Методика выборочных исследований при аудиторской проверке (на примере филиала АО Национальная компания Қазақстан темір жолы
Содержание
Введение 3
1 Теоретические аспекты выборки в аудите 5
1.1 Этапы аудиторской проверки: сущность и основные характеристики 5
1.2 Статистические и нестатистические методы, применяемые при 14
аудиторской выборке
1.3 Методика проведения качественного и количественного выборочных 21
исследований
2 Методика выборочных исследований при аудиторской проверке (на 36
примере филиала АО Национальная компания Қазақстан темір жолы
-Павлодарская дистанция пути)
2.1 Характеристика деятельности филиала за 2008-2009гг. и его 36
экспресс-анализ
2.2 Атрибутивная выборка и оценка системы внутреннего контроля 41
2.3 Монетарная выборка и тестирование по существу 48
3 Проблемы и пути совершенствования аудита на современных предприятиях59
3.1 Влияние результатов выборки на аудиторское заключение 59
3.2 Применение выборочных методов при аудиторских проверках 61
Заключение 64
Список использованной литературы 67
Приложение А Финансовая отчетность филиала за 2009 г. 68
Приложение Б Таблицы определения размера выборки и оценки ее 69
результатов
Приложение В Таблица случайных чисел 71
Приложение Г База данных по статистической выборке по качественным 76
характеристикам
Приложение Д Графическая часть 80
Введение
С переходом Республики Казахстан к рыночной экономике большую роль
стал играть аудит финансовой отчетности, который позволяет не только
подтвердить информацию о достоверности финансовых отчетов, но также на базе
консалтинговых услуг помочь предприятию повысить эффективность его
финансово-хозяйственной деятельности.
Аудит – это независимая экспертиза и анализ финансовой отчетности, а
также другой экономической информации хозяйствующего субъекта, проверка
состояния внутреннего контроля и соответствие ведения бухгалтерского учета
действующим законодательным и нормативным актам, а также оказание
консультационных и иных услуг по вопросам, интересующим клиентов. Основная
цель аудиторской деятельности – это установление достоверности финансовой
отчетности экономических субъектов и соответствие совершенных ими
финансовых и хозяйственных операций нормативным актам.
Проводя аудиторские проверки, большинство современных аудиторов
испытывают серьезные затруднения с использование выборочных методов при
аудите, как правило, их считают сложными и ненужными, а проверки базируются
в основном на крупных суммах. Качественное выборочное исследование по
атрибутам требует практически на половине этапов профессионального
суждения. Причем требуется высококлассная профессиональная оценка, а это
могут сделать, к сожалению, не многие аудиторы.
Данная дипломная работа призвана показать эффективность применения
статистических методов в аудите. Поэтому в работе большое внимание будет
уделено статистическим и нестатистическим методам исследования.
Известно, что все аудиторские процедуры делятся на две разные
категории: тестирование средств контроля и тестирование по существу. Оценка
системы внутреннего контроля проводится до начала аудита по существу и
позволяет аудитору правильно сосредоточить усилия на областях с наиболее
слабым контролем. Тестирование средств контроля может проводиться как
нестатистическими методами (суждение на основе сбора информации о системе
внутреннего контроля), так и статистическими методами. Преимущества
статистической выборки очевидны, когда необходимо проверить большой массив
документов. Как правило, это такие документы, как документы по реализации,
по дебиторской задолженности, по кредиторской задолженности.
Монетарная выборка не менее эффективна, когда аудитору необходимо
исследовать крупные счета и большой массив совокупности.
Именно поэтому в данной дипломной работе основное внимание будет
уделено теоретическому анализу методологии выборочных исследований по
качественным и количественным признакам, проанализированы преимущества и
недостатки данным методов с целью определения применения наиболее
эффективных методов статистических и нестатистических исследований.
Таким образом, в качестве цели дипломной работы можно выделить
изучение теоретических основ выборочных исследований в аудите и проведение
на этой основе выборки по качественных и количественным признакам.
В качестве теоретической и методологической основы работ послужили
труды известных американских ученых Дж. Лоббека, А. Аренса, Монтгомери,
материалы Международных стандартов аудита и ряд. других.
1 Теоретические аспекты выборки в аудите
1.1 Этапы аудиторской проверки: сущность и основные характеристики
Переход к рыночной экономике обусловил необходимость развития в
Республике Казахстан такого специфического вида контрольной деятельности
как аудит. Упрощённо аудит можно определить как независимый финансовый
контроль. При плановой централизованно управляемой экономике потребность в
нём естественно не возникала. Его вполне заменяла система ведомственного и
вневедомственного контроля, главной задачей которой являлся поиск различных
злоупотреблений и ошибок в учёте и отчётности. Переход к рыночной экономике
обусловил необходимость развития в Республике Казахстан такого вида
деятельности как аудит.
Основными предпосылками развития в Республике Казахстан аудита явились
процесс приватизации, изменение структуры экономики, ликвидация отраслевых
министерств и связанной с ними системы ведомственного контроля. Возникли
совместные предприятия, акционерные общества, коммерческие банки, при этом
произошло разделение интересов собственников средств (вкладчиков,
инвесторов) и администрации предприятия. Это привело к возникновению
информационного риска. Информационный риск – это риск того, что информация,
содержащаяся в финансовых отчётах, будет либо неверной, либо вводящей в
заблуждение.
Таким образом, практической общественной потребностью стало
подтверждение достоверности финансовой информации о деятельности
хозяйствующих субъектов в интересах пользователей этой информации, которые
заинтересованы в законности и эффективности финансовой деятельности филиала
и достоверности учёта.
Обобщив, можно сказать, что потребность в аудите вызвали следующие
объективные условия:
– разделение интересов руководства предприятия и инвесторов,
приводящие к необъективной информации, т.е. предвзятость и
мотивация;
– зависимость последствий принятых решений от качества
информации;
– частое отсутствие у пользователей информации доступа для оценки
её качества (коммерческая тайна).
– большое количество хозяйственных операций и данных и их
постоянное усложнение.
Аудит – это независимая экспертиза и анализ финансовой отчётности, а
также другой экономической информации хозяйствующего субъекта, проверка
состояния внутреннего контроля и соответствия ведения бухгалтерского учёта
действующим законодательным и нормативным актам, а также оказание
консультационных и иных услуг по вопросам, интересующих клиента.
Согласно закону Республики Казахстан Об аудиторской деятельности от
20 ноября 1998 года (с изменениями и дополнениями) аудит представляет собой
независимую проверку аудиторами и аудиторскими организациями финансовой
отчётности и иных документов юридических и физических лиц с целью оценки
достоверности и соответствия, совершённых хозяйственных и финансовых
операций законодательству Республики Казахстан.
В рамках определения содержание аудита можно определить ряд ключевых
компонентов:
хозяйствующий субъект – необходимым условием ведения аудиторской
деятельности является чёткое представление о её рамках, которые могут
определяться параметрами конкретного хозяйствующего субъекта;
информация – в процессе аудиторской деятельности аудитором используется
информация, касающаяся функционирования и положения конкретного клиента;
квалификация аудитора – аудитор должен быть компетентным специалистом,
аттестованным специальным органом;
сбор и оценка факторов – без них никакой аудиторский отчёт не может
восприниматься как результат рационально проведённого исследования;
стандарты и критерии – все собранные факты являются предметом проверки и
оцениваются согласно стандартам и критериям;
аудиторский отчёт – с его помощью аудитор информирует о вскрытых в ходе
проверки обстоятельствах и о сделанном заключении.
Без перечисленных компонентов невозможно проведение квалифицированного
аудита. В соответствие с МСА 200 Цель и общие принципы, регулирующие аудит
финансовой отчетности, основной целью аудита финансовой отчетности
является предоставление возможности аудитору выразить мнение в отношении
того, подготовлена ли финансовая отчетность по всем существенным аспектам в
соответствии с установленной концептуальной основой представления
финансовой отчетности.
Задачи аудита включают:
выполнение устава и других требований;
уменьшение информационного риска;
сглаживание несимметричности информации, предоставляемой компанией и
получаемой пользователями финансовой информации.
Аудиторы могут выполнять следующие услуги:
– аудиторские и другие проверки;
– услуги по ведению или восстановлению бухучёта;
– другие услуги по предоставлению уверенности;
– услуги по налогообложению;
– консалтинг;
– ведение дел по банкротству и управлению предприятий-банкротов.
Соответственно вышеперечисленному аудит выполняет 4 основные функции:
экспертная, подразумевающая экспертизу финансовой отчетности, системы учета
и внутреннего контроля с целью определения их соответствия установленным
критериям и стандартам;
аналитическая, включающая сравнительную оценку различных финансовых и
нефинансовых показателей друг с другом и во временных периодах, выработку
прогнозов и рекомендаций по улучшению финансового положения фирмы;
консультативная - по различным вопросам;
производственная, включающая восстановление учета, составление отчетности и
налоговых деклараций, ведение учета на постоянной основе.
Рассмотрим основные этапы организации и проведения аудита на
современных предприятиях, рисунок 1.1.
Организационный этап Начальный этап аудита включает:
-составление заявки на проведение аудита
руководством хозяйствующего субъекта;
-оценка бизнеса потенциального клиента
аудиторской фирмой;
-составление письма-обязательства;
-составление договора об оказании аудиторских
услуг.
Оценка эффективности системы внутреннего
контроля, расчет аудиторского риска и
Предварительный этап существенности
проверки
Планирование включает:
-разработку общего плана аудита;
разработку программы аудита.
Основной этап проверки Сбор, анализ и документирование аудиторских
доказательств
Заключительный этап Оформление результатов аудита включает:
проверки -разработку аудиторского заключения;
-разработку аудиторского отчета.
Рисунок 1.1 – Организация комплексной аудиторской проверки
Начальный этап аудиторской проверки включает в себя организационные
действия по принятию нового клиента аудиторской фирмой. Включает
составление следующих документов:
заявка на проведение аудита;
составление письма-обязательства;
составление договора на проведение аудита.
Письмо-обязательство должно включать ссылку на:
цель аудита финансовых отчётов;
ответственность руководства за предоставленные данные;
указание на исполнение аудитором нормативных и законных актов;
вид аудиторского заключения;
обеспечение свободного доступа к любой документации, необходимой аудитору;
условие оплаты;
привлечение других аудиторов и экспертов, а также персонала предприятия;
предложение о дальнейшем развитии договорных отношений аудитора и клиента.
