МЕТОДИКА РАССЛЕДОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ НА ПЕРВОНАЧАЛЬНОМ ЭТАПЕ
ОГЛАВЛЕНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
3-4
ГЛАВА 1 ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ.
1.1. Причины возникновения налоговых преступлений.
5-7
1.2. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений.
8-22
1.3. Криминалистическая характеристика налоговых преступлений. 22-
44
ГЛАВА 2 МЕТОДИКА РАССЛЕДОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ
ПРЕСТУПЛЕНИЙ НА ПЕРВОНАЧАЛЬНОМ ЭТАПЕ.
2.1. Алгоритм действий следователя при получении информации о
совершении преступления.
45-56
2. Тактические особенности производства отдельных следственных
действий при расследовании преступлений связанных с налогами
и сборами.
57-78
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
79-81
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 82-84
ВВЕДЕНИЕ
Одной из немногочисленных обязанностей, прямо закрепленных в
Конституции РК, является обязанность каждого платить законно установленные
налоги и сборы. В целях обеспечения выполнения публичной обязанности
платить законно установленные налоги и сборы и возмещения ущерба,
понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе
устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований
государства. Такие меры могут быть как правовосстановительными,
обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной
обязанности по уплате налогов, т.е. погашение недоимки и возмещение ущерба
от несвоевременной и неполной уплате налога, так и штрафными, возлагающими
на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности
(наказания). При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен
требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и
общими принципами права.
Законодательство о налогах и сборах, состоящее из Налогового кодекса
РК и принятых в соответствии с ним законодательных и иных нормативных
правовых актов, устанавливает различные обязанности как налогоплательщиков
и плательщиков сборов, так и иных лиц - налоговых агентов, банков как
агентов по перечислению налогов и сборов, организаций и физических лиц.
С принятием Налогового кодекса многие проблемы в области налоговой
ответственности были решены. Однако, можно с уверенностью сказать, что
актуальность изучения этой темы не прошла. Это касается как самого термина
налоговая ответственность, который как вызывал, так и продолжает вызывать
научные споры. Кроме того, есть очень много чисто процедурных моментов,
которые вызывают на практике множество вопросов.
При этом надо отметить, что несмотря на то в российской
правовой
системе отсутствует такой источник права как, судебный прецедент. В то же
время можно с большей долей уверенностью сказать, что на сегодняшний
момент, по крайней мере, в налоговых правоотношениях судебная практика
играет очень важную роль. Например, это касается постановлений ВС РК.
Изучение и применение на практике данных источников наряду с
законодательством о налогах и сборах позволяет выявить некоторые проблемные
моменты применения такого института налогового права, как институт
ответственности за налоговые правонарушения.
Немаловажную роль для решения вышеуказанных проблем играет правильное
расследование налоговых преступлений, чему и посвящена данная дипломная
работа.
ГЛАВА 1 ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ. 1.1. Причины
возникновения налоговых преступлений.
Причины возникновения налоговых преступлений в стране, на мой взгляд,
всегда были одни и те же, а если и менялись, то незначительно. Все эти
причины можно разделить на три условных категории:
• правовые;
• экономические;
• моральные;
Отечественное налоговое законодательство, слишком объёмно, его нормы
распылены по большому количеству законодательных актов. Более того, в эти
нормативные акты постоянно вносятся изменения и дополнения. Эти
нестабильность и сложность налогового законодательства и являются теми
причинами правового характера.
Экономические причины обусловлены действием довольно высоких налоговых
ставок и невозможностью некоторых налогоплательщиков своевременно и полно
платить налоги. Причина в том, что, по моему мнению, законодатель, вводя
такие высокие налоговые ставки, не учитывает сложившуюся в стране
экономическую ситуацию, законодатель, видимо, рассчитывает на предприятия,
занимающиеся торгово-закупочной деятельностью и имеющие постоянный и
достаточно высокий доход. Да, такие предприятия могут своевременно и полно
платить налоги, но ведь есть и другие предприятия, предприятия -
производители, зачастую использующие устаревшее оборудование, не имеющие
оборотных средств и не могущие реализовать свою продукцию из-за её
неконкурентоспособности.-
Следствием этого становится неплатёжеспособность предприятия и
невозможность оплаты им налоговых платежей.
Моральными причинами являются, по моему мнению, низкая правовая
культура, неприязненное отношение к имеющейся налоговой системе и, не в
последнюю очередь, корысть налогоплательщиков. Низкая правовая культура
обусловлена историческим фактором - существование института налогового
права, в более не менее цивилизованном виде, насчитывает в нашей стране не
многим более ста лет. За это время не смогла сформироваться в стране
культура, подобная налоговой культуре западноевропейских государств, где
история сбора налогов насчитывает много веков. Ведь это на фоне борьбы с
единоличной властью монарха на ввод и сбор налогов, в странах западной
Европы сформировался институт парламента.
Неприязненное отношение к имеющейся налоговой системе основывается на
предыдущих причинах, налогоплательщик не может уважать систему, которая не
уважает его, как налогоплательщика, не учитывает его возможность оплаты
налогов.
Корысть, умысел при уклонении от уплаты налогов играют не последнюю
роль в причинах существования налоговых преступлений. Однако не все
правонарушения подобного характера имеют личную мотивацию.
Руководители, могут использовать сокрытые от налогообложения средства
на развитие своего предприятия. И у них существует заинтересованность иного
рода, выражающаяся в стремлении улучшить финансовое состояние своего
предприятия.
Как видно из вышеописанного, на возникновение налоговых преступлений
влияют причины не только субъективного, но и объективного характера, что
следует учитывать в сложившейся в стране экономической обстановке.
Наиболее часто встречающаяся группа налоговых преступлений -уклонение
от уплаты налогов. Данное преступление заключается в неисполнении или
ненадлежащем исполнении налогоплательщиком своей обязанности уплатить налог
в бюджет. В западной литературе, посвященной данной теме, можно встретить
классификацию причин, побуждающих плательщика уклоняться от уплаты
налогов. Так, П.М. Годме1 выделяет
________________________
1 Кириллов СВ. Налогообложение в странах Западной Европы. М., 2223, С. 12
несколько групп причин:
• политические;
• экономические;
• моральные;
• технические.
Политические причины связаны с тем, что государство использует налоги
не только как средство для обеспечения доходов казны, но и как регулирующий
инструмент: посредством этого инструмента государство регулирует те или
иные общественные отношения. Лица, интересы которых государство при этом
ущемляет, проводя такую политику, путём уклонения от уплаты налогов,
оказывают определённое противодействие данному процессу.
Экономические причины оказывают наибольшее влияние на
налогоплательщика. Если санкция за налоговое преступление предусматривает
экономические последствия для него в размере меньшем, нежели сокрытая им
сумма налога, то, естественно, налогоплательщик заинтересован в уклонении
от уплаты налога.
Моральные причины уклонения от уплаты налога состоят в несоответствии,
иногда, налоговых законов общим принципам законодательства: равенства,
постоянности и беспристрастности, что снижает престиж и авторитет этих
законов.
Технические причины уклонения от налогообложения связаны с
несовершенством форм и методов контроля. Налоговые органы не в состоянии
контролировать все хозяйственные операции и проверять достоверность всех
бухгалтерских документов.
Однако, никакие причины не смогут оправдать совершение налоговых
преступлений за которые действующим законодательством предусмотрена
ответственность.
1.2. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений
Уголовные правонарушения в сфере налоговых отношений, иначе называются
налоговыми преступлениями. Данные правонарушения, а также санкции за их
совершение, предусмотрены уголовным законодательством, а именно - Уголовным
Кодексом РК. Данный правовой акт вступил в силу с 1.01.2008г.,
существовавший до него Уголовный Кодекс КазССР 1959 г., в связи с
произошедшими в стране изменениями, устарел и не учитывал данные перемены.
Особо крупные изменения постигли такую область общественных отношений как
экономические, поэтому понадобилось новое уголовное законодательство,
учитывающее новые общественные потребности. В Уголовном Кодексе РК
появилась практически новая глава, посвященная преступлениям в сфере
экономической деятельности. В эту главу входит две статьи,
предусматривающих ответственность за налоговые преступления, а именно ст.
221 "Уклонение гражданина от уплаты налога" и ст.222 "Уклонение от уплаты
налогов с организаций".
Рассмотрим особенности уголовной ответственности за совершение
налоговых преступлений.
"Уголовная ответственность - это предусмотренное уголовно-правовой
нормой и примененное к лицу вступившим в законную силу обвинительным
приговором суда государственно-принудительное воздействие за совершенное
преступление"2.
Основанием уголовной ответственности является совершение деяния,
содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного Уголовным
Кодексом РК.
Уголовный Кодекс РК выделяет следующие принципы наступления уголовной
ответственности:
• Преступность деяния;
• его наказуемость;
_____________________
2 Уголовное право. Учебник под ред. Б.В. Здравомыслова, Ю. А. Красикова,
АИ. Рарога. М. "Юридическая литература", 2004. Стр.53.
• общественно опасные действия (бездействие) и наступившие общественно
опасные последствия;
• установлена вина.
Достаточное основание для наступления уголовной ответственности
-наличие в совершенном общественно опасном деянии состава преступления.
Уголовно правовая теория под составом преступления понимает
совокупность объективных и субъективных признаков, характеризующих в
уголовном законе общественно опасное деяние как преступление. Отсюда можно
выделить основные признаки состава преступления:
• Это всегда деяние, то есть действие или бездействие. "Уклонение
физического лица от уплаты налога... путем непредставления
декларации (бездействие) ... путем включения в декларацию заведомо
искаженных данных (действие)..." и "Уклонение от уплаты налогов
с организации... путем включения в бухгалтерские документы заведомо
искаженных данных..."
