения нематериальными активами выделяют два вида:
собственные и арендуемые.
Собственные нематериальные активы находятся в постоянном владении
предприятия и отражаются в составе его баланса.
Арендуемые нематериальные активы находятся в постоянном владении
предприятия в соответствии с заключенным договором.
6. Классификация нематериальных активов по формам собственности имеет
особое значение с точки зрения раздела столь важной части национального
богатства между различными хозяйствующими субъектами. В данном случае
нематериальные активы делятся на активы государственной собственности и
частной собственности. Такое разделение позволяет оценить эффективность той
или иной формы собственности, определить потенциальные возможности
предприятий и организаций разной принадлежности в зависимости от
результатов их функционирования.
7. Классификация нематериальных активов по видам экономической
деятельности позволяет охарактеризовать потенциальные возможности различных
отраслей экономики, а в сопоставлении с результатами производственной
деятельности – рассчитать показатели эффективности в них. В данную группу
нематериальных активов входят: сельское хозяйство, лесоводство, охота;
рыболовство; горнодобывающая промышленность; обрабатывающая промышленность;
электроэнергетика, газо- и водоснабжение; строительство; гостиницы и
рестораны; транспорт и связь; финансовое посредничество; здравоохранение и
социальные услуги; образование; государственное управление и оборона.
8. По моменту определения стоимости нематериальные активы разделяются
на идентифицируемые и неидентифицируемые.
Идентифицируемые активы – это неосязаемые активы длительного
пользования, стоимость которых может быть установлена индивидуально ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
Похожие работы
Дисциплины
- Информатика
- Банковское дело
- Оценка бизнеса
- Бухгалтерское дело
- Валеология
- География
- Геология, Геофизика, Геодезия
- Религия
- Общая история
- Журналистика
- Таможенное дело
- История Казахстана
- Финансы
- Законодательство и Право, Криминалистика
- Маркетинг
- Культурология
- Медицина
- Менеджмент
- Нефть, Газ
- Искуство, музыка
- Педагогика
- Психология
- Страхование
- Налоги
- Политология
- Сертификация, стандартизация
- Социология, Демография
- Статистика
- Туризм
- Физика
- Философия
- Химия
- Делопроизводсто
- Экология, Охрана природы, Природопользование
- Экономика
- Литература
- Биология
- Мясо, молочно, вино-водочные продукты
- Земельный кадастр, Недвижимость
- Математика, Геометрия
- Государственное управление
- Архивное дело
- Полиграфия
- Горное дело
- Языковедение, Филология
- Исторические личности
- Автоматизация, Техника
- Экономическая география
- Международные отношения
- ОБЖ (Основы безопасности жизнедеятельности), Защита труда