После получения письма-обязательства клиенты составляют совместно с
аудиторами договор на проведение аудиторских услуг, который отличается от
письма-обязательства тем, что является двусторонним соглашением и негласно
учитывает интересы третьих сторон. В целом договор на проведение
аудиторских услуг имеет стандартную форму предпринимательского договора.
Для того чтобы аудитор мог эффективно подойти к вопросу
планирования, он должен получить представление о системе учёта и
внутреннего контроля и оценить, используя профессиональные суждения,
аудиторский риск. Этап оценки эффективности системы внутреннего контроля
предприятия необходим, так как позволяет аудитору правильно распределить
свои усилия и время и отразить это в программе аудита с учетом риска.
Под аудиторским риском (AR) понимают субъективно установленный уровень
риска, который готов взять на себя аудитор, состоящий в том, что в
финансовой отчётности будут обнаружены существенные погрешности уже после
завершения аудита и предоставления положительного аудиторского заключения.
Аудиторский риск включает в себя 3 компонента: IR, СR, DR.
Неотъемлемый риск (IR) - подверженность финансовой отчётности
существенным погрешностям при условии отсутствия внутреннего контроля.
Оценивая уровень неотъемлемого риска, аудитор должен определить:
– опыт, знания руководства и изменение в нем за определенный период,
т.к. неопытность руководства может повлиять на подготовку финансовых
отчётов;
– имеет ли место неудачные операции, нехватка капитала;
– объём и географическое размещение производственных площадей,
сложность структуры капитала, возможность технического устаревания
продукции;
– подверженность активов убыткам или незаконному присвоению и т.д.
Риск внутреннего контроля (СR) – это риск, связанный с тем, что
система учёта и внутреннего контроля не предупреждает о возможной ошибке
или не обнаруживает её вообще. Получив представление об уровне
неотъемлемого риска аудитор должен оценить СR на уровне утверждений при
помощи тестирования. Тесты внутреннего контроля проводятся с целью
получения аудиторских доказательств эффективности структур внутреннего
контроля и учёта, а также эффективности функционирования системы
внутреннего контроля в течение какого-либо периода.
Система внутреннего контроля означает все методики и процедуры
принятые руководством хозяйствующих субъектов для целей правильного и
эффективного осуществления бизнеса, строгого соблюдения методов
руководства, охраны активов, предотвращения и обнаружения мошенничества и
ошибок, точности и полноты учётных записей и своевременной подготовки и
предоставления финансовой информации.
Тесты внутреннего контроля могут включать в себя:
проверку документов, подтверждающих операций и т.д. для получения
доказательств правильности функционирования внутреннего контроля, например,
проверку санкционирования проведения операции по закупу основных средств;
проведение опроса и наблюдения в отношении процедур внутреннего контроля,
неподдающихся сквозной аудиторской проверке.
В результате тестирования аудитор делает конечный вывод о величине
риска внутреннего контроля. Оценка риска внутреннего контроля является
высокой, если системы учёта и внутреннего контроля неэффективны или оценка
их эффективности требует больших затрат, чем это может принести пользы.
Риск необнаружения (DR) – это риск, связанный с тем, что ошибки,
пропущенные системой внутреннего контроля, не будут обнаружены аудитором.
DR зависит от комбинированной оценки риска внутреннего контроля и
неотъемлемого риска, т.к. оценка риска необнаружения может быть
неправильной при их разделении. Схематично взаимосвязь уровней риска можно,
выразить в виде таблицы 1.1.
Уровень риска необнаружения непосредственно связан с аудиторскими
процедурами проверки на существенность, т.е. определение предельно
допустимых уровней ошибок.
Даже если оценка двух предыдущих уровней рисков явилась низкой,
аудитор не должен отказываться от определения DR и должен выполнить
некоторые процедуры проверки.
Если IR и CR высоки, то риск необнаружения должен быть низким, чтобы
уравновесить общую оценку аудиторского риска и снизить его, а это в свою
очередь означает, что аудитору необходимо расширять объем собираемых
доказательств.
Таблица 1.1 – Оценка уровня риска необнаружения
Уровни оценки рисков Риск внутреннего контроля
Неотъемлемый риск Высокий Средний Низкий
Высокий Самый низкийНизкий Средний
Средний Низкий Средний Высокий
Низкий Средний Высокий Самый высокий
*Затемненная часть – уровень риска необнаружения.
Если наоборот, то аудитор может установить более высокий DR и
ограничить объем собираемых доказательств.
Если аудитор определяет, что общий аудиторский риск (AR) не может быть
уменьшен до допустимо низкого уровня, то ему следует составить условное
заключение или отказаться от составления заключения.
Приведенная выше модель оценки аудиторского риска является стандартной
и носит название качественной оценки. Помимо нее выделяют еще и
количественную оценку посредством формулы (1)
(1)
Кроме риска аудитор также должен рассчитать уровень существенности,
что позволяет ему правильно скорректировать результат проверки и
сформировать аудиторское заключение для соответствующей группы
пользователей информации финансовой отчетности. Под существенностью
понимается размер искажений в финансовой отчетности, которые оказывают
влияние на мнение пользователей информации финансовой отчетности.
Существенность имеет два аспекта:
количественный аспект – устанавливается конкретная сумма искажений
финансовой отчетности;
качественный аспект – изменение нормативных требований, искажение в
результате нечестности руководства, влияние на последствия договорных
отношений, резкое изменение динамики показателей в сторону ухудшения.
Аудитор проводит оценку существенности в несколько этапов.
Первый этап – выработка предварительного суждения о существенности.
Аудитор определяет существенность, используя профессиональное суждение.
Обычно при этом используются установленные руководящие ориентиры, например,
такие как:
доход до налогообложения от 5до 10 %;
итого активов от 0,5 до 1%;
собственный капитал от 0,5до 5%;
валовый доход от 0,5 до 5 %;
чистый доход от 0,5 до 1 %;
Второй этап - предварительное суждение о существенности по сегментам.
Аудитор выбирает тот показатель, на основе которого будет оцениваться
существенность. Например, аудитор выбирает итого активов и дальнейший
расчет строит именно по этой статье.
Третий этап - оценка общей погрешности в сегменте. Проводится уже
непосредственно по результатам просмотра документов. Например, проверяя
дебиторскую задолженность по документам на сумму 5000 у.е. мы обнаружили
завышение на сумму 1500 у.е. Также проводится проверка документов по каждой
из статей.
Четвертый этап - оценка суммарной погрешности. Проводится разными
методами, смысл которых заключается в переносе размера ошибки из выборки на
всю совокупность в целом.
Пятый этап - сравнение суммарной оценки с предварительным суждением о
существенности. Предполагает сравнение полученных результатов на предыдущем
этапе с оцененным уровнем. В случаях, когда наличие ошибок очевидно,
аудитор должен дать либо заключение с оговорками, либо отрицательное
заключение в зависимости от их величины.
Может сложиться ситуация, когда найденная сумма ошибок в итоге равна
допустимой ошибке, но по статьям сильно варьируется. В таких случаях
аудитор должен сам определить, существенна данная ошибка или нет, и сделать
соответствующие выводы.
Следующим этапом аудита является планирование. Планирование означает
разработку общей стратегии и детального подхода к проверке сроком
проведения и объёма. На этом этапе аудитор разрабатывает общий план аудита
с описанием предполагаемого объёма и характера проведения аудита. При
составлении общего плана аудитор может обсудить его и с руководством и
персонала проверяемого предприятия для улучшения эффективности и
действенности аудитора и координации аудиторских процедур с работой
персонала. Форма и соединение плана может меняться в зависимости от
размеров хозяйствующего субъекта, сложности аудита и специфической методики
исполняемой аудитором. Основные вопросы, включаемые в общий план: знание
бизнеса клиента; понимание систем бухгалтерского учёта и внутреннего
контроля; риск и существенность; координация, руководство, управление и
анализ – при вовлечении им других аудиторов, экспертов и прочие вопросы.
Кроме общего плана аудитор должен разработать и документировано оформить
программу аудитора, где отражаются сроки и объём запланированных в общем,
плане процедур. Программа включает серию инструкций для помощников
аудитора, а также является средством контроля. В ходе проверки общий план и
программа могут изменяться.
Следующий этап посвящен непосредственному сбору аудиторских
доказательств и их документированию. Аудиторские доказательства аудиторы
условно разделяют на: информацию подтверждающую; информацию подкрепляющую.
К информации подтверждающей относятся бухгалтерские регистры, учетная
политика, официальные и неофициальные записи, выверки и вычисления
бухгалтеров.
Информация подкрепляющая: первичные документы, вычисления, расчеты и
анализ аудитора, переписка аудиторов и другая информация полученная и
выработанная лично аудитором.
Аудиторские доказательства при аудите активов, обязательств, капитала,
доходов и расходов собираются относительно следующих утверждений финансовой
отчетности, сделанных руководством:
– существование – цель аудита подтвердить реальное наличие активов и
обязательств;
– полнота – цель аудита подтвердить, что все операции и все суммы
представлены в отчетах;
– права и обязательства – цель аудита установить право собственности;
– возникновение – цель аудита подтвердить реальность возникновения
доходов и расходов;
– измерение – цель аудита подтвердить, что доходы и расходы отнесены к
соответствующему периоду и правильно измерены;
– стоимостная оценка – цель аудита подтвердить, что сделанные оценки
балансовых статей соответствуют бухгалтерским стандартам;
– представление и раскрытие – цель аудита оценить полноту и
правильность отражения в пояснительной записке к финансовой отчетности
всех важных событий и операций, а также изменений в методах учета.
Аудиторы при определении характера и количества необходимых
доказательств оценивают их уместность и достаточность посредством
профессионального суждения о:
– существенности;
– рассмотрения неотъемлемого риска и риска контроля;
– опыте предыдущих проверок;
– убедительности доказательств;
– ошибках или фактах мошенничества, обнаруженных в ходе проверки.
Аудитор собирает аудиторские доказательства посредством выполнения
аудиторских процедур. Все аудиторские процедуры делятся на 2 блока:
а) тестирование контроля, которые включают в себя процедуры для
достижения понимания СВК (например, устный спрос), а также тестирование
средств контроля (например, проверка правильности нумерации счетов-фактур);
б) тестирование по существу. В свою очередь делится на три группы:
1) тестирование деталей хозяйственных операций (например, проверка
документации по закупкам, продажам, по изъятию из обращения собственности и
движению капитала);
2) тестирование сальдо счетов (например, проверка отражения в учете
общей суммы ТМЗ и правильности их оценки);
3) аналитические процедуры (например, сравнение фактических затрат
с ожидаемыми).