• Антиобщественность, то есть деяние является общественно опасным,
нарушающим общественные отношения охраняемые законом. Противоправность это
такое свойство преступления, которое означает запрет совершения виновного
деяния Уголовным Кодексом РК.
• Виновность означает наличие вины, то есть деяние
волевое, сознательное. Виновным в преступлении признается лицо, совершившее
деяние умышленно или по неосторожности. Деяние, совершенное
только по неосторожности, признается преступлением лишь в
случае, когда это специально предусмотрено соответствующей
статьей Особенной части настоящего Кодекса", а составы 221
и 222 статей предусматривают ответственность только за
умышленные преступления, то налоговые преступления всегда
умышленное деяние.
• Наказуемость означает, что за данное деяние установлена уголовно-
правовая санкция в Уголовном Кодексе РК.
Наряду с признаками состава преступления Уголовно-правовая теория
выделяет такие элементы состава преступления как:
• Объект - то правоотношение, которое нарушено преступлением.
Родовой объект преступлений предусмотренных статьями 221 и 222 Уголовного
Кодекса РК - преступления в сфере экономики. Непосредственным объектом
являются налоговые правоотношения.
• Объективная сторона это внешнее проявление
преступления, выражается в действии или бездействии (путем непредставления
декларации (бездействие) ... путем включения в декларацию заведомо
искаженных данных (действие)). Объективная сторона также охватывает
понятия общественно опасные последствия и причинная связь между
деянием и преступными последствиями.
• Субъект это совершившее преступление лицо, на которое может быть
возложена обязанность отвечать перед государством за преступное деяние. По
уголовному праву субъектами преступлений признаются только физические лица,
отвечающие следующим требованиям:
• Возраст, с которого наступает уголовная ответственность - Уголовной
ответственности, подлежит лицо, достигшее ко времени
совершения преступления шестнадцатилетнего возраста.
• Вменяемость, то есть не подлежит уголовной ответственности лицо,
которое во время совершения общественно опасного деяния находилось в
состоянии невменяемости, то есть не могло осознавать фактический характер и
общественную опасность своих действий (бездействия) либо руководить ими
вследствие хронического психического заболевания. Вменяемое лицо, которое
во время совершения преступления в силу психического расстройства не могло
в полной мере осознавать фактический характер и общественную опасность
своих действий (бездействия) либо руководить ими, подлежит
уголовной ответственности.
• Для привлечения к ответственности по статье 222
Уголовного Кодекса РК субъект должен обладать специальными признаками
(специальный
субъект), то есть быть работником организации, которая уклоняется от уплаты
налога.
• Субъективная сторона характеризует внутреннюю сторону преступления,
психическое отношение лица к событию преступления. То есть основным
признаком субъективной стороны является вина. Налоговые преступления всегда
умышленное деяние, то есть лицо осознает противоправный характер своих
действий(бездействия), желает (прямой умысел) либо сознательно допускает
наступление вредных последствий таких действий (бездействия) (косвенный
умысел). Мотив, цель и эмоции в состав налогового преступления не входят.
Основанием уголовной ответственности является совершение деяния,
содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного Уголовным
Кодексом.
Родовой объект преступлений предусмотренных статьями 221 и 222
Уголовного Кодекса РК - преступления в сфере экономики.
Причем, если статья 221. "Уклонение физического лица от уплаты налога
или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды", указывает на
нарушение Конституционной обязанности платить законно установленные налоги
непосредственно физическим лицом - налогоплательщиком, то статья 222
"Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные
внебюджетные фонды с организации", указывает на нарушение того же
правоотношения организацией, подразумевая должностных лиц этой организации.
То есть, обе статьи охраняют одно правоотношение - уплату налогов, различие
проводится по субъектному составу.
Общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в
умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно
установленные налоги и сборы, что влечет не поступление денежных средств в
бюджетную систему РК.
Субъектом преступления, предусмотренного ст.221
Уголовным
Кодексом РК, является физическое лицо - гражданин РК, иностранный гражданин
либо лицо без гражданства - достигшее шестнадцатилетнего возраста, имеющее
облагаемый налогом доход и обязанное в соответствии с законодательством
представлять в целях исчисления и уплаты налога в органы налоговой службы
декларацию о доходах.
К организациям, о которых говорится в ст.222 Уголовном Кодексе РК
относятся все указанные в налоговом законодательстве плательщики налогов,
за исключением физических лиц.
Особенность заключается в том, что как по одной, так и по другой
рассматриваемой статье ответственность несут граждане, которые выступают
(ст.221 Уголовного Кодекса РК) как физические лица - самостоятельные
налогоплательщики, так и в качестве должностных лиц предприятий и
организаций, несущих ответственность за неуплату ими налогов.
Необходимо определить, что является обязательным условием наступления
уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в соответствии с
перечисленными статьями и в чем оно может выражаться. Обязательным
условием, которое может выражаться как в действиях, так и в бездействии,
является установление крупного или особо крупного размера неуплаченного
налога. При определении в денежном выражении размера неуплаченного налога,
являющегося основанием для того, чтобы оценить содеянное по части 1 или 2
ст.221 Уголовного Кодекса РК как уклонение гражданина от уплаты налога,
совершенное в крупном размере, принимается сумма неуплаченного налога,
превышающая двести минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном
размере - превышающая пятьсот минимальных размеров оплаты труда.
При определении размера неуплаченного налога по части 1 ст.222
Уголовного Кодекса РК, то есть при уклонении от уплаты налогов с
организаций, крупным размером неуплаченного налога признается сумма,
превышающая одну тысячу минимальных размеров оплаты труда.
При определении этих сумм следует исходить из минимального размера
оплаты труда, который действовал на момент окончания указанных налоговых
преступлений.
При этом возникает вопрос: как определять крупный размер неуплаченного
налога - по размеру одного неуплаченного налога или по нескольким его
видам? По смыслу закона уклонение от уплаты налогов с организаций может
быть признано совершенным в крупном размере как в случаях, когда сумма
неуплаченного налога превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты
труда по какому-либо одному из видов налогов, так и в случаях, когда эта
сумма является результатом неуплаты различных видов налогов.
Продолжая изучать указанные статьи Уголовного Кодекса РК, обращает на
себя внимание фраза "включение в декларацию (бухгалтерские документы)
заведомо искаженных данных о доходах или расходах", присутствующая в обеих
статьях. Под включением в декларацию заведомо искаженных данных о доходах
или расходах следует понимать умышленное указание в декларации любых, не
соответствующих действительности сведений о размерах доходов и расходов.
Без определения понятий "доходы" и "расходы", а также "другие объекты
налогообложения" в данном случае не обойтись, поэтому следует уточнить, что
же такое доходы и расходы.
Начнем с расходов. Расходы - это понесенные гражданином затраты,
влекущие в предусмотренных налоговым законодательством случаях уменьшение
налогооблагаемой базы.
Доходы - это совокупный (общий) доход, полученный гражданином в
календарном году как в денежной форме (в валюте РК или иностранной
валюте), так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды.
В целом доходы можно разделить на три большие группы: • доходы,
полученные в денежной форме;
• доходы, полученные в натуральной форме;
• доходы, полученные в виде материальной выгоды.
В отношении первых двух групп доходов - полученных в денежной и
натуральной форме - как правило, вопросов не возникает. По второй группе
следует только учитывать, что доходы, полученные в натуральной форме,
учитываются в составе совокупного годового дохода по государственным
регулируемым ценам, а при их отсутствии - по свободным (рыночным) ценам на
дату получения дохода; по доходам в иностранной валюте - то, что эти доходы
для целей налогообложения пересчитываются в рубли по курсу Банка России,
действовавшему на дату получения дохода, а уплата налога с таких доходов
производится плательщиками в рублях или по их желанию в иностранной валюте,
покупаемой Национальным банком РК.