Собранные аудиторские доказательства отражаются аудитором в его
рабочих документах.
В связи с необходимостью получения доказательств, на которых
основывается аудиторское заключение и подтверждение соответствия
Международным стандартам аудита аудитору необходимо документально оформлять
важнейшие сведения и факты. Документально оформленная документация
называется рабочими документами аудитора. Рабочие документы необходимы при
планировании и выполнении аудита, при контроле и анализе аудиторской
работы, кроме того, они содержат аудиторские доказательства, полученные в
результате аудита, на которых строится аудиторское заключение. Аудитор
должен вести рабочие документы доступно, полно и детально, объём рабочих
документов зависит от мнения самого аудитора, однако существенные вопросы
отражаются подробно, тогда как информация второй степени важности может
вообще не отражаться.
Рабочие документы включают в себя:
информацию, касающуюся организационной структуры предприятия;
выдержки или копии важных юридических документов, соглашений, протоколов;
отражение результатов изучения оценки системы учёта и внутреннего контроля;
документацию о планировании, включая программу аудита и любые изменения в
ней;
анализы важных показателей, характеризующие тенденции развития финансовых
или иных процессов;
документацию об оценках уровней аудиторского риска;
записи о характере, сроках и масштабах выполненных аудиторских процедур и
их результатов;
указание о том, кто и когда выполнил аудиторские процедуры и время их
выполнения;
доказательства того, что выполняемая помощниками работа контролировалась и
анализировалась;
копии переписок с другими аудиторами, экспертами и третьими лицами;
копии финансовых отчётов и отчёта аудитора;
письма, полученные от клиента или его представителей;
копии писем, переданные аудитором своему клиенту, в том числе по своим
обязательствам и недостатками системы внутреннего контроля;
выводы, сделанные аудитором по важным вопросам или иным вопросам, включая
исключения и необычные вопросы, раскрытые в ходе аудиторских процедур и то,
как они были разрешены.
Рабочие документы носят конфиденциальный характер, являются
собственностью аудитора и должны быть соответственно защищены. Обычно
рабочие бумаги аудитора хранятся в папках, которые называются досье на
клиента. Оно хранится, как правило, в аудиторской фирме в специальном
помещении. Срок хранения рабочих бумаг определяется самим аудитором, исходя
из возможных юридических или профессиональных последствий или требований.
Последним заключительным этапом является составление аудиторского
заключения и аудиторского отчета. Прежде чем составить аудиторское
заключение, аудитор должен проанализировать и оценить выводы, составленные
на основе аудиторских доказательств, полученных во время проведения
проверки в качестве основы для составления заключения по финансовым
отчётам.
В процессе такого анализа и оценки аудитор должен определить,
соответствуют ли финансовые отчёты требованиям методологии составления
отчётности, а также требованиям законодательства. После анализа полученных
доказательств аудитору необходимо составить аудиторское заключение, что и
является последним этапом аудиторской проверки. Аудиторское заключение
должно содержать письменное, чётко выраженное мнение о финансовых отчётах,
взятых в целом.
Аудиторское заключение является официальным документом, который
предоставляется клиенту, не содержит никакой количественной информации и,
как правило, публикуется в СМИ.
Аудиторское заключение имеет четыре вида. Безусловное (без оговорок) –
в том случае, если финансовая отчётность достоверна и нет никаких ошибок.
Условное (с оговоркой) в том случае если аудитор обнаружил какие-либо
ошибки, которые существенного влияния на финансовую отчётность не
оказывают. Отрицательное – в том случае, если финансовая отчётность сильно
искажена и недостоверна. Отказ от составления заключения – в том числе,
если ограничен масштаб аудита или существует этический конфликт между
аудитором и руководителем.
Аудиторский отчет в отличие от заключения не является официальным
документом, содержит все найденные за время проверки ошибки и рекомендации
по их устранению, является строго конфиденциальным документом и
предоставляется только лицу, назначившему проверку.
Таким образом, охарактеризовав этапы аудиторской деятельности, мы
получили общее представление на теоретическом уровне об аудиторской
проверке, что облегчает дальнейшее понимание применения выборочных методов
в аудите на конкретных этапах и чему будут посвящены следующие разделы.
1.2 Статистические и нестатистические методы, применяемые при
аудиторской выборке
Никакая аудиторская проверка не может обойтись без выборки.
Использование выборочных методов в аудите обусловлено исторически. Понятно,
что аудит среднего и крупного предприятия не может проводиться по всем 100
% имеющихся документов, так как аудит всегда ограничен двумя факторами -
временем и затратами. Естественно, аудитор использует выборку по ряду
наиболее объемных активов или обязательств с точки зрения количества
документов или операций. Но при этом аудитор всегда обязан представить
аудиторское заключение по всем 100 % статей финансовой отчетности.
Под аудиторской выборкой понимают действия аудитора по вынесению
заключения о целом классе хозяйственных операций или сальдо счетов на
основе результатов полученных при исследовании выборки взятой из этого
класса.
Генеральная совокупность – это набор всех элементов, которые
составляют одну статью в балансе или отдельный класс операций. Каждый из
элементов представляет собой единицу генеральной совокупности.
При определении выборки аудитором каждый отобранный элемент называется
элементом выборки. Набор элементов выборки представляет выборку в целом.
Всегда, когда аудиторы делают выборки из совокупностей, их целью
является получение представительной выборки. Представительная выборка - это
выборка, характерные особенности которой такие же, как и у совокупности.
Предположим, что внутрихозяйственные контрольные моменты клиента требуют от
служащего присоединения товаро-транспортной накладной к каждому дубликату
счета-фактуры на реализацию, но в 3 % случаев процедура не соблюдается в
точности. Если аудитор делает выборку, состоящую из сотни дубликатов счетов-
фактур, и обнаруживает три без транспортных документов, то она будет
представительной.
На практике аудиторы не знают, является ли выборка представительной
(даже после завершения всего тестирования). Однако они могут повысить ее
представительность, проявляя должную тщательность при определении ее
объема, в самом отборе и оценке результатов.
Непредставительную выборку можно получить в двух случаях: при большой
ошибке выборки и при невыборочной ошибке. Риск их появления называется
соответственно выборочным риском и невыборочным риском. Оба этих риска
можно контролировать. Невыборочные ошибки появляются тогда, когда
аудиторские тесты не раскрывают существующие в выборке исключения. В
предыдущем примере, когда три накладных не были присоединены к дубликатам
счетов-фактур, невыборочная ошибка может возникнуть, если аудитор придет к
выводу, что исключений не существует.
Невыборочная ошибка происходит по двум причинам: при необнаружении
аудитором исключений и при несоответствии (или неэффективности) самих
аудиторских процедур. Аудитор может не обнаружить исключения, поскольку
устал или не понимает, что же именно ему следует искать. Неэффективная
аудиторская процедура для исключений, о которых идет речь, состояла бы в
проверке выборки транспортных документов и определении того, присоединен ли
каждый транспортной документ к дубликату счета-фактуры, а не в проверке
выборки дубликатов счетов-фактур. Тщательная разработка аудиторских
процедур, должный контроль и инструктирование исключают невыборочный риск.
Выборочный риск (выборочная ошибка) - это неотъемлемый элемент
выборочного исследования. Этот риск возникает из-за того, что тестируется
не вся совокупность. Даже с нулевой невыборочной ошибкой всегда есть
вероятность, что выборка все-таки была непредставительной. Например, если
3% документов в генеральной совокупности имеют погрешности, то и
добросовестный аудитор-профессионал все же может легко составить выборку из
ста единиц, содержащую меньше или больше трех погрешностей.
Существуют два способа уменьшить выборочный риск: увеличить объем
выборки и использовать подходящий метод отбора. Примером подходящего метода
отбора может служить случайный (вероятностный) отбор.
Аудиторы могут применять статистические и нестатистические методы
выборочных исследований. Статистическое выборочное исследование — это
использование математического аппарата для расчета формальных
статистических результатов. Основное преимущество статистических методов -
это количественная определенность выборочного риска. Например, расчет
статистического результата при 95-процентном уровне доверия дает выборочный
риск 5 %. А при нестатистическом выборочном исследовании аудитор не делает
количественную оценку выборочного риска. Вместо этого выводы о совокупности
в большей степени основаны на мнении аудитора.
И статистические, и нестатистические методы предусматривают две
процедуры: получение выборки и оценку результатов. Получение выборки
включает в себя решение вопроса о том, как выбрать единицы из совокупности,
а оценка результатов - это собственно выводы, основанные на аудиторских
тестах. Предположим, аудитор получает выборку сотни дубликатов счетов-
фактур из совокупности, проверяет каждый на наличие транспортного документа
и обнаруживает три исключения. Решение вопроса о том, какую сотню единиц из
совокупности выбрать, является проблемой получения выборки. Вывод о
вероятной норме исключений всей совокупности при норме исключений 3 % -
оценочная проблема.
Есть два метода получения выборки - вероятностный и невероятностный.
Согласно вероятностному методу существует вероятность того, что каждая
единица будет отобрана, при невероятностном методе аудитор сам решает,
какую единицу выбрать. Оба метода приемлемы и широко применяются. Для
статистической оценки требуется вероятностный метод. Допустимо давать
нестатистические оценки с использованием вероятностного метода, но практики
предпочитают этого не делать. Случайный отбор применяется в выборке, в
которой обеспечены равные шансы для всех возможных комбинаций элементов
совокупности. Аудитор уверен, что получил случайную выборку, только тогда,
когда он использовал специальную формальную методику этой выборки.
Взаимосвязь вероятностного и невероятностного методов, а также
статистической и нестатистической оценок показаны в таблице 1.2.
Таблица 1.2 - Взаимосвязь методов получения выборки и оценки результатов
Метод получения Метод оценки результатов
выборки
Статистический Нестатистический
Вероятностный предпочтителен приемлем
Невероятностный неприемлем обязателен
Примечание. Для проверок операций наиболее широко применяют такой метод
получения вероятностной выборки, как случайный отбор.
Существуют три метода случайного отбора, которые широко применяются на
практике: отбор при помощи таблиц случайных чисел, компьютерный отбор и
систематическая выборка.
Таблицы случайных чисел - это списки чисел, объединенных в табличную
форму для облегчения отбора случайных чисел, состоящих из многих цифр
(Приложение А). Эта таблица имеет пронумерованные строки и столбцы с
четырьмя цифрами в каждом столбце, что удобно для чтения таблицы и
документирования ее используемой части.
Правильное использование таблиц случайных чисел важно для
гарантированного получения объективной выборки. Использование таблиц
состоит из четырех основных этапов.
Установить нумерационную систему для совокупности. Перед тем, как
набор случайных чисел может быть взят из таблицы, каждый элемент
совокупности должен быть идентифицирован номером; обычно это не проблема,
поскольку многие совокупности, из которых аудитору нужно получить выборки,
состоят из пронумерованных документов. Когда используются пронумерованные
документы, должен быть создан какой-то тип нумерационной системы. В редких
случаях требуется пронумеровать заново всю совокупность, обычно для
достижения этой цели можно применить простой способ. Примером может служить
получение случайной выборки дебиторской задолженности (счетов дебиторов) из
баланса дебиторской задолженности (реестр дебиторов) для подтверждения.
Например, в балансе дебиторской задолженности содержится сорок страниц по
девяносто строк. Единица - это строка в списке с непогашенным сальдо. На
пересечении номера страницы и номера строки идентифицируют номер для каждой
единицы совокупности.
Установить соответствие между таблицей случайных чисел и
совокупностью. Когда подбирается нумерационная система для совокупности,
это соответствие устанавливается путем определения числа цифр, используемых
в таблице случайных чисел, и их связи с нумерационной системой
совокупности.
Установить маршрут использования таблицы. Маршрутом определяется,
какие цифры аудитор использует в столбце, и сам метод чтения таблицы.
Например, для числа, состоящего из трех цифр, допустимо использовать либо
три первые цифры, либо три средние, либо три последние числа ряда. Выбор
маршрута произволен, но его обязательно нужно сделать и последовательно
придерживаться.
Выбрать начальную точку. Выбор случайной начальной точки в таблице
необходим только для исключения предсказуемости выборки. Если служащий
клиента имеет копию таблиц случайных чисел, используемых аудитором при
выборе случайных чисел, а также начальную точку для их выбора, то он может
определить, какие именно единицы будут тестироваться. Допустимо выбрать
начальную точку наугад, просто ткнув карандашом в таблицу. Число, в которое
попадет карандаш, является первой единицей, включенной в выборку, а также
местом начала установленного маршрута.
Отбрасывания. Затруднения в использовании таблиц случайных чисел
возникают тогда, когда имеется большое количество отбрасываний.
Отбрасывания увеличивают время получения выборки и вероятность совершения
ошибок при использовании таблицы. Для уменьшения количества отбрасываний
могут быть применены определенные рациональные методы, но следует быть
внимательным во избежание неравновероятностного отбора.
Документация. Безотносительно к методу, используемому при получении
случайной выборки, необходимо иметь надлежащую документацию. Она полезна
как средство перепроверки и повторного просмотра полученных чисел,
расширения выборки, если необходимы дополнительные единицы и обоснования
методологии (при сомнениях в качестве аудита). Минимально необходимая
документация должна содержать информацию, достаточную для восстановления
случайных чисел в будущем. К ней относятся: название таблицы и номер
страницы, данные о соответствии между совокупностью и используемой
таблицей, маршрут, указания начальной точки и объема выборки. Многие
аудиторы просто включают в рабочие документы копии таблиц с
идентифицированными случайными числами, которыми они пользовались.
Также необходимо учитывать, что при получении случайной выборки
различают отбор с заменой и отбор без замены. При отборе с заменой единица
совокупности может быть включена в выборку более одного раза, если
случайный номер, соответствующий этой единице, может быть получен из
таблицы более одного раза, а при отборе без замены единица может включаться
в выборку только один раз. Если случайное число, соответствующее единице,
выбрано более одного раза при отборе без замены, то во второй раз оно
просто отбрасывается. Хотя оба метода при отборе согласуются со
статистической теорией, аудиторы-практики редко используют отбор с заменой.
Второй метод случайного отбора – это компьютерный отбор. Большая часть
аудиторских фирм имеет программы для отбора случайных чисел. Преимущества
такого метода перед таблицами случайных чисел - экономия времени,
уменьшенная вероятность аудиторской ошибки при выборе чисел и
автоматическое документирование.
При использовании компьютеров необходимы идентификация номера для
каждой единицы совокупности и соответствие между ними и случайными числами,
генерируемыми компьютером. Нет нужды беспокоиться об отбрасываниях при
установлении соответствия, так как компьютер может исключить большую часть
типов отбрасываний.
Для типичной компьютерной программы необходимо ввести данные о самом
большом и самом маленьком номерах единиц совокупности, количестве желаемых
случайных чисел и в некоторых случаях - о случайном числе для запуска
программы (начальной точке). Кроме того, аудитор обычно хочет получить
список случайных чисел в порядке отбора по возрастанию.
Третий метод - систематический отбор. При систематическом отборе
аудитор вычисляет интервал, а затем методично получает единицы. Интервал
определяется делением размера совокупности на желаемое число единиц
выборки. Например, если совокупность счетов-фактур на реализацию находится
в промежутке от 652 до 3151 и желаемый объем выборки 125, то интервал будет
равен 20. Аудитор должен теперь выбрать случайное число для определения
начальной точки выборки. Если случайно выбранное число 9, то первая единица
в выборке - счет 661. Остальные 124 единиц - 681, 701 и т.д. - до единицы
3141.
Достоинство систематического отбора - простота. По большей части можно
быстро произвести отбор. Используя этот метод, аудитор может автоматически
расставить числа по порядку. Документирование также не будет сложным.
Основная проблема, связанная с систематическим отбором, - возможность
необъективности. Как только выбрана первая единица, все остальные единицы
получают автоматически. Это не создает проблем, если аудитора интересует
характеристика (пример - тест контрольных отклонений), которая случайно
распределена по всей совокупности, однако во многих случаях это не так.
Допустим, тест контрольных отклонений проведен в определенное время года,
месяца или с определенными типами документов. Тогда систематическая выборка
будет иметь более высокую вероятность стать непредставительной, чем при
использовании двух методов, описанных выше. Этот недостаток весьма
серьезен, и некоторые аудиторские фирмы не разрешают систематический отбор.
Другие фирмы требуют тщательной проверки способа перечисления единиц
совокупности в списке для оценки систематической ошибки. По мнению
некоторых авторов (Лоббек, Монтгомери), систематический отбор не
рекомендуется, если только два других метода практически нецелесообразны.
Помимо случайного (вероятностного) отбора существует и невероятностный
отбор, который тоже реализуется при помощи трех методов - это блочный
отбор, беспорядочный отбор и оценочные методы.
Блочный отбор - это отбор последовательности нескольких элементов. Как
только первая единица блока выбрана, остаток блока получают автоматически.
Примером блочной выборки является отбор последовательности сотни операций
из журнала реализации за третью неделю мая. Выборка из ста единиц также
может быть получена путем отбора пяти блоков по двадцать единиц в каждом,
десять блоков по десять единиц или пятьдесят по две.
Блочный отбор приемлем для проверок операций, если используется
обоснованное количество блоков. Если же берется малое их количество, то
вероятность получения непредставительной выборки слишком велика (учитывая
возможность таких событий, как текучесть кадров, изменения в учетной
системе и сезонность работы многих предприятий). Точное количество не
указывается, но обоснованным количеством для большинства ситуаций,
вероятно, будет по крайней мере девять блоков из девяти разных месяцев.
Беспорядочный отбор. Когда аудитор исследует совокупность и получает
единицы для выборки безотносительно к ее объему, источнику или другим
характеристикам, он пытается выбирать объективно. Это называется
беспорядочным отбором.
Наиболее серьезным недостатком беспорядочного отбора является то, что
при таком отборе трудно оставаться полностью объективным, выбирая единицы.
Благодаря тренировке аудитора и культурной пристрастности определенные
единицы совокупности будут включены в выборку с большей вероятностью, чем
другие. Для некоторых аудиторов объем реализации определенным потребителям
и позиции в верхних частях страниц журнала реализации более вероятно будут
включены в выборку, чем реализация неизвестным потребителям и позиции в
середине страниц. Другие аудиторы с большей вероятностью отбирают позиции в
середине страниц или большие количества (суммы).
Оценочные методы. Многие аудиторы предпочитают профессиональные оценки
при отборе единиц для проверок операций. Когда объем выборки невелик,
случайная выборка зачастую не является представительной. Чтобы аудитор,
использующий оценочный метод, получил более представительную выборку для
проверок операций, он должен помнить следующее:
при отборе единиц для проверки в выборку должны быть включены операции всех
основных типов в цикле;
когда разный персонал ответствен за проведение операций в течение отчетного
периода, должны проверяться некоторые операции, подготовленные каждым из
ответственных лиц. Если наблюдалась текучесть учетного персонала за год или
если операции в разных филиалах проводились по-разному, то и вероятность
непредставительности выборки возрастает (в отличие от ситуации, когда
тестировались лишь операции, которые были подготовлены только одним
служащим).
если аудитор тестирует наличие количественных ошибок, то единицы
совокупности с большими суммами нужно проверять более тщательно, чем с
небольшими. При тестировании контрольных моментов аудитор должен обращать
внимание на их достаточность, а при проверках операций акцент должен быть
сделан на большие денежные суммы, поскольку обычно вероятность существенных
ошибок в них более высока.
Беспорядочные, блочные и оценочные методы отбора зачастую полезны и их
не следует автоматически исключать из набора аудиторских средств. Во многих
ситуациях цена объективных или более сложных методов отбора превышает
выгоду от их использования. Например, аудитор хочет сверить суммы кредитов
по аналитическому учету дебиторской задолженности с данными журналов
наличных поступлений ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
Введение 3
1 Теоретические аспекты выборки в аудите 5
1.1 Этапы аудиторской проверки: сущность и основные характеристики 5
1.2 Статистические и нестатистические методы, применяемые при 14
аудиторской выборке
1.3 Методика проведения качественного и количественного выборочных 21
исследований
2 Методика выборочных исследований при аудиторской проверке (на 36
примере филиала АО Национальная компания Қазақстан темір жолы
-Павлодарская дистанция пути)
2.1 Характеристика деятельности филиала за 2008-2009гг. и его 36
экспресс-анализ
2.2 Атрибутивная выборка и оценка системы внутреннего контроля 41
2.3 Монетарная выборка и тестирование по существу 48
3 Проблемы и пути совершенствования аудита на современных предприятиях59
3.1 Влияние результатов выборки на аудиторское заключение 59
3.2 Применение выборочных методов при аудиторских проверках 61
Заключение 64
Список использованной литературы 67
Приложение А Финансовая отчетность филиала за 2009 г. 68
Приложение Б Таблицы определения размера выборки и оценки ее 69
результатов
Приложение В Таблица случайных чисел 71
Приложение Г База данных по статистической выборке по качественным 76
характеристикам
Приложение Д Графическая часть 80
Введение
С переходом Республики Казахстан к рыночной экономике большую роль
стал играть аудит финансовой отчетности, который позволяет не только
подтвердить информацию о достоверности финансовых отчетов, но также на базе
консалтинговых услуг помочь предприятию повысить эффективность его
финансово-хозяйственной деятельности.