О доходах же, полученных в виде материальной выгоды, следует сказать
отдельно, так как налогообложение этой составной части совокупного дохода
вызывает, как правило, наибольшие трудности, а отсюда наибольшая
вероятность того, что при этом будут допущены ошибки. Какие именно доходы,
полученные в виде материальной выгоды, подлежат учету при налогообложении,
а какие нет определено налоговым законодательством;
1) не включаются в совокупный доход, полученный физическими лицами в
налогооблагаемый период:
• проценты и выигрыши по государственным
казначейским обязательствам, облигациям и другим государственным
ценным бумагам бывшего СССР, Республики Казахстан, а также по
облигациям и ценным бумагам, выпущенным органами местного самоуправления;
• проценты и выигрыши по вкладам в банках, находящихся
на территории Республики Казахстан, открытым в рублях, - если
проценты выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных
исходя из ставки рефинансирования, установленной Нацбанком РК,
действовавшей в течение периода существования вклада, а в иностранной
валюте, - если проценты выплачиваются в пределах 15 процентов годовых от
суммы вклада (сумма материальной выгоды, превышающая указанные выше
размеры, подлежит налогообложению у источника выплаты отдельно от других
видов доходов);
2) не включаются в совокупный доход, полученный физическими лицами в
налогооблагаемый период, суммы страховых выплат физическим лицам по
обязательному страхованию;
• по договорам добровольного долгосрочного (на срок не менее пяти лет)
страхования жизни (в том числе добровольного пенсионного страхования);
• по договорам добровольного имущественного страхования
и страхования ответственности в связи с наступлением страхового случая;
в возмещение вреда жизни, здоровью и медицинских расходов страхователей или
застрахованных лиц;
• в остальных случаях, если суммы страховых выплат по договорам
добровольного страхования окажутся больше сумм, внесенных физическими
лицами в виде страховых взносов, увеличенных страховщиками на сумму,
рассчитанную исходя из ставки рефинансирования, установленной Нацбанком РК
на момент заключения договора страхования, материальная выгода в виде
разницы между этими суммами подлежит налогообложению у
источника выплаты отдельно от других видов доходов; во всех случаях суммы
страховых взносов подлежат налогообложению в составе совокупного годового
дохода, если они вносятся за физических лиц из средств предприятий,
учреждений, организаций или иных работодателей, за исключением
случаев, когда страхование своих работников производится работодателями в
обязательном порядке в соответствии с законодательством и по договорам
добровольного медицинского страхования при отсутствии выплат застрахованным
физическим лицам;
3) не включается в совокупный доход, полученный физическими лицами в
налогооблагаемый период, материальная выгода в виде экономии
на процентах при получении заемных средств от предприятий,
учреждений, организаций, а также физических лиц,
зарегистрированных
в качестве предпринимателей, если:
а) процент за пользование такими средствами в рублях составляет не
менее двух третей от ставки рефинансирования, установленной Нацбанком РК;
б) процент за пользование такими средствами в иностранной валюте
составляет не менее 10 процентов годовых; материальная выгода в
виде положительной разницы между суммой, исчисленной исходя из двух третей
ставки рефинансирования, установленной Нацбанком РК, по
средствам, полученным в рублях, или исходя из 10 процентов годовых по
средствам, полученным в иностранной валюте, и суммой
фактически уплаченных процентов по полученным заемным
денежным средствам подлежит налогообложению в составе совокупного
годового дохода физических лиц;
в) налогообложению подлежит сумма материальной выгоды, исчисленная на
начало отчетного года с той части заемных средств, которая осталась
невозвращенной на момент уплаты процентов за пользование этими средствами;
не облагаются подоходным налогом заемные средства, полученные физическими
лицами на льготных условиях на строительство (приобретение) жилого дома или
квартиры в соответствии с законодательством Республики Казахстан,
законодательством субъектов Республики Казахстан и решениями органов
местного самоуправления.
В соответствии с Налоговым Кодексом доходом признается экономическая
выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности
ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и
определяемая в соответствии с главами "Подоходный налог с физических лиц",
"Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала",
входящими во вторую часть настоящего Кодекса.
Далее необходимо определить, что включает в себя выражение,
фигурирующее в ст.222 Уголовного Кодекса РК, - "другие объекты
налогообложения". К законодательным актам о конкретных видах налогов к
другим объектам налогообложения помимо доходов (прибыли) относятся
стоимость определенных товаров, операции с ценными бумагами, пользование
природными ресурсами, добавленная стоимость продукции (работ, услуг),
доходы от биржевой и страховой деятельности и прочие. Налоговый Кодекс не
предусматривает "другие объекты налогообложения", но поскольку вторую часть
Налогового Кодекса Законодатели пока не приняли, то в этой части действуют
прежние положения о налогах и сборах. Сокрытие указанных и других объектов
налогообложения может выражаться как во включении в бухгалтерские документы
и налоговую отчетность заведомо искаженных сведений, относящихся к этим
объектам, так и в умышленном непредставлении в налоговые органы отчетной
документации о таких объектах.
Физическим лицом могут быть получены доходы во всех перечисленных выше
формах. Это правомерно и при осуществлении им любых видов
предпринимательской деятельности, которые в соответствии с действующим
законодательством подлежат налогообложению. При этом нередко встречаются
случаи осуществления предпринимательской деятельности без регистрации либо
без специального разрешения (лицензии) в случаях, когда такое разрешение
(лицензия) обязательно, или с нарушением условий лицензирования. Такая
ситуация может также стать причиной возникновения уголовной ответственности
в случаях, когда это деяние причинило крупный ущерб гражданам, организациям
или государству либо сопряжено с извлечением дохода в крупном размере.
Таким образом, действия виновного, занимающегося предпринимательской
деятельностью без регистрации или без специального разрешения либо с
нарушением условий лицензирования и уклоняющегося от уплаты налога с
доходов, полученных в результате такой деятельности, надлежит
квалифицировать по совокупности преступлений, предусмотренных
соответствующими частями ст. ст. 171 и 221 Уголовного Кодекса РК.
Согласно ст. 222 Уголовного Кодекса РК к ответственности могут быть
привлечены должностные лица организаций и предприятий: руководитель
организации - налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, лица,
фактически выполняющие обязанности руководителя и главного (старшего)
бухгалтера, а также иные служащие организации - налогоплательщика,
включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные данные о доходах
или расходах либо скрывавшие другие объекты налогообложения.
Однако виновным может быть признано не только лицо, непосредственно
осуществлявшее преступное деяние. Перечисленные лица могут быть как
непосредственными исполнителями рассматриваемых преступлений, так и их
организаторами или лицами, склоняющими других к совершению преступления. В
этих случаях лица, организовавшие совершение преступления, о котором идет
речь в ст.222 Уголовного Кодекса РК, или руководившие этим преступлением
либо склонившие к его совершению руководителя, главного (старшего)
бухгалтера организации налогоплательщика или иных служащих этой
организации, или содействовавшие совершению преступления советами,
указаниями и т.п., несут ответственность как организаторы, подстрекатели
или пособники по ст.ЗЗ и соответствующей части ст.222 данного Кодекса.
Для того чтобы снять возникающие вопросы, необходимо уточнить, что
представляет собой этот круг лиц.
Основным лицом при совершении преступления является, конечно,
исполнитель. Остальные лица, принимавшие в нем участие, - соучастники.
Соучастниками преступления признаются организатор, подстрекатель и
пособник.
Исполнитель - это лицо, непосредственно совершившее преступление либо
непосредственно участвовавшее в его совершении совместно с другими лицами
(соисполнителями), а также лицо, совершившее преступление посредством
использования других лиц, не подлежащих уголовной ответственности в силу
возраста, невменяемости или других обстоятельств,
предусмотренных Уголовным кодексом.
Организатором признается лицо, организовавшее совершение преступления
или руководившее его исполнением, а также лицо, создавшее организованную
группу или преступное сообщество либо руководившее ими.
Подстрекатель - это лицо, склонившее другое лицо к совершению преступления
путем уговора, подкупа, угрозы или другим способом.
Пособник - лицо, содействовавшее совершению преступления советами,
указаниями, предоставлением информации, средств или орудий совершения
преступления либо устранением препятствий, а также лицо, заранее обещавшее
скрыть преступника, средства или орудия совершения преступления, следы
преступления либо предметы, добытые преступным путем.
Соучастниками в совершении преступления могут быть должностные лица
любых предприятий и организаций, в том числе должностные лица органов
государственной власти и органов местного самоуправления, которые, как это
ни печально, могут умышленно содействовать уклонению от уплаты налогов. Это
содействие может быть направлено как на физическое, так и юридическое лицо.
Действия должностных лиц органов государственной власти и органов местного
самоуправления, которыми они умышленно содействовали уклонению от уплаты
налогов гражданином или с организации, рассматриваются как соучастие в
совершении преступления, то есть в соответствии с уже упомянутой ст. 33
Уголовного Кодекса РК и соответствующей части ст.222 (или ст.22! Уголовного
кодекса, когда речь идет об уклонении гражданина от уплаты налога).
Ранее судимым за уклонение от уплаты налога (ч.2 ст.221 Уголовного
Кодекса РК) следует считать лицо, которое в прошлом было осуждено по ст.221
Уголовного Кодекса РК или по ст.222 Уголовного Кодекса РК либо по ч. 1 ст.
162.2 Уголовного Кодекса КАЗСС, если приговором по этому делу установлено
сокрытие полученных доходов, подоходный налог с которых превышает двести
минимальных размеров оплаты труда, либо по ч.2 ст. 162.2 Уголовного Кодекса
КАЗССР по признаку "сокрытие полученных доходов (прибыли) или иных объектов
налогообложения в особо крупных размерах", при условии, что прошлая
судимость не снята или не погашена в установленном законом порядке.
К организациям, о которых говорится в ст.222 Уголовного Кодекса РК,
относятся все указанные в налоговом законодательстве плательщики налогов за
исключением физических лиц.
Субъективная сторона предусматривает одну из форм вины: умысел или
неосторожность.
Упомянутые должностные лица должны действовать при этом из корыстной
или иной личной заинтересованности, либо должны были предполагать о
наступлении общественно опасных последствий.
Объективная сторона позволяет определить, что является обязательным
условием наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты
налогов в соответствии с перечисленными статьями и в чем оно может
выражаться.
"Преступления, предусмотренные ст. ст.221 и 222 Уголовного Кодекса РК,
считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за
соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым
законодательством".
Для физического лица предусмотрено уклонение от уплаты налога, а равно
от уплаты страхового взноса в государственные внебюджетные фонды, путем:
• непредставления декларации о доходах в случаях,, когда
подача декларации является обязательной.
• путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о
доходах или расходах.
• либо иным способом.
Для организаций предусмотрено уклонение от уплаты налогов, а равно от
уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды путем:
• включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о
доходах или расходах.
• либо иным способом.