Аудит – это независимая экспертиза и анализ финансовой отчетности, а
также другой экономической информации хозяйствующего субъекта, проверка
состояния внутреннего контроля и соответствие ведения бухгалтерского учета
действующим законодательным и нормативным актам, а также оказание
консультационных и иных услуг по вопросам, интересующим клиентов. Основная
цель аудиторской деятельности – это установление достоверности финансовой
отчетности экономических субъектов и соответствие совершенных ими
финансовых и хозяйственных операций нормативным актам.
Проводя аудиторские проверки, большинство современных аудиторов
испытывают серьезные затруднения с использование выборочных методов при
аудите, как правило, их считают сложными и ненужными, а проверки базируются
в основном на крупных суммах. Качественное выборочное исследование по
атрибутам требует практически на половине этапов профессионального
суждения. Причем требуется высококлассная профессиональная оценка, а это
могут сделать, к сожалению, не многие аудиторы.
Данная дипломная работа призвана показать эффективность применения
статистических методов в аудите. Поэтому в работе большое внимание будет
уделено статистическим и нестатистическим методам исследования.
Известно, что все аудиторские процедуры делятся на две разные
категории: тестирование средств контроля и тестирование по существу. Оценка
системы внутреннего контроля проводится до начала аудита по существу и
позволяет аудитору правильно сосредоточить усилия на областях с наиболее
слабым контролем. Тестирование средств контроля может проводиться как
нестатистическими методами (суждение на основе сбора информации о системе
внутреннего контроля), так и статистическими методами. Преимущества
статистической выборки очевидны, когда необходимо проверить большой массив
документов. Как правило, это такие документы, как документы по реализации,
по дебиторской задолженности, по кредиторской задолженности.
Монетарная выборка не менее эффективна, когда аудитору необходимо
исследовать крупные счета и большой массив совокупности.
Именно поэтому в данной дипломной работе основное внимание будет
уделено теоретическому анализу методологии выборочных исследований по
качественным и количественным признакам, проанализированы преимущества и
недостатки данным методов с целью определения применения наиболее
эффективных методов статистических и нестатистических исследований.
Таким образом, в качестве цели дипломной работы можно выделить
изучение теоретических основ выборочных исследований в аудите и проведение
на этой основе выборки по качественных и количественным признакам.
В качестве теоретической и методологической основы работ послужили
труды известных американских ученых Дж. Лоббека, А. Аренса, Монтгомери,
материалы Международных стандартов аудита и ряд. других.
1 Теоретические аспекты выборки в аудите
1.1 Этапы аудиторской проверки: сущность и основные характеристики
Переход к рыночной экономике обусловил необходимость развития в
Республике Казахстан такого специфического вида контрольной деятельности
как аудит. Упрощённо аудит можно определить как независимый финансовый
контроль. При плановой централизованно управляемой экономике потребность в
нём естественно не возникала. Его вполне заменяла система ведомственного и
вневедомственного контроля, главной задачей которой являлся поиск различных
злоупотреблений и ошибок в учёте и отчётности. Переход к рыночной экономике
обусловил необходимость развития в Республике Казахстан такого вида
деятельности как аудит.
Основными предпосылками развития в Республике Казахстан аудита явились
процесс приватизации, изменение структуры экономики, ликвидация отраслевых
министерств и связанной с ними системы ведомственного контроля. Возникли
совместные предприятия, акционерные общества, коммерческие банки, при этом
произошло разделение интересов собственников средств (вкладчиков,
инвесторов) и администрации предприятия. Это привело к возникновению
информационного риска. Информационный риск – это риск того, что информация,
содержащаяся в финансовых отчётах, будет либо неверной, либо вводящей в
заблуждение.
Таким образом, практической общественной потребностью стало
подтверждение достоверности финансовой информации о деятельности
хозяйствующих субъектов в интересах пользователей этой информации, которые
заинтересованы в законности и эффективности финансовой деятельности филиала
и достоверности учёта.
Обобщив, можно сказать, что потребность в аудите вызвали следующие
объективные условия:
– разделение интересов руководства предприятия и инвесторов,
приводящие к необъективной информации, т.е. предвзятость и
мотивация;
– зависимость последствий принятых решений от качества
информации;
– частое отсутствие у пользователей информации доступа для оценки
её качества (коммерческая тайна).
– большое количество хозяйственных операций и данных и их
постоянное усложнение.
Аудит – это независимая экспертиза и анализ финансовой отчётности, а
также другой экономической информации хозяйствующего субъекта, проверка
состояния внутреннего контроля и соответствия ведения бухгалтерского учёта
действующим законодательным и нормативным актам, а также оказание
консультационных и иных услуг по вопросам, интересующих клиента.
Согласно закону Республики Казахстан Об аудиторской деятельности от
20 ноября 1998 года (с изменениями и дополнениями) аудит представляет собой
независимую проверку аудиторами и аудиторскими организациями финансовой
отчётности и иных документов юридических и физических лиц с целью оценки
достоверности и соответствия, совершённых хозяйственных и финансовых
операций законодательству Республики Казахстан.
В рамках определения содержание аудита можно определить ряд ключевых
компонентов:
хозяйствующий субъект – необходимым условием ведения аудиторской
деятельности является чёткое представление о её рамках, которые могут
определяться параметрами конкретного хозяйствующего субъекта;
информация – в процессе аудиторской деятельности аудитором используется
информация, касающаяся функционирования и положения конкретного клиента;
квалификация аудитора – аудитор должен быть компетентным специалистом,
аттестованным специальным органом;
сбор и оценка факторов – без них никакой аудиторский отчёт не может
восприниматься как результат рационально проведённого исследования;
стандарты и критерии – все собранные факты являются предметом проверки и
оцениваются согласно стандартам и критериям;
аудиторский отчёт – с его помощью аудитор информирует о вскрытых в ходе
проверки обстоятельствах и о сделанном заключении.
Без перечисленных компонентов невозможно проведение квалифицированного
аудита. В соответствие с МСА 200 Цель и общие принципы, регулирующие аудит
финансовой отчетности, основной целью аудита финансовой отчетности
является предоставление возможности аудитору выразить мнение в отношении
того, подготовлена ли финансовая отчетность по всем существенным аспектам в
соответствии с установленной концептуальной основой представления
финансовой отчетности.
Задачи аудита включают:
выполнение устава и других требований;
уменьшение информационного риска;
сглаживание несимметричности информации, предоставляемой компанией и
получаемой пользователями финансовой информации.
Аудиторы могут выполнять следующие услуги:
– аудиторские и другие проверки;
– услуги по ведению или восстановлению бухучёта;
– другие услуги по предоставлению уверенности;
– услуги по налогообложению;
– консалтинг;
– ведение дел по банкротству и управлению предприятий-банкротов.
Соответственно вышеперечисленному аудит выполняет 4 основные функции:
экспертная, подразумевающая экспертизу финансовой отчетности, системы учета
и внутреннего контроля с целью определения их соответствия установленным
критериям и стандартам;
аналитическая, включающая сравнительную оценку различных финансовых и
нефинансовых показателей друг с другом и во временных периодах, выработку
прогнозов и рекомендаций по улучшению финансового положения фирмы;
консультативная - по различным вопросам;
производственная, включающая восстановление учета, составление отчетности и
налоговых деклараций, ведение учета на постоянной основе.
Рассмотрим основные этапы организации и проведения аудита на
современных предприятиях, рисунок 1.1.
Организационный этап Начальный этап аудита включает:
-составление заявки на проведение аудита
руководством хозяйствующего субъекта;
-оценка бизнеса потенциального клиента
аудиторской фирмой;
-составление письма-обязательства;
-составление договора об оказании аудиторских
услуг.
Оценка эффективности системы внутреннего
контроля, расчет аудиторского риска и
Предварительный этап существенности
проверки
Планирование включает:
-разработку общего плана аудита;
разработку программы аудита.
Основной этап проверки Сбор, анализ и документирование аудиторских
доказательств
Заключительный этап Оформление результатов аудита включает:
проверки -разработку аудиторского заключения;
-разработку аудиторского отчета.
Рисунок 1.1 – Организация комплексной аудиторской проверки
Начальный этап аудиторской проверки включает в себя организационные
действия по принятию нового клиента аудиторской фирмой. Включает
составление следующих документов:
заявка на проведение аудита;
составление письма-обязательства;
составление договора на проведение аудита.
Письмо-обязательство должно включать ссылку на:
цель аудита финансовых отчётов;
ответственность руководства за предоставленные данные;
указание на исполнение аудитором нормативных и законных актов;
вид аудиторского заключения;
обеспечение свободного доступа к любой документации, необходимой аудитору;
условие оплаты;
привлечение других аудиторов и экспертов, а также персонала предприятия;
предложение о дальнейшем развитии договорных отношений аудитора и клиента.
После получения письма-обязательства клиенты составляют совместно с
аудиторами договор на проведение аудиторских услуг, который отличается от
письма-обязательства тем, что является двусторонним соглашением и негласно
учитывает интересы третьих сторон. В целом договор на проведение
аудиторских услуг имеет стандартную форму предпринимательского договора.
Для того чтобы аудитор мог эффективно подойти к вопросу
планирования, он должен получить представление о системе учёта и
внутреннего контроля и оценить, используя профессиональные суждения,
аудиторский риск. Этап оценки эффективности системы внутреннего контроля
предприятия необходим, так как позволяет аудитору правильно распределить
свои усилия и время и отразить это в программе аудита с учетом риска.
Под аудиторским риском (AR) понимают субъективно установленный уровень
риска, который готов взять на себя аудитор, состоящий в том, что в
финансовой отчётности будут обнаружены существенные погрешности уже после
завершения аудита и предоставления положительного аудиторского заключения.