Обязательным условием, является установление крупного или особо
крупного размера неуплаченного налога. При определении в денежном выражении
размера неуплаченного налога, являющегося основанием для того, чтобы
оценить содеянное по части 1 или 2 ст.221 Уголовного Кодекса РК как
уклонение гражданина от уплаты налога, совершенное в крупном размере,
принимается сумма неуплаченного налога, превышающая двести минимальных
размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - превышающая пятьсот
минимальных размеров оплаты труда.
При определении размера неуплаченного налога по части 1 ст.222
Уголовного Кодекса РК, то есть при уклонении от уплаты налогов с
организаций, крупным размером неуплаченного налога признается сумма,
превышающая одну тысячу минимальных размеров оплаты труда.
При определении этих сумм следует исходить из минимального размера
оплаты труда, который действовал на момент окончания указанных налоговых
преступлений.
Как неоднократное уклонение от уплаты налогов с организацией надлежит
квалифицировать действия виновного, совершившего два раза и более деяние,
предусмотренное ч. 1 ст.222 Уголовного Кодекса РК, независимо от того, был
ли он осужден за ранее совершенное деяние, являлся исполнителем или
соучастником преступления и было ли ранее совершенное деяние оконченным
преступлением или покушением на преступление. Основанием для квалификации
содеянного по ч. 2 ст.222 Уголовного Кодекса РК является также совершение
ранее виновным деяния, предусмотренного ч.2 ст. 162.2 Уголовного Кодекса
КАЗССР, по признаку "сокрытие полученных доходов(прибыли) или иных
объектов налогообложения в особо крупных размерах".
Уклонение от уплаты налогов с организаций не может квалифицироваться
как совершенное неоднократно, если судимость за ранее совершенное лицом
преступление была погашена или снята, а также если за ранее совершенное
преступление лицо было в установленном законом порядке освобождено от
уголовной ответственности.
1.3. Криминалистическая характеристика
налоговых
преступлений
Познавательная сторона деятельности по раскрытию и расследованию
преступления заключается в установлении обстоятельств, подлежащих
доказыванию, а также той промежуточной информации, используя и оценивая
которую мы можем установить эти искомые обстоятельства.
Событие преступления - сложный объект, элементами которого являются
субъект, действующий в условиях соответствующего времени, места и
обстановки под влиянием какого-либо мотива и ставящий перед собой
определенные цели, способ преступления, предмет посягательства, преступный
результат в виде вредных последствий и других изменений окружающей
действительности - следовая картина преступления. Надо иметь в виду, что
субъект расследования (следователь) имеет дело лишь с преступным
результатом, следами, поскольку только они существуют во времени,
соответствующем времени производства расследования. Информацию обо всех
остальных элементах события можно получить, лишь зная их закономерные
связи, непосредственные и опосредованные с преступным, результатом. Обладая
на определенном этапе расследования какой-то совокупностью знаний об
известных свойствах элементов преступного события, следователь должен иметь
возможность, пользуясь результатами криминалистических исследований, т. е.
знаниями о криминалистической характеристике преступления, подучить новое
знание о еще неизвестных элементах. Например,
зная о том, что определенный способ преступления сопровождается появлением
соответствующих следов, то, анализируя следовую картину, можно сделать
вывод о способе, которым воспользовался преступник.
Наличие подобных взаимосвязей служит одним из оснований существования
гипотетико-дедуктивного познания в ходе расследования. Проверка версий
(гипотез) как раз и основывается на наличии взаимосвязи обстоятельства, в
отношении которого выдвинута версия, и обстоятельств, которые могут ее
подтвердить или опровергнуть.
Исходя из вышеизложенного, криминалистическими значимыми признаками
элементов преступного события, в том числе, и налоговых преступлений,
являются те, которые находятся во взаимосвязи друг с другом, а система
знаний о них и будет представлять собой криминалистическую характеристику.
Криминалистическая характеристика преступления дает следователям и
дознавателям информацию для более обоснованного выдвижения следственных и
розыскных версий, установления основных направлений предотвращения,
раскрытия и расследования преступлений, прогнозируемых данных о личности
преступника, мотивах и целях преступлений и решения ряда других достаточно
сложных вопросов по уголовным делам.
Необходимо отметить, что криминалистическую характеристику
преступления можно рассматривать на двух уровнях: как общее понятие и как
криминалистическую характеристику видов и групп преступлений.
Вопрос о криминалистической характеристике отдельных преступлений
является дискуссионным. И в таком случае речь будет идти об обстоятельствах
одного конкретного преступления, которое может оказаться совершенно
нетипичным.
Говоря о криминалистической характеристике, естественно возникает
вопрос, какие сведения должны найти отражение в характеристике того или
иного вида или группы уголовно-наказуемых деяний. На этот
вопрос
невозможно дать однозначный ответ. Принято считать, что в
криминалистической характеристике должны сочетаться сведения,
обосновывающие и обуславливающие, непосредственно способствующие полному,
всестороннему и объективному расследованию уголовного дела. Именно такой
широкий подход к назначению криминалистической характеристики преступления
раскрывает ее практическую роль, показывает пути развития2.
Следует отметить то обстоятельство, что в криминалистике нет единого
мнения о содержании криминалистической характеристики преступления. Р. С.
Белкин, проведя сравнительный анализ определений криминалистической
характеристики, данных различными авторами, пришел к выводу, что она должна
включать характеристику исходной информации, систему данных о способе
совершения и сокрытия преступления и типичных последствиях его применения,
личности вероятного преступника, вероятных мотивов и целей преступления,
личности вероятной жертвы преступления (предмете преступного
посягательства), о некоторых обстоятельствах совершения преступления
(место, время, обстановка)3. Нельзя не включить в криминалистическую
характеристику и типичные следы деятельности преступника, так как именно
при их исследовании имеется возможность сделать вывод об обстоятельствах
преступления, имевших место в прошлом.
Криминалистическая характеристика должна содержать в себе такие
элементы, которые бы определяли программу действий следователя или
дознавателя на том или ином этапе производства по уголовному делу,
способствовали избранию соответствующей линии поведения следователя или
дознавателя, выбору наиболее эффективных приемов проведения следственных
действий, правильной оценке сложившийся следственной ситуации, перспективно-
прогностической оценке хода расследования. Учитывая
________________________
2 Челышсва О.В.. Феськов М.В. Расследование налоговых преступлений. Учебно-
методическое пособие. Санкт-Петербург. 2001. С. 13-14.
3 Белкин Р. С. Курс криминалистики. — М; 1997. С. 321.
изложенное, можно сделать вывод о том, что криминалистическая
характеристика - это важный структурный элемент любой методики
расследования преступлений.
До настоящего времени в криминалистике остается дискуссионным вопрос о
том, должна ли криминалистическая характеристика преступления включать в
себя описание обстоятельств, подлежащих доказыванию при расследовании
преступлений данного вида (группы). Не останавливаясь на сути указанной
дискуссии, следует отметить, что, прежде, чем дать характеристику
криминалистических значимых признаков преступления, необходимо обозначить
обстоятельства (фактические данные), ради установления которых производится
расследование преступления. Учитывая это, следует сделать вывод о том, что
обстоятельства, подлежащие доказыванию, составляющие предмет доказывания,
являются неотъемлемой частью методики расследования преступлений.
Обстоятельства, подлежащие доказыванию по уголовному делу, называемые
предметом доказывания, представляют собой совокупность фактических данных,
которые необходимо установить для решения дела по существу. Перечень
указанных обстоятельств содержится в ст. 117 УПК Республики Казахстан.
Данные обстоятельства при расследовании налоговых преступлений
обусловлены конкретными признаками составов преступлений, предусмотренных
ст. 221, 222 УК РК, а также основаниями уголовной ответственности и
освобождения от нее.
Без установления фактических обстоятельств события, действий лица, их
мотивов и последствий невозможно установить, имело ли место преступление,
виновно ли лицо и в чем именно, какое должно понести наказание.
Из круга обстоятельств, подлежащих доказыванию при расследовании
уголовных дел об уклонении от уплаты налогов или иных обязательных
платежей, выделяют так называемый главный факт, т. е. совокупность
обстоятельств, относящихся к событию преступления, действию определенного
лица (лиц), его (их) виновности4. Этот главный факт выражен в трех
основных вопросах, которые стоят перед следователем, прокурором, судом:
Доказано ли, что соответствующее деяние было совершено. Доказано ли, что
это деяние совершило конкретное лицо (обвиняемый, подсудимый). Виновно ли
данное лицо в совершении этого деяния.
Доказывание того, имело ли место уклонение от уплаты налогов, требует
установления обстоятельств, характеризующих указанное преступление. К ним
относятся: время, место, способ и другие обстоятельства совершения
преступления.
В большинстве случаев на налоговые преступления указано в сообщениях
налоговых инспекторов, руководителей фондов, граждан, ставших очевидцами
незаконных действий, связанных с уклонением от уплаты налогов и т. п.
Однако указание на событие преступления в подобном сообщении не исключает
необходимости доказывания того, имело ли оно место в действительности,
установления всех его обстоятельств.
Способ уклонения от уплаты налогов является элементом состава данного
преступления, поскольку ст. 221 УК РК прямо предусматривает, что уклонение
происходит путем непредставления физическим лицом декларации о доходах,
либо путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или
расходах, а ст. 222 УК РК дополнительно для юридических лиц предусматривает
совершение преступления - путем включения в бухгалтерские документы
заведомо искаженных данных о доходах или расходах, либо иным способом.
В криминалистической литературе указывается, что при доказывании
способа уклонения от уплаты налога необходимо установить следующие
обстоятельства:
___________________________________ ____________
4 Строгович М. С. №бр. труды. Т. 3. Теория судебных доказательств. -М,
1991. С. 83.
а) совершено ли занижение дохода (выручки) или (и) искажение данных о
расходах, либо сокрытие иных объектов налогообложения;
б) в каких бухгалтерских документах искажены данные о доходах или
расходах, либо скрыты иные объекты налогообложения;
в) искажены ли эти данные только в расчетах налогов и правильно
отражены в бухгалтерских отчетах, представленных в налоговую инспекцию;
г) не были ли они искажены одновременно в расчетах налогов и в
представленных в налоговые органы бухгалтерских отчетах, но правильно
отражены в балансовых счетах и документах аналитического учета;
д) не были ли они искажены одновременно в расчетах налогов, в
бухгалтерской отчетности, балансовых счетах, но были правильно отражены в
первичных учетных документах;
е) не началось ли с первичных документов искажение данных о доходах
или расходах, либо сокрытие иных объектов налогообложения, а затем эти
искаженные данные были включены в другие вышеназванные документы;
ж) не скрывались ли данные о доходах или других
объектах налогообложения путем несоставления первичных учетных документов;
з) не было ли совершено сокрытие других объектов налогообложения иными
способами5.
Такая схема установления способа совершения налоговых преступлений
вполне допустима, однако при этом мы только отвечаем на вопрос о том, в
каких документах нашло отражение искажение данных об объектах
налогообложения. Представляется, что также следует ответить на следующие
вопросы: сколько было преступников, и каким образом были, распределены
между ними роли; какие именно действия (бездействие) были выполнены каждым
из них и в какой последовательности; как действия субъектов были
взаимообусловлены; какие именно объекты налогообложения были сокрыты; в чем
заключалось воздействие на предмет посягательства (игнорирование,
________________________
5 Сологуб Н. М. Налоговые преступления: методика и тактика расследования. —
М, 1998. С. 47.
искажение, маскировка).
Время совершения налогового преступления, как элемент
криминалистической характеристики, не ограничивается астрономическими
свойствами: год, месяц, дата. Оно рассматривается во всей совокупности его
взаимосвязей с другими элементами события. В данном случае оно связано с
определенной периодичностью. Моментом окончания преступления является время
фактической неуплаты налога. Однако время окончания и время совершения
налогового преступления - это не одно и то же. Для установления времени
совершения налогового преступления необходимо ответить на
вопросы: какие сроки установлены для предоставления сведений в налоговые
органы и уплаты налога или обязательного платежа; когда были представлены
соответствующие документы в налоговые органы; когда были выполнены
действия, в результате которых были искажены данные об объектах
налогообложения; когда были совершены финансово-хозяйственные операции,
сведения о которых нашли (не нашли) отражения в документах бухгалтерского
учета; в каком налоговом периоде (периодах) совершено сокрытие объектов
налогообложения и не уплачены налоги.
Должно ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
ВВЕДЕНИЕ
3-4
ГЛАВА 1 ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ.
1.1. Причины возникновения налоговых преступлений.
5-7
1.2. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений.
8-22
1.3. Криминалистическая характеристика налоговых преступлений. 22-
44
ГЛАВА 2 МЕТОДИКА РАССЛЕДОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ
ПРЕСТУПЛЕНИЙ НА ПЕРВОНАЧАЛЬНОМ ЭТАПЕ.
2.1. Алгоритм действий следователя при получении информации о
совершении преступления.
45-56
2. Тактические особенности производства отдельных следственных
действий при расследовании преступлений связанных с налогами
и сборами.
57-78
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
79-81
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 82-84
ВВЕДЕНИЕ
Одной из немногочисленных обязанностей, прямо закрепленных в
Конституции РК, является обязанность каждого платить законно установленные
налоги и сборы. В целях обеспечения выполнения публичной обязанности
платить законно установленные налоги и сборы и возмещения ущерба,
понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе
устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований
государства. Такие меры могут быть как правовосстановительными,
обеспечивающими исполнение налогоплательщиком его конституционной
обязанности по уплате налогов, т.е. погашение недоимки и возмещение ущерба
от несвоевременной и неполной уплате налога, так и штрафными, возлагающими
на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности
(наказания). При этом в выборе принудительных мер законодатель ограничен
требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и
общими принципами права.
Законодательство о налогах и сборах, состоящее из Налогового кодекса
РК и принятых в соответствии с ним законодательных и иных нормативных
правовых актов, устанавливает различные обязанности как налогоплательщиков
и плательщиков сборов, так и иных лиц - налоговых агентов, банков как
агентов по перечислению налогов и сборов, организаций и физических лиц.
С принятием Налогового кодекса многие проблемы в области налоговой
ответственности были решены. Однако, можно с уверенностью сказать, что
актуальность изучения этой темы не прошла. Это касается как самого термина
налоговая ответственность, который как вызывал, так и продолжает вызывать
научные споры. Кроме того, есть очень много чисто процедурных моментов,
которые вызывают на практике множество вопросов.
При этом надо отметить, что несмотря на то в российской
правовой
системе отсутствует такой источник права как, судебный прецедент. В то же
время можно с большей долей уверенностью сказать, что на сегодняшний
момент, по крайней мере, в налоговых правоотношениях судебная практика
играет очень важную роль. Например, это касается постановлений ВС РК.
Изучение и применение на практике данных источников наряду с
законодательством о налогах и сборах позволяет выявить некоторые проблемные
моменты применения такого института налогового права, как институт
ответственности за налоговые правонарушения.
Немаловажную роль для решения вышеуказанных проблем играет правильное
расследование налоговых преступлений, чему и посвящена данная дипломная
работа.
ГЛАВА 1 ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ. 1.1. Причины
возникновения налоговых преступлений.
Причины возникновения налоговых преступлений в стране, на мой взгляд,
всегда были одни и те же, а если и менялись, то незначительно. Все эти
причины можно разделить на три условных категории:
• правовые;
• экономические;
• моральные;
Отечественное налоговое законодательство, слишком объёмно, его нормы
распылены по большому количеству законодательных актов. Более того, в эти
нормативные акты постоянно вносятся изменения и дополнения. Эти
нестабильность и сложность налогового законодательства и являются теми
причинами правового характера.
Экономические причины обусловлены действием довольно высоких налоговых
ставок и невозможностью некоторых налогоплательщиков своевременно и полно
платить налоги. Причина в том, что, по моему мнению, законодатель, вводя
такие высокие налоговые ставки, не учитывает сложившуюся в стране
экономическую ситуацию, законодатель, видимо, рассчитывает на предприятия,
занимающиеся торгово-закупочной деятельностью и имеющие постоянный и
достаточно высокий доход. Да, такие предприятия могут своевременно и полно
платить налоги, но ведь есть и другие предприятия, предприятия -
производители, зачастую использующие устаревшее оборудование, не имеющие
оборотных средств и не могущие реализовать свою продукцию из-за её
неконкурентоспособности.-
Следствием этого становится неплатёжеспособность предприятия и
невозможность оплаты им налоговых платежей.
Моральными причинами являются, по моему мнению, низкая правовая
культура, неприязненное отношение к имеющейся налоговой системе и, не в
последнюю очередь, корысть налогоплательщиков. Низкая правовая культура
обусловлена историческим фактором - существование института налогового
права, в более не менее цивилизованном виде, насчитывает в нашей стране не
многим более ста лет. За это время не смогла сформироваться в стране
культура, подобная налоговой культуре западноевропейских государств, где
история сбора налогов насчитывает много веков. Ведь это на фоне борьбы с
единоличной властью монарха на ввод и сбор налогов, в странах западной
Европы сформировался институт парламента.
Неприязненное отношение к имеющейся налоговой системе основывается на
предыдущих причинах, налогоплательщик не может уважать систему, которая не
уважает его, как налогоплательщика, не учитывает его возможность оплаты
налогов.
Корысть, умысел при уклонении от уплаты налогов играют не последнюю
роль в причинах существования налоговых преступлений. Однако не все
правонарушения подобного характера имеют личную мотивацию.
Руководители, могут использовать сокрытые от налогообложения средства
на развитие своего предприятия. И у них существует заинтересованность иного
рода, выражающаяся в стремлении улучшить финансовое состояние своего
предприятия.
Как видно из вышеописанного, на возникновение налоговых преступлений
влияют причины не только субъективного, но и объективного характера, что
следует учитывать в сложившейся в стране экономической обстановке.
Наиболее часто встречающаяся группа налоговых преступлений -уклонение
от уплаты налогов. Данное преступление заключается в неисполнении или
ненадлежащем исполнении налогоплательщиком своей обязанности уплатить налог
в бюджет. В западной литературе, посвященной данной теме, можно встретить
классификацию причин, побуждающих плательщика уклоняться от уплаты
налогов. Так, П.М. Годме1 выделяет
________________________
1 Кириллов СВ. Налогообложение в странах Западной Европы. М., 2223, С. 12
несколько групп причин:
• политические;
• экономические;
• моральные;
• технические.
Политические причины связаны с тем, что государство использует налоги
не только как средство для обеспечения доходов казны, но и как регулирующий
инструмент: посредством этого инструмента государство регулирует те или
иные общественные отношения. Лица, интересы которых государство при этом
ущемляет, проводя такую политику, путём уклонения от уплаты налогов,
оказывают определённое противодействие данному процессу.