Аудиторский риск включает в себя 3 компонента: IR, СR, DR.
Неотъемлемый риск (IR) - подверженность финансовой отчётности
существенным погрешностям при условии отсутствия внутреннего контроля.
Оценивая уровень неотъемлемого риска, аудитор должен определить:
– опыт, знания руководства и изменение в нем за определенный период,
т.к. неопытность руководства может повлиять на подготовку финансовых
отчётов;
– имеет ли место неудачные операции, нехватка капитала;
– объём и географическое размещение производственных площадей,
сложность структуры капитала, возможность технического устаревания
продукции;
– подверженность активов убыткам или незаконному присвоению и т.д.
Риск внутреннего контроля (СR) – это риск, связанный с тем, что
система учёта и внутреннего контроля не предупреждает о возможной ошибке
или не обнаруживает её вообще. Получив представление об уровне
неотъемлемого риска аудитор должен оценить СR на уровне утверждений при
помощи тестирования. Тесты внутреннего контроля проводятся с целью
получения аудиторских доказательств эффективности структур внутреннего
контроля и учёта, а также эффективности функционирования системы
внутреннего контроля в течение какого-либо периода.
Система внутреннего контроля означает все методики и процедуры
принятые руководством хозяйствующих субъектов для целей правильного и
эффективного осуществления бизнеса, строгого соблюдения методов
руководства, охраны активов, предотвращения и обнаружения мошенничества и
ошибок, точности и полноты учётных записей и своевременной подготовки и
предоставления финансовой информации.
Тесты внутреннего контроля могут включать в себя:
проверку документов, подтверждающих операций и т.д. для получения
доказательств правильности функционирования внутреннего контроля, например,
проверку санкционирования проведения операции по закупу основных средств;
проведение опроса и наблюдения в отношении процедур внутреннего контроля,
неподдающихся сквозной аудиторской проверке.
В результате тестирования аудитор делает конечный вывод о величине
риска внутреннего контроля. Оценка риска внутреннего контроля является
высокой, если системы учёта и внутреннего контроля неэффективны или оценка
их эффективности требует больших затрат, чем это может принести пользы.
Риск необнаружения (DR) – это риск, связанный с тем, что ошибки,
пропущенные системой внутреннего контроля, не будут обнаружены аудитором.
DR зависит от комбинированной оценки риска внутреннего контроля и
неотъемлемого риска, т.к. оценка риска необнаружения может быть
неправильной при их разделении. Схематично взаимосвязь уровней риска можно,
выразить в виде таблицы 1.1.
Уровень риска необнаружения непосредственно связан с аудиторскими
процедурами проверки на существенность, т.е. определение предельно
допустимых уровней ошибок.
Даже если оценка двух предыдущих уровней рисков явилась низкой,
аудитор не должен отказываться от определения DR и должен выполнить
некоторые процедуры проверки.
Если IR и CR высоки, то риск необнаружения должен быть низким, чтобы
уравновесить общую оценку аудиторского риска и снизить его, а это в свою
очередь означает, что аудитору необходимо расширять объем собираемых
доказательств.
Таблица 1.1 – Оценка уровня риска необнаружения
Уровни оценки рисков Риск внутреннего контроля
Неотъемлемый риск Высокий Средний Низкий
Высокий Самый низкийНизкий Средний
Средний Низкий Средний Высокий
Низкий Средний Высокий Самый высокий
*Затемненная часть – уровень риска необнаружения.
Если наоборот, то аудитор может установить более высокий DR и
ограничить объем собираемых доказательств.
Если аудитор определяет, что общий аудиторский риск (AR) не может быть
уменьшен до допустимо низкого уровня, то ему следует составить условное
заключение или отказаться от составления заключения.
Приведенная выше модель оценки аудиторского риска является стандартной
и носит название качественной оценки. Помимо нее выделяют еще и
количественную оценку посредством формулы (1)
(1)
Кроме риска аудитор также должен рассчитать уровень существенности,
что позволяет ему правильно скорректировать результат проверки и
сформировать аудиторское заключение для соответствующей группы
пользователей информации финансовой отчетности. Под существенностью
понимается размер искажений в финансовой отчетности, которые оказывают
влияние на мнение пользователей информации финансовой отчетности.
Существенность имеет два аспекта:
количественный аспект – устанавливается конкретная сумма искажений
финансовой отчетности;
качественный аспект – изменение нормативных требований, искажение в
результате нечестности руководства, влияние на последствия договорных
отношений, резкое изменение динамики показателей в сторону ухудшения.
Аудитор проводит оценку существенности в несколько этапов.
Первый этап – выработка предварительного суждения о существенности.
Аудитор определяет существенность, используя профессиональное суждение.
Обычно при этом используются установленные руководящие ориентиры, например,
такие как:
доход до налогообложения от 5до 10 %;
итого активов от 0,5 до 1%;
собственный капитал от 0,5до 5%;
валовый доход от 0,5 до 5 %;
чистый доход от 0,5 до 1 %;
Второй этап - предварительное суждение о существенности по сегментам.
Аудитор выбирает тот показатель, на основе которого будет оцениваться
существенность. Например, аудитор выбирает итого активов и дальнейший
расчет строит именно по этой статье.
Третий этап - оценка общей погрешности в сегменте. Проводится уже
непосредственно по результатам просмотра документов. Например, проверяя
дебиторскую задолженность по документам на сумму 5000 у.е. мы обнаружили
завышение на сумму 1500 у.е. Также проводится проверка документов по каждой
из статей.
Четвертый этап - оценка суммарной погрешности. Проводится разными
методами, смысл которых заключается в переносе размера ошибки из выборки на
всю совокупность в целом.
Пятый этап - сравнение суммарной оценки с предварительным суждением о
существенности. Предполагает сравнение полученных результатов на предыдущем
этапе с оцененным уровнем. В случаях, когда наличие ошибок очевидно,
аудитор должен дать либо заключение с оговорками, либо отрицательное
заключение в зависимости от их величины.
Может сложиться ситуация, когда найденная сумма ошибок в итоге равна
допустимой ошибке, но по статьям сильно варьируется. В таких случаях
аудитор должен сам определить, существенна данная ошибка или нет, и сделать
соответствующие выводы.
Следующим этапом аудита является планирование. Планирование означает
разработку общей стратегии и детального подхода к проверке сроком
проведения и объёма. На этом этапе аудитор разрабатывает общий план аудита
с описанием предполагаемого объёма и характера проведения аудита. При
составлении общего плана аудитор может обсудить его и с руководством и
персонала проверяемого предприятия для улучшения эффективности и
действенности аудитора и координации аудиторских процедур с работой
персонала. Форма и соединение плана может меняться в зависимости от
размеров хозяйствующего субъекта, сложности аудита и специфической методики
исполняемой аудитором. Основные вопросы, включаемые в общий план: знание
бизнеса клиента; понимание систем бухгалтерского учёта и внутреннего
контроля; риск и существенность; координация, руководство, управление и
анализ – при вовлечении им других аудиторов, экспертов и прочие вопросы.
Кроме общего плана аудитор должен разработать и документировано оформить
программу аудитора, где отражаются сроки и объём запланированных в общем,
плане процедур. Программа включает серию инструкций для помощников
аудитора, а также является средством контроля. В ходе проверки общий план и
программа могут изменяться.
Следующий этап посвящен непосредственному сбору аудиторских
доказательств и их документированию. Аудиторские доказательства аудиторы
условно разделяют на: информацию подтверждающую; информацию подкрепляющую.
К информации подтверждающей относятся бухгалтерские регистры, учетная
политика, официальные и неофициальные записи, выверки и вычисления
бухгалтеров.
Информация подкрепляющая: первичные документы, вычисления, расчеты и
анализ аудитора, переписка аудиторов и другая информация полученная и
выработанная лично аудитором.
Аудиторские доказательства при аудите активов, обязательств, капитала,
доходов и расходов собираются относительно следующих утверждений финансовой
отчетности, сделанных руководством:
– существование – цель аудита подтвердить реальное наличие активов и
обязательств;
– полнота – цель аудита подтвердить, что все операции и все суммы
представлены в отчетах;
– права и обязательства – цель аудита установить право собственности;
– возникновение – цель аудита подтвердить реальность возникновения
доходов и расходов;
– измерение – цель аудита подтвердить, что доходы и расходы отнесены к
соответствующему периоду и правильно измерены;
– стоимостная оценка – цель аудита подтвердить, что сделанные оценки
балансовых статей соответствуют бухгалтерским стандартам;
– представление и раскрытие – цель аудита оценить полноту и
правильность отражения в пояснительной записке к финансовой отчетности
всех важных событий и операций, а также изменений в методах учета.
Аудиторы при определении характера и количества необходимых
доказательств оценивают их уместность и достаточность посредством
профессионального суждения о:
– существенности;
– рассмотрения неотъемлемого риска и риска контроля;
– опыте предыдущих проверок;
– убедительности доказательств;
– ошибках или фактах мошенничества, обнаруженных в ходе проверки.
Аудитор собирает аудиторские доказательства посредством выполнения
аудиторских процедур. Все аудиторские процедуры делятся на 2 блока:
а) тестирование контроля, которые включают в себя процедуры для
достижения понимания СВК (например, устный спрос), а также тестирование
средств контроля (например, проверка правильности нумерации счетов-фактур);
б) тестирование по существу. В свою очередь делится на три группы:
1) тестирование деталей хозяйственных операций (например, проверка
документации по закупкам, продажам, по изъятию из обращения собственности и
движению капитала);
2) тестирование сальдо счетов (например, проверка отражения в учете
общей суммы ТМЗ и правильности их оценки);
3) аналитические процедуры (например, сравнение фактических затрат
с ожидаемыми).
Собранные аудиторские доказательства отражаются аудитором в его
рабочих документах.
В связи с необходимостью получения доказательств, на которых
основывается аудиторское заключение и подтверждение соответствия
Международным стандартам аудита аудитору необходимо документально оформлять
важнейшие сведения и факты. Документально оформленная документация
называется рабочими документами аудитора. Рабочие документы необходимы при
планировании и выполнении аудита, при контроле и анализе аудиторской
работы, кроме того, они содержат аудиторские доказательства, полученные в
результате аудита, на которых строится аудиторское заключение. Аудитор
должен вести рабочие документы доступно, полно и детально, объём рабочих
документов зависит от мнения самого аудитора, однако существенные вопросы
отражаются подробно, тогда как информация второй степени важности может
вообще не отражаться.