Экономические причины оказывают наибольшее влияние на
налогоплательщика. Если санкция за налоговое преступление предусматривает
экономические последствия для него в размере меньшем, нежели сокрытая им
сумма налога, то, естественно, налогоплательщик заинтересован в уклонении
от уплаты налога.
Моральные причины уклонения от уплаты налога состоят в несоответствии,
иногда, налоговых законов общим принципам законодательства: равенства,
постоянности и беспристрастности, что снижает престиж и авторитет этих
законов.
Технические причины уклонения от налогообложения связаны с
несовершенством форм и методов контроля. Налоговые органы не в состоянии
контролировать все хозяйственные операции и проверять достоверность всех
бухгалтерских документов.
Однако, никакие причины не смогут оправдать совершение налоговых
преступлений за которые действующим законодательством предусмотрена
ответственность.
1.2. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений
Уголовные правонарушения в сфере налоговых отношений, иначе называются
налоговыми преступлениями. Данные правонарушения, а также санкции за их
совершение, предусмотрены уголовным законодательством, а именно - Уголовным
Кодексом РК. Данный правовой акт вступил в силу с 1.01.2008г.,
существовавший до него Уголовный Кодекс КазССР 1959 г., в связи с
произошедшими в стране изменениями, устарел и не учитывал данные перемены.
Особо крупные изменения постигли такую область общественных отношений как
экономические, поэтому понадобилось новое уголовное законодательство,
учитывающее новые общественные потребности. В Уголовном Кодексе РК
появилась практически новая глава, посвященная преступлениям в сфере
экономической деятельности. В эту главу входит две статьи,
предусматривающих ответственность за налоговые преступления, а именно ст.
221 "Уклонение гражданина от уплаты налога" и ст.222 "Уклонение от уплаты
налогов с организаций".
Рассмотрим особенности уголовной ответственности за совершение
налоговых преступлений.
"Уголовная ответственность - это предусмотренное уголовно-правовой
нормой и примененное к лицу вступившим в законную силу обвинительным
приговором суда государственно-принудительное воздействие за совершенное
преступление"2.
Основанием уголовной ответственности является совершение деяния,
содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного Уголовным
Кодексом РК.
Уголовный Кодекс РК выделяет следующие принципы наступления уголовной
ответственности:
• Преступность деяния;
• его наказуемость;
_____________________
2 Уголовное право. Учебник под ред. Б.В. Здравомыслова, Ю. А. Красикова,
АИ. Рарога. М. "Юридическая литература", 2004. Стр.53.
• общественно опасные действия (бездействие) и наступившие общественно
опасные последствия;
• установлена вина.
Достаточное основание для наступления уголовной ответственности
-наличие в совершенном общественно опасном деянии состава преступления.
Уголовно правовая теория под составом преступления понимает
совокупность объективных и субъективных признаков, характеризующих в
уголовном законе общественно опасное деяние как преступление. Отсюда можно
выделить основные признаки состава преступления:
• Это всегда деяние, то есть действие или бездействие. "Уклонение
физического лица от уплаты налога... путем непредставления
декларации (бездействие) ... путем включения в декларацию заведомо
искаженных данных (действие)..." и "Уклонение от уплаты налогов
с организации... путем включения в бухгалтерские документы заведомо
искаженных данных..."
• Антиобщественность, то есть деяние является общественно опасным,
нарушающим общественные отношения охраняемые законом. Противоправность это
такое свойство преступления, которое означает запрет совершения виновного
деяния Уголовным Кодексом РК.
• Виновность означает наличие вины, то есть деяние
волевое, сознательное. Виновным в преступлении признается лицо, совершившее
деяние умышленно или по неосторожности. Деяние, совершенное
только по неосторожности, признается преступлением лишь в
случае, когда это специально предусмотрено соответствующей
статьей Особенной части настоящего Кодекса", а составы 221
и 222 статей предусматривают ответственность только за
умышленные преступления, то налоговые преступления всегда
умышленное деяние.
• Наказуемость означает, что за данное деяние установлена уголовно-
правовая санкция в Уголовном Кодексе РК.
Наряду с признаками состава преступления Уголовно-правовая теория
выделяет такие элементы состава преступления как:
• Объект - то правоотношение, которое нарушено преступлением.
Родовой объект преступлений предусмотренных статьями 221 и 222 Уголовного
Кодекса РК - преступления в сфере экономики. Непосредственным объектом
являются налоговые правоотношения.
• Объективная сторона это внешнее проявление
преступления, выражается в действии или бездействии (путем непредставления
декларации (бездействие) ... путем включения в декларацию заведомо
искаженных данных (действие)). Объективная сторона также охватывает
понятия общественно опасные последствия и причинная связь между
деянием и преступными последствиями.
• Субъект это совершившее преступление лицо, на которое может быть
возложена обязанность отвечать перед государством за преступное деяние. По
уголовному праву субъектами преступлений признаются только физические лица,
отвечающие следующим требованиям:
• Возраст, с которого наступает уголовная ответственность - Уголовной
ответственности, подлежит лицо, достигшее ко времени
совершения преступления шестнадцатилетнего возраста.
• Вменяемость, то есть не подлежит уголовной ответственности лицо,
которое во время совершения общественно опасного деяния находилось в
состоянии невменяемости, то есть не могло осознавать фактический характер и
общественную опасность своих действий (бездействия) либо руководить ими
вследствие хронического психического заболевания. Вменяемое лицо, которое
во время совершения преступления в силу психического расстройства не могло
в полной мере осознавать фактический характер и общественную опасность
своих действий (бездействия) либо руководить ими, подлежит
уголовной ответственности.
• Для привлечения к ответственности по статье 222
Уголовного Кодекса РК субъект должен обладать специальными признаками
(специальный
субъект), то есть быть работником организации, которая уклоняется от уплаты
налога.
• Субъективная сторона характеризует внутреннюю сторону преступления,
психическое отношение лица к событию преступления. То есть основным
признаком субъективной стороны является вина. Налоговые преступления всегда
умышленное деяние, то есть лицо осознает противоправный характер своих
действий(бездействия), желает (прямой умысел) либо сознательно допускает
наступление вредных последствий таких действий (бездействия) (косвенный
умысел). Мотив, цель и эмоции в состав налогового преступления не входят.
Основанием уголовной ответственности является совершение деяния,
содержащего все признаки состава преступления, предусмотренного Уголовным
Кодексом.
Родовой объект преступлений предусмотренных статьями 221 и 222
Уголовного Кодекса РК - преступления в сфере экономики.
Причем, если статья 221. "Уклонение физического лица от уплаты налога
или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды", указывает на
нарушение Конституционной обязанности платить законно установленные налоги
непосредственно физическим лицом - налогоплательщиком, то статья 222
"Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные
внебюджетные фонды с организации", указывает на нарушение того же
правоотношения организацией, подразумевая должностных лиц этой организации.
То есть, обе статьи охраняют одно правоотношение - уплату налогов, различие
проводится по субъектному составу.
Общественная опасность уклонения от уплаты налогов заключается в
умышленном невыполнении конституционной обязанности каждого платить законно
установленные налоги и сборы, что влечет не поступление денежных средств в
бюджетную систему РК.
Субъектом преступления, предусмотренного ст.221
Уголовным
Кодексом РК, является физическое лицо - гражданин РК, иностранный гражданин
либо лицо без гражданства - достигшее шестнадцатилетнего возраста, имеющее
облагаемый налогом доход и обязанное в соответствии с законодательством
представлять в целях исчисления и уплаты налога в органы налоговой службы
декларацию о доходах.
К организациям, о которых говорится в ст.222 Уголовном Кодексе РК
относятся все указанные в налоговом законодательстве плательщики налогов,
за исключением физических лиц.
Особенность заключается в том, что как по одной, так и по другой
рассматриваемой статье ответственность несут граждане, которые выступают
(ст.221 Уголовного Кодекса РК) как физические лица - самостоятельные
налогоплательщики, так и в качестве должностных лиц предприятий и
организаций, несущих ответственность за неуплату ими налогов.
Необходимо определить, что является обязательным условием наступления
уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов в соответствии с
перечисленными статьями и в чем оно может выражаться. Обязательным
условием, которое может выражаться как в действиях, так и в бездействии,
является установление крупного или особо крупного размера неуплаченного
налога. При определении в денежном выражении размера неуплаченного налога,
являющегося основанием для того, чтобы оценить содеянное по части 1 или 2
ст.221 Уголовного Кодекса РК как уклонение гражданина от уплаты налога,
совершенное в крупном размере, принимается сумма неуплаченного налога,
превышающая двести минимальных размеров оплаты труда, а в особо крупном
размере - превышающая пятьсот минимальных размеров оплаты труда.
При определении размера неуплаченного налога по части 1 ст.222
Уголовного Кодекса РК, то есть при уклонении от уплаты налогов с
организаций, крупным размером неуплаченного налога признается сумма,
превышающая одну тысячу минимальных размеров оплаты труда.
При определении этих сумм следует исходить из минимального размера
оплаты труда, который действовал на момент окончания указанных налоговых
преступлений.
При этом возникает вопрос: как определять крупный размер неуплаченного
налога - по размеру одного неуплаченного налога или по нескольким его
видам? По смыслу закона уклонение от уплаты налогов с организаций может
быть признано совершенным в крупном размере как в случаях, когда сумма
неуплаченного налога превышает одну тысячу минимальных размеров оплаты
труда по какому-либо одному из видов налогов, так и в случаях, когда эта
сумма является результатом неуплаты различных видов налогов.
Продолжая изучать указанные статьи Уголовного Кодекса РК, обращает на
себя внимание фраза "включение в декларацию (бухгалтерские документы)
заведомо искаженных данных о доходах или расходах", присутствующая в обеих
статьях. Под включением в декларацию заведомо искаженных данных о доходах
или расходах следует понимать умышленное указание в декларации любых, не
соответствующих действительности сведений о размерах доходов и расходов.
Без определения понятий "доходы" и "расходы", а также "другие объекты
налогообложения" в данном случае не обойтись, поэтому следует уточнить, что
же такое доходы и расходы.
Начнем с расходов. Расходы - это понесенные гражданином затраты,
влекущие в предусмотренных налоговым законодательством случаях уменьшение
налогооблагаемой базы.
Доходы - это совокупный (общий) доход, полученный гражданином в
календарном году как в денежной форме (в валюте РК или иностранной
валюте), так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды.
В целом доходы можно разделить на три большие группы: • доходы,
полученные в денежной форме;
• доходы, полученные в натуральной форме;
• доходы, полученные в виде материальной выгоды.
В отношении первых двух групп доходов - полученных в денежной и
натуральной форме - как правило, вопросов не возникает. По второй группе
следует только учитывать, что доходы, полученные в натуральной форме,
учитываются в составе совокупного годового дохода по государственным
регулируемым ценам, а при их отсутствии - по свободным (рыночным) ценам на
дату получения дохода; по доходам в иностранной валюте - то, что эти доходы
для целей налогообложения пересчитываются в рубли по курсу Банка России,
действовавшему на дату получения дохода, а уплата налога с таких доходов
производится плательщиками в рублях или по их желанию в иностранной валюте,
покупаемой Национальным банком РК.
О доходах же, полученных в виде материальной выгоды, следует сказать
отдельно, так как налогообложение этой составной части совокупного дохода
вызывает, как правило, наибольшие трудности, а отсюда наибольшая
вероятность того, что при этом будут допущены ошибки. Какие именно доходы,
полученные в виде материальной выгоды, подлежат учету при налогообложении,
а какие нет определено налоговым законодательством;
1) не включаются в совокупный доход, полученный физическими лицами в
налогооблагаемый период:
• проценты и выигрыши по государственным
казначейским обязательствам, облигациям и другим государственным
ценным бумагам бывшего СССР, Республики Казахстан, а также по
облигациям и ценным бумагам, выпущенным органами местного самоуправления;
• проценты и выигрыши по вкладам в банках, находящихся
на территории Республики Казахстан, открытым в рублях, - если
проценты выплачиваются в пределах сумм, рассчитанных
исходя из ставки рефинансирования, установленной Нацбанком РК,
действовавшей в течение периода существования вклада, а в иностранной
валюте, - если проценты выплачиваются в пределах 15 процентов годовых от
суммы вклада (сумма материальной выгоды, превышающая указанные выше
размеры, подлежит налогообложению у источника выплаты отдельно от других
видов доходов);
2) не включаются в совокупный доход, полученный физическими лицами в
налогооблагаемый период, суммы страховых выплат физическим лицам по
обязательному страхованию;
• по договорам добровольного долгосрочного (на срок не менее пяти лет)
страхования жизни (в том числе добровольного пенсионного страхования);
• по договорам добровольного имущественного страхования
и страхования ответственности в связи с наступлением страхового случая;
в возмещение вреда жизни, здоровью и медицинских расходов страхователей или
застрахованных лиц;
• в остальных случаях, если суммы страховых выплат по договорам
добровольного страхования окажутся больше сумм, внесенных физическими
лицами в виде страховых взносов, увеличенных страховщиками на сумму,
рассчитанную исходя из ставки рефинансирования, установленной Нацбанком РК
на момент заключения договора страхования, материальная выгода в виде
разницы между этими суммами подлежит налогообложению у
источника выплаты отдельно от других видов доходов; во всех случаях суммы
страховых взносов подлежат налогообложению в составе совокупного годового
дохода, если они вносятся за физических лиц из средств предприятий,
учреждений, организаций или иных работодателей, за исключением
случаев, когда страхование своих работников производится работодателями в
обязательном порядке в соответствии с законодательством и по договорам
добровольного медицинского страхования при отсутствии выплат застрахованным
физическим лицам;
3) не включается в совокупный доход, полученный физическими лицами в
налогооблагаемый период, материальная выгода в виде экономии
на процентах при получении заемных средств от предприятий,
учреждений, организаций, а также физических лиц,
зарегистрированных
в качестве предпринимателей, если:
а) процент за пользование такими средствами в рублях составляет не
менее двух третей от ставки рефинансирования, установленной Нацбанком РК;
б) процент за пользование такими средствами в иностранной валюте
составляет не менее 10 процентов годовых; материальная выгода в
виде положительной разницы между суммой, исчисленной исходя из двух третей
ставки рефинансирования, установленной Нацбанком РК, по
средствам, полученным в рублях, или исходя из 10 процентов годовых по
средствам, полученным в иностранной валюте, и суммой
фактически уплаченных процентов по полученным заемным
денежным средствам подлежит налогообложению в составе совокупного
годового дохода физических лиц;
в) налогообложению подлежит сумма материальной выгоды, исчисленная на
начало отчетного года с той части заемных средств, которая осталась
невозвращенной на момент уплаты процентов за пользование этими средствами;
не облагаются подоходным налогом заемные средства, полученные физическими
лицами на льготных условиях на строительство (приобретение) жилого дома или
квартиры в соответствии с законодательством Республики Казахстан,
законодательством субъектов Республики Казахстан и решениями органов
местного самоуправления.
В соответствии с Налоговым Кодексом доходом признается экономическая
выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности
ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и
определяемая в соответствии с главами "Подоходный налог с физических лиц",
"Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала",
входящими во вторую часть настоящего Кодекса.
Далее необходимо определить, что включает в себя выражение,
фигурирующее в ст.222 Уголовного Кодекса РК, - "другие объекты
налогообложения". К законодательным актам о конкретных видах налогов к
другим объектам налогообложения помимо доходов (прибыли) относятся
стоимость определенных товаров, операции с ценными бумагами, пользование
природными ресурсами, добавленная стоимость продукции (работ, услуг),
доходы от биржевой и страховой деятельности и прочие. Налоговый Кодекс не
предусматривает "другие объекты налогообложения", но поскольку вторую часть
Налогового Кодекса Законодатели пока не приняли, то в этой части действуют
прежние положения о налогах и сборах. Сокрытие указанных и других объектов
налогообложения может выражаться как во включении в бухгалтерские документы
и налоговую отчетность заведомо искаженных сведений, относящихся к этим
объектам, так и в умышленном непредставлении в налоговые органы отчетной
документации о таких объектах.
Физическим лицом могут быть получены доходы во всех перечисленных выше
формах. Это правомерно и при осуществлении им любых видов
предпринимательской деятельности, которые в соответствии с действующим
законодательством подлежат налогообложению. При этом нередко встречаются
случаи осуществления предпринимательской деятельности без регистрации либо
без специального разрешения (лицензии) в случаях, когда такое разрешение
(лицензия) обязательно, или с нарушением условий лицензирования. Такая
ситуация может также стать причиной возникновения уголовной ответственности
в случаях, когда это деяние причинило крупный ущерб гражданам, организациям
или государству либо сопряжено с извлечением дохода в крупном размере.
Таким образом, действия виновного, занимающегося предпринимательской
деятельностью без регистрации или без специального разрешения либо с
нарушением условий лицензирования и уклоняющегося от уплаты налога с
доходов, полученных в результате такой деятельности, надлежит
квалифицировать по совокупности преступлений, предусмотренных
соответствующими частями ст. ст. 171 и 221 Уголовного Кодекса РК.
Согласно ст. 222 Уголовного Кодекса РК к ответственности могут быть
привлечены должностные лица организаций и предприятий: руководитель
организации - налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, лица,
фактически выполняющие обязанности руководителя и главного (старшего)
бухгалтера, а также иные служащие организации - налогоплательщика,
включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные данные о доходах
или расходах либо скрывавшие другие объекты налогообложения.
Однако виновным может быть признано не только лицо, непосредственно
осуществлявшее преступное деяние. Перечисленные лица могут быть как
непосредственными исполнителями рассматриваемых преступлений, так и их
организаторами или лицами, склоняющими других к совершению преступления. В
этих случаях лица, организовавшие совершение преступления, о котором идет
речь в ст.222 Уголовного Кодекса РК, или руководившие этим преступлением
либо склонившие к его совершению руководителя, главного (старшего)
бухгалтера организации налогоплательщика или иных служащих этой
организации, или содействовавшие совершению преступления советами,
указаниями и т.п., несут ответственность как организаторы, подстрекатели
или пособники по ст.ЗЗ и соответствующей части ст.222 данного Кодекса.
Для того чтобы снять возникающие вопросы, необходимо уточнить, что
представляет собой этот круг лиц.
Основным лицом при совершении преступления является, конечно,
исполнитель. Остальные лица, принимавшие в нем участие, - соучастники.
Соучастниками преступления признаются организатор, подстрекатель и
пособник.
Исполнитель - это лицо, непосредственно совершившее преступление либо
непосредственно участвовавшее в его совершении совместно с другими лицами
(соисполнителями), а также лицо, совершившее преступление посредством
использования других лиц, не подлежащих уголовной ответственности в силу
возраста, невменяемости или других обстоятельств,
предусмотренных Уголовным кодексом.