Рабочие документы включают в себя:
информацию, касающуюся организационной структуры предприятия;
выдержки или копии важных юридических документов, соглашений, протоколов;
отражение результатов изучения оценки системы учёта и внутреннего контроля;
документацию о планировании, включая программу аудита и любые изменения в
ней;
анализы важных показателей, характеризующие тенденции развития финансовых
или иных процессов;
документацию об оценках уровней аудиторского риска;
записи о характере, сроках и масштабах выполненных аудиторских процедур и
их результатов;
указание о том, кто и когда выполнил аудиторские процедуры и время их
выполнения;
доказательства того, что выполняемая помощниками работа контролировалась и
анализировалась;
копии переписок с другими аудиторами, экспертами и третьими лицами;
копии финансовых отчётов и отчёта аудитора;
письма, полученные от клиента или его представителей;
копии писем, переданные аудитором своему клиенту, в том числе по своим
обязательствам и недостатками системы внутреннего контроля;
выводы, сделанные аудитором по важным вопросам или иным вопросам, включая
исключения и необычные вопросы, раскрытые в ходе аудиторских процедур и то,
как они были разрешены.
Рабочие документы носят конфиденциальный характер, являются
собственностью аудитора и должны быть соответственно защищены. Обычно
рабочие бумаги аудитора хранятся в папках, которые называются досье на
клиента. Оно хранится, как правило, в аудиторской фирме в специальном
помещении. Срок хранения рабочих бумаг определяется самим аудитором, исходя
из возможных юридических или профессиональных последствий или требований.
Последним заключительным этапом является составление аудиторского
заключения и аудиторского отчета. Прежде чем составить аудиторское
заключение, аудитор должен проанализировать и оценить выводы, составленные
на основе аудиторских доказательств, полученных во время проведения
проверки в качестве основы для составления заключения по финансовым
отчётам.
В процессе такого анализа и оценки аудитор должен определить,
соответствуют ли финансовые отчёты требованиям методологии составления
отчётности, а также требованиям законодательства. После анализа полученных
доказательств аудитору необходимо составить аудиторское заключение, что и
является последним этапом аудиторской проверки. Аудиторское заключение
должно содержать письменное, чётко выраженное мнение о финансовых отчётах,
взятых в целом.
Аудиторское заключение является официальным документом, который
предоставляется клиенту, не содержит никакой количественной информации и,
как правило, публикуется в СМИ.
Аудиторское заключение имеет четыре вида. Безусловное (без оговорок) –
в том случае, если финансовая отчётность достоверна и нет никаких ошибок.
Условное (с оговоркой) в том случае если аудитор обнаружил какие-либо
ошибки, которые существенного влияния на финансовую отчётность не
оказывают. Отрицательное – в том случае, если финансовая отчётность сильно
искажена и недостоверна. Отказ от составления заключения – в том числе,
если ограничен масштаб аудита или существует этический конфликт между
аудитором и руководителем.
Аудиторский отчет в отличие от заключения не является официальным
документом, содержит все найденные за время проверки ошибки и рекомендации
по их устранению, является строго конфиденциальным документом и
предоставляется только лицу, назначившему проверку.
Таким образом, охарактеризовав этапы аудиторской деятельности, мы
получили общее представление на теоретическом уровне об аудиторской
проверке, что облегчает дальнейшее понимание применения выборочных методов
в аудите на конкретных этапах и чему будут посвящены следующие разделы.
1.2 Статистические и нестатистические методы, применяемые при
аудиторской выборке
Никакая аудиторская проверка не может обойтись без выборки.
Использование выборочных методов в аудите обусловлено исторически. Понятно,
что аудит среднего и крупного предприятия не может проводиться по всем 100
% имеющихся документов, так как аудит всегда ограничен двумя факторами -
временем и затратами. Естественно, аудитор использует выборку по ряду
наиболее объемных активов или обязательств с точки зрения количества
документов или операций. Но при этом аудитор всегда обязан представить
аудиторское заключение по всем 100 % статей финансовой отчетности.
Под аудиторской выборкой понимают действия аудитора по вынесению
заключения о целом классе хозяйственных операций или сальдо счетов на
основе результатов полученных при исследовании выборки взятой из этого
класса.
Генеральная совокупность – это набор всех элементов, которые
составляют одну статью в балансе или отдельный класс операций. Каждый из
элементов представляет собой единицу генеральной совокупности.
При определении выборки аудитором каждый отобранный элемент называется
элементом выборки. Набор элементов выборки представляет выборку в целом.
Всегда, когда аудиторы делают выборки из совокупностей, их целью
является получение представительной выборки. Представительная выборка - это
выборка, характерные особенности которой такие же, как и у совокупности.
Предположим, что внутрихозяйственные контрольные моменты клиента требуют от
служащего присоединения товаро-транспортной накладной к каждому дубликату
счета-фактуры на реализацию, но в 3 % случаев процедура не соблюдается в
точности. Если аудитор делает выборку, состоящую из сотни дубликатов счетов-
фактур, и обнаруживает три без транспортных документов, то она будет
представительной.
На практике аудиторы не знают, является ли выборка представительной
(даже после завершения всего тестирования). Однако они могут повысить ее
представительность, проявляя должную тщательность при определении ее
объема, в самом отборе и оценке результатов.
Непредставительную выборку можно получить в двух случаях: при большой
ошибке выборки и при невыборочной ошибке. Риск их появления называется
соответственно выборочным риском и невыборочным риском. Оба этих риска
можно контролировать. Невыборочные ошибки появляются тогда, когда
аудиторские тесты не раскрывают существующие в выборке исключения. В
предыдущем примере, когда три накладных не были присоединены к дубликатам
счетов-фактур, невыборочная ошибка может возникнуть, если аудитор придет к
выводу, что исключений не существует.
Невыборочная ошибка происходит по двум причинам: при необнаружении
аудитором исключений и при несоответствии (или неэффективности) самих
аудиторских процедур. Аудитор может не обнаружить исключения, поскольку
устал или не понимает, что же именно ему следует искать. Неэффективная
аудиторская процедура для исключений, о которых идет речь, состояла бы в
проверке выборки транспортных документов и определении того, присоединен ли
каждый транспортной документ к дубликату счета-фактуры, а не в проверке
выборки дубликатов счетов-фактур. Тщательная разработка аудиторских
процедур, должный контроль и инструктирование исключают невыборочный риск.
Выборочный риск (выборочная ошибка) - это неотъемлемый элемент
выборочного исследования. Этот риск возникает из-за того, что тестируется
не вся совокупность. Даже с нулевой невыборочной ошибкой всегда есть
вероятность, что выборка все-таки была непредставительной. Например, если
3% документов в генеральной совокупности имеют погрешности, то и
добросовестный аудитор-профессионал все же может легко составить выборку из
ста единиц, содержащую меньше или больше трех погрешностей.
Существуют два способа уменьшить выборочный риск: увеличить объем
выборки и использовать подходящий метод отбора. Примером подходящего метода
отбора может служить случайный (вероятностный) отбор.
Аудиторы могут применять статистические и нестатистические методы
выборочных исследований. Статистическое выборочное исследование — это
использование математического аппарата для расчета формальных
статистических результатов. Основное преимущество статистических методов -
это количественная определенность выборочного риска. Например, расчет
статистического результата при 95-процентном уровне доверия дает выборочный
риск 5 %. А при нестатистическом выборочном исследовании аудитор не делает
количественную оценку выборочного риска. Вместо этого выводы о совокупности
в большей степени основаны на мнении аудитора.
И статистические, и нестатистические методы предусматривают две
процедуры: получение выборки и оценку результатов. Получение выборки
включает в себя решение вопроса о том, как выбрать единицы из совокупности,
а оценка результатов - это собственно выводы, основанные на аудиторских
тестах. Предположим, аудитор получает выборку сотни дубликатов счетов-
фактур из совокупности, проверяет каждый на наличие транспортного документа
и обнаруживает три исключения. Решение вопроса о том, какую сотню единиц из
совокупности выбрать, является проблемой получения выборки. Вывод о
вероятной норме исключений всей совокупности при норме исключений 3 % -
оценочная проблема.
Есть два метода получения выборки - вероятностный и невероятностный.
Согласно вероятностному методу существует вероятность того, что каждая
единица будет отобрана, при невероятностном методе аудитор сам решает,
какую единицу выбрать. Оба метода приемлемы и широко применяются. Для
статистической оценки требуется вероятностный метод. Допустимо давать
нестатистические оценки с использованием вероятностного метода, но практики
предпочитают этого не делать. Случайный отбор применяется в выборке, в
которой обеспечены равные шансы для всех возможных комбинаций элементов
совокупности. Аудитор уверен, что получил случайную выборку, только тогда,
когда он использовал специальную формальную методику этой выборки.
Взаимосвязь вероятностного и невероятностного методов, а также
статистической и нестатистической оценок показаны в таблице 1.2.
Таблица 1.2 - Взаимосвязь методов получения выборки и оценки результатов
Метод получения Метод оценки результатов
выборки
Статистический Нестатистический
Вероятностный предпочтителен приемлем
Невероятностный неприемлем обязателен
Примечание. Для проверок операций наиболее широко применяют такой метод
получения вероятностной выборки, как случайный отбор.
Существуют три метода случайного отбора, которые широко применяются на
практике: отбор при помощи таблиц случайных чисел, компьютерный отбор и
систематическая выборка.
Таблицы случайных чисел - это списки чисел, объединенных в табличную
форму для облегчения отбора случайных чисел, состоящих из многих цифр
(Приложение А). Эта таблица имеет пронумерованные строки и столбцы с
четырьмя цифрами в каждом столбце, что удобно для чтения таблицы и
документирования ее используемой части.
Правильное использование таблиц случайных чисел важно для
гарантированного получения объективной выборки. Использование таблиц
состоит из четырех основных этапов.
Установить нумерационную систему для совокупности. Перед тем, как
набор случайных чисел может быть взят из таблицы, каждый элемент
совокупности должен быть идентифицирован номером; обычно это не проблема,
поскольку многие совокупности, из которых аудитору нужно получить выборки,
состоят из пронумерованных документов. Когда используются пронумерованные
документы, должен быть создан какой-то тип нумерационной системы. В редких
случаях требуется пронумеровать заново всю совокупность, обычно для
достижения этой цели можно применить простой способ. Примером может служить
получение случайной выборки дебиторской задолженности (счетов дебиторов) из
баланса дебиторской задолженности (реестр дебиторов) для подтверждения.
Например, в балансе дебиторской задолженности содержится сорок страниц по
девяносто строк. Единица - это строка в списке с непогашенным сальдо. На
пересечении номера страницы и номера строки идентифицируют номер для каждой
единицы совокупности.
Установить соответствие между таблицей случайных чисел и
совокупностью. Когда подбирается нумерационная система для совокупности,
это соответствие устанавливается путем определения числа цифр, используемых
в таблице случайных чисел, и их связи с нумерационной системой
совокупности.
Установить маршрут использования таблицы. Маршрутом определяется,
какие цифры аудитор использует в столбце, и сам метод чтения таблицы.
Например, для числа, состоящего из трех цифр, допустимо использовать либо
три первые цифры, либо три средние, либо три последние числа ряда. Выбор
маршрута произволен, но его обязательно нужно сделать и последовательно
придерживаться.
Выбрать начальную точку. Выбор случайной начальной точки в таблице
необходим только для исключения предсказуемости выборки. Если служащий
клиента имеет копию таблиц случайных чисел, используемых аудитором при
выборе случайных чисел, а также начальную точку для их выбора, то он может
определить, какие именно единицы будут тестироваться. Допустимо выбрать
начальную точку наугад, просто ткнув карандашом в таблицу. Число, в которое
попадет карандаш, является первой единицей, включенной в выборку, а также
местом начала установленного маршрута.
Отбрасывания. Затруднения в использовании таблиц случайных чисел
возникают тогда, когда имеется большое количество отбрасываний.
Отбрасывания увеличивают время получения выборки и вероятность совершения
ошибок при использовании таблицы. Для уменьшения количества отбрасываний
могут быть применены определенные рациональные методы, но следует быть
внимательным во избежание неравновероятностного отбора.
Документация. Безотносительно к методу, используемому при получении
случайной выборки, необходимо иметь надлежащую документацию. Она полезна
как средство перепроверки и повторного просмотра полученных чисел,
расширения выборки, если необходимы дополнительные единицы и обоснования
методологии (при сомнениях в качестве аудита). Минимально необходимая
документация должна содержать информацию, достаточную для восстановления
случайных чисел в будущем. К ней относятся: название таблицы и номер
страницы, данные о соответствии между совокупностью и используемой
таблицей, маршрут, указания начальной точки и объема выборки. Многие
аудиторы просто включают в рабочие документы копии таблиц с
идентифицированными случайными числами, которыми они пользовались.
Также необходимо учитывать, что при получении случайной выборки
различают отбор с заменой и отбор без замены. При отборе с заменой единица
совокупности может быть включена в выборку более одного раза, если
случайный номер, соответствующий этой единице, может быть получен из
таблицы более одного раза, а при отборе без замены единица может включаться
в выборку только один раз. Если случайное число, соответствующее единице,
выбрано более одного раза при отборе без замены, то во второй раз оно
просто отбрасывается. Хотя оба метода при отборе согласуются со
статистической теорией, аудиторы-практики редко используют отбор с заменой.
Второй метод случайного отбора – это компьютерный отбор. Большая часть
аудиторских фирм имеет программы для отбора случайных чисел. Преимущества
такого метода перед таблицами случайных чисел - экономия времени,
уменьшенная вероятность аудиторской ошибки при выборе чисел и
автоматическое документирование.
При использовании компьютеров необходимы идентификация номера для
каждой единицы совокупности и соответствие между ними и случайными числами,
генерируемыми компьютером. Нет нужды беспокоиться об отбрасываниях при
установлении соответствия, так как компьютер может исключить большую часть
типов отбрасываний.
Для типичной компьютерной программы необходимо ввести данные о самом
большом и самом маленьком номерах единиц совокупности, количестве желаемых
случайных чисел и в некоторых случаях - о случайном числе для запуска
программы (начальной точке). Кроме того, аудитор обычно хочет получить
список случайных чисел в порядке отбора по возрастанию.
Третий метод - систематический отбор. При систематическом отборе
аудитор вычисляет интервал, а затем методично получает единицы. Интервал
определяется делением размера совокупности на желаемое число единиц
выборки. Например, если совокупность счетов-фактур на реализацию находится
в промежутке от 652 до 3151 и желаемый объем выборки 125, то интервал будет
равен 20. Аудитор должен теперь выбрать случайное число для определения
начальной точки выборки. Если случайно выбранное число 9, то первая единица
в выборке - счет 661. Остальные 124 единиц - 681, 701 и т.д. - до единицы
3141.
Достоинство систематического отбора - простота. По большей части можно
быстро произвести отбор. Используя этот метод, аудитор может автоматически
расставить числа по порядку. Документирование также не будет сложным.
Основная проблема, связанная с систематическим отбором, - возможность
необъективности. Как только выбрана первая единица, все остальные единицы
получают автоматически. Это не создает проблем, если аудитора интересует
характеристика (пример - тест контрольных отклонений), которая случайно
распределена по всей совокупности, однако во многих случаях это не так.
Допустим, тест контрольных отклонений проведен в определенное время года,
месяца или с определенными типами документов. Тогда систематическая выборка
будет иметь более высокую вероятность стать непредставительной, чем при
использовании двух методов, описанных выше. Этот недостаток весьма
серьезен, и некоторые аудиторские фирмы не разрешают систематический отбор.
Другие фирмы требуют тщательной проверки способа перечисления единиц
совокупности в списке для оценки систематической ошибки. По мнению
некоторых авторов (Лоббек, Монтгомери), систематический отбор не
рекомендуется, если только два других метода практически нецелесообразны.
Помимо случайного (вероятностного) отбора существует и невероятностный
отбор, который тоже реализуется при помощи трех методов - это блочный
отбор, беспорядочный отбор и оценочные методы.
Блочный отбор - это отбор последовательности нескольких элементов. Как
только первая единица блока выбрана, остаток блока получают автоматически.
Примером блочной выборки является отбор последовательности сотни операций
из журнала реализации за третью неделю мая. Выборка из ста единиц также
может быть получена путем отбора пяти блоков по двадцать единиц в каждом,
десять блоков по десять единиц или пятьдесят по две.
Блочный отбор приемлем для проверок операций, если используется
обоснованное количество блоков. Если же берется малое их количество, то
вероятность получения непредставительной выборки слишком велика (учитывая
возможность таких событий, как текучесть кадров, изменения в учетной
системе и сезонность работы многих предприятий). Точное количество не
указывается, но обоснованным количеством для большинства ситуаций,
вероятно, будет по крайней мере девять блоков из девяти разных месяцев.
Беспорядочный отбор. Когда аудитор исследует совокупность и получает
единицы для выборки безотносительно к ее объему, источнику или другим
характеристикам, он пытается выбирать объективно. Это называется
беспорядочным отбором.
Наиболее серьезным недостатком беспорядочного отбора является то, что
при таком отборе трудно оставаться полностью объективным, выбирая единицы.
Благодаря тренировке аудитора и культурной пристрастности определенные
единицы совокупности будут включены в выборку с большей вероятностью, чем
другие. Для некоторых аудиторов объем реализации определенным потребителям
и позиции в верхних частях страниц журнала реализации более вероятно будут
включены в выборку, чем реализация неизвестным потребителям и позиции в
середине страниц. Другие аудиторы с большей вероятностью отбирают позиции в
середине страниц или большие количества (суммы).
Оценочные методы. Многие аудиторы предпочитают профессиональные оценки
при отборе единиц для проверок операций. Когда объем выборки невелик,
случайная выборка зачастую не является представительной. Чтобы аудитор,
использующий оценочный метод, получил более представительную выборку для
проверок операций, он должен помнить следующее:
при отборе единиц для проверки в выборку должны быть включены операции всех
основных типов в цикле;
когда разный персонал ответствен за проведение операций в течение отчетного
периода, должны проверяться некоторые операции, подготовленные каждым из
ответственных лиц. Если наблюдалась текучесть учетного персонала за год или
если операции в разных филиалах проводились по-разному, то и вероятность
непредставительности выборки возрастает (в отличие от ситуации, когда
тестировались лишь операции, которые были подготовлены только одним
служащим).
если аудитор тестирует наличие количественных ошибок, то единицы
совокупности с большими суммами нужно проверять более тщательно, чем с
небольшими. При тестировании контрольных моментов аудитор должен обращать
внимание на их достаточность, а при проверках операций акцент должен быть
сделан на большие денежные суммы, поскольку обычно вероятность существенных
ошибок в них более высока.
Беспорядочные, блочные и оценочные методы отбора зачастую полезны и их
не следует автоматически исключать из набора аудиторских средств. Во многих
ситуациях цена объективных или более сложных методов отбора превышает
выгоду от их использования. Например, аудитор хочет сверить суммы кредитов
по аналитическому учету дебиторской задолженности с данными журналов
наличных поступлений ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
Похожие работы
Дисциплины
- Информатика
- Банковское дело
- Оценка бизнеса
- Бухгалтерское дело
- Валеология
- География
- Геология, Геофизика, Геодезия
- Религия
- Общая история
- Журналистика
- Таможенное дело
- История Казахстана
- Финансы
- Законодательство и Право, Криминалистика
- Маркетинг
- Культурология
- Медицина
- Менеджмент
- Нефть, Газ
- Искуство, музыка
- Педагогика
- Психология
- Страхование
- Налоги
- Политология
- Сертификация, стандартизация
- Социология, Демография
- Статистика
- Туризм
- Физика
- Философия
- Химия
- Делопроизводсто
- Экология, Охрана природы, Природопользование
- Экономика
- Литература
- Биология
- Мясо, молочно, вино-водочные продукты
- Земельный кадастр, Недвижимость
- Математика, Геометрия
- Государственное управление
- Архивное дело
- Полиграфия
- Горное дело
- Языковедение, Филология
- Исторические личности
- Автоматизация, Техника
- Экономическая география
- Международные отношения
- ОБЖ (Основы безопасности жизнедеятельности), Защита труда
Реферат
Курсовая работа
Дипломная работа
Материал
Диссертация
Практика
-
-
-
1‑10 стр.
11‑20 стр.
21‑30 стр.
31‑60 стр.
61+ стр.
Основное
Кол‑во стр.
Доп.
Поиск
Ничего не найдено :(
Недавно просмотренные работы
Просмотренные работы не найдены
Заказ
Антиплагиат
Просмотренные работы
ru
ru/