Организатором признается лицо, организовавшее совершение преступления
или руководившее его исполнением, а также лицо, создавшее организованную
группу или преступное сообщество либо руководившее ими.
Подстрекатель - это лицо, склонившее другое лицо к совершению преступления
путем уговора, подкупа, угрозы или другим способом.
Пособник - лицо, содействовавшее совершению преступления советами,
указаниями, предоставлением информации, средств или орудий совершения
преступления либо устранением препятствий, а также лицо, заранее обещавшее
скрыть преступника, средства или орудия совершения преступления, следы
преступления либо предметы, добытые преступным путем.
Соучастниками в совершении преступления могут быть должностные лица
любых предприятий и организаций, в том числе должностные лица органов
государственной власти и органов местного самоуправления, которые, как это
ни печально, могут умышленно содействовать уклонению от уплаты налогов. Это
содействие может быть направлено как на физическое, так и юридическое лицо.
Действия должностных лиц органов государственной власти и органов местного
самоуправления, которыми они умышленно содействовали уклонению от уплаты
налогов гражданином или с организации, рассматриваются как соучастие в
совершении преступления, то есть в соответствии с уже упомянутой ст. 33
Уголовного Кодекса РК и соответствующей части ст.222 (или ст.22! Уголовного
кодекса, когда речь идет об уклонении гражданина от уплаты налога).
Ранее судимым за уклонение от уплаты налога (ч.2 ст.221 Уголовного
Кодекса РК) следует считать лицо, которое в прошлом было осуждено по ст.221
Уголовного Кодекса РК или по ст.222 Уголовного Кодекса РК либо по ч. 1 ст.
162.2 Уголовного Кодекса КАЗСС, если приговором по этому делу установлено
сокрытие полученных доходов, подоходный налог с которых превышает двести
минимальных размеров оплаты труда, либо по ч.2 ст. 162.2 Уголовного Кодекса
КАЗССР по признаку "сокрытие полученных доходов (прибыли) или иных объектов
налогообложения в особо крупных размерах", при условии, что прошлая
судимость не снята или не погашена в установленном законом порядке.
К организациям, о которых говорится в ст.222 Уголовного Кодекса РК,
относятся все указанные в налоговом законодательстве плательщики налогов за
исключением физических лиц.
Субъективная сторона предусматривает одну из форм вины: умысел или
неосторожность.
Упомянутые должностные лица должны действовать при этом из корыстной
или иной личной заинтересованности, либо должны были предполагать о
наступлении общественно опасных последствий.
Объективная сторона позволяет определить, что является обязательным
условием наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты
налогов в соответствии с перечисленными статьями и в чем оно может
выражаться.
"Преступления, предусмотренные ст. ст.221 и 222 Уголовного Кодекса РК,
считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за
соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым
законодательством".
Для физического лица предусмотрено уклонение от уплаты налога, а равно
от уплаты страхового взноса в государственные внебюджетные фонды, путем:
• непредставления декларации о доходах в случаях,, когда
подача декларации является обязательной.
• путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о
доходах или расходах.
• либо иным способом.
Для организаций предусмотрено уклонение от уплаты налогов, а равно от
уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды путем:
• включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о
доходах или расходах.
• либо иным способом.
Обязательным условием, является установление крупного или особо
крупного размера неуплаченного налога. При определении в денежном выражении
размера неуплаченного налога, являющегося основанием для того, чтобы
оценить содеянное по части 1 или 2 ст.221 Уголовного Кодекса РК как
уклонение гражданина от уплаты налога, совершенное в крупном размере,
принимается сумма неуплаченного налога, превышающая двести минимальных
размеров оплаты труда, а в особо крупном размере - превышающая пятьсот
минимальных размеров оплаты труда.
При определении размера неуплаченного налога по части 1 ст.222
Уголовного Кодекса РК, то есть при уклонении от уплаты налогов с
организаций, крупным размером неуплаченного налога признается сумма,
превышающая одну тысячу минимальных размеров оплаты труда.
При определении этих сумм следует исходить из минимального размера
оплаты труда, который действовал на момент окончания указанных налоговых
преступлений.
Как неоднократное уклонение от уплаты налогов с организацией надлежит
квалифицировать действия виновного, совершившего два раза и более деяние,
предусмотренное ч. 1 ст.222 Уголовного Кодекса РК, независимо от того, был
ли он осужден за ранее совершенное деяние, являлся исполнителем или
соучастником преступления и было ли ранее совершенное деяние оконченным
преступлением или покушением на преступление. Основанием для квалификации
содеянного по ч. 2 ст.222 Уголовного Кодекса РК является также совершение
ранее виновным деяния, предусмотренного ч.2 ст. 162.2 Уголовного Кодекса
КАЗССР, по признаку "сокрытие полученных доходов(прибыли) или иных
объектов налогообложения в особо крупных размерах".
Уклонение от уплаты налогов с организаций не может квалифицироваться
как совершенное неоднократно, если судимость за ранее совершенное лицом
преступление была погашена или снята, а также если за ранее совершенное
преступление лицо было в установленном законом порядке освобождено от
уголовной ответственности.
1.3. Криминалистическая характеристика
налоговых
преступлений
Познавательная сторона деятельности по раскрытию и расследованию
преступления заключается в установлении обстоятельств, подлежащих
доказыванию, а также той промежуточной информации, используя и оценивая
которую мы можем установить эти искомые обстоятельства.
Событие преступления - сложный объект, элементами которого являются
субъект, действующий в условиях соответствующего времени, места и
обстановки под влиянием какого-либо мотива и ставящий перед собой
определенные цели, способ преступления, предмет посягательства, преступный
результат в виде вредных последствий и других изменений окружающей
действительности - следовая картина преступления. Надо иметь в виду, что
субъект расследования (следователь) имеет дело лишь с преступным
результатом, следами, поскольку только они существуют во времени,
соответствующем времени производства расследования. Информацию обо всех
остальных элементах события можно получить, лишь зная их закономерные
связи, непосредственные и опосредованные с преступным, результатом. Обладая
на определенном этапе расследования какой-то совокупностью знаний об
известных свойствах элементов преступного события, следователь должен иметь
возможность, пользуясь результатами криминалистических исследований, т. е.
знаниями о криминалистической характеристике преступления, подучить новое
знание о еще неизвестных элементах. Например,
зная о том, что определенный способ преступления сопровождается появлением
соответствующих следов, то, анализируя следовую картину, можно сделать
вывод о способе, которым воспользовался преступник.
Наличие подобных взаимосвязей служит одним из оснований существования
гипотетико-дедуктивного познания в ходе расследования. Проверка версий
(гипотез) как раз и основывается на наличии взаимосвязи обстоятельства, в
отношении которого выдвинута версия, и обстоятельств, которые могут ее
подтвердить или опровергнуть.
Исходя из вышеизложенного, криминалистическими значимыми признаками
элементов преступного события, в том числе, и налоговых преступлений,
являются те, которые находятся во взаимосвязи друг с другом, а система
знаний о них и будет представлять собой криминалистическую характеристику.
Криминалистическая характеристика преступления дает следователям и
дознавателям информацию для более обоснованного выдвижения следственных и
розыскных версий, установления основных направлений предотвращения,
раскрытия и расследования преступлений, прогнозируемых данных о личности
преступника, мотивах и целях преступлений и решения ряда других достаточно
сложных вопросов по уголовным делам.
Необходимо отметить, что криминалистическую характеристику
преступления можно рассматривать на двух уровнях: как общее понятие и как
криминалистическую характеристику видов и групп преступлений.
Вопрос о криминалистической характеристике отдельных преступлений
является дискуссионным. И в таком случае речь будет идти об обстоятельствах
одного конкретного преступления, которое может оказаться совершенно
нетипичным.
Говоря о криминалистической характеристике, естественно возникает
вопрос, какие сведения должны найти отражение в характеристике того или
иного вида или группы уголовно-наказуемых деяний. На этот
вопрос
невозможно дать однозначный ответ. Принято считать, что в
криминалистической характеристике должны сочетаться сведения,
обосновывающие и обуславливающие, непосредственно способствующие полному,
всестороннему и объективному расследованию уголовного дела. Именно такой
широкий подход к назначению криминалистической характеристики преступления
раскрывает ее практическую роль, показывает пути развития2.
Следует отметить то обстоятельство, что в криминалистике нет единого
мнения о содержании криминалистической характеристики преступления. Р. С.
Белкин, проведя сравнительный анализ определений криминалистической
характеристики, данных различными авторами, пришел к выводу, что она должна
включать характеристику исходной информации, систему данных о способе
совершения и сокрытия преступления и типичных последствиях его применения,
личности вероятного преступника, вероятных мотивов и целей преступления,
личности вероятной жертвы преступления (предмете преступного
посягательства), о некоторых обстоятельствах совершения преступления
(место, время, обстановка)3. Нельзя не включить в криминалистическую
характеристику и типичные следы деятельности преступника, так как именно
при их исследовании имеется возможность сделать вывод об обстоятельствах
преступления, имевших место в прошлом.
Криминалистическая характеристика должна содержать в себе такие
элементы, которые бы определяли программу действий следователя или
дознавателя на том или ином этапе производства по уголовному делу,
способствовали избранию соответствующей линии поведения следователя или
дознавателя, выбору наиболее эффективных приемов проведения следственных
действий, правильной оценке сложившийся следственной ситуации, перспективно-
прогностической оценке хода расследования. Учитывая
________________________
2 Челышсва О.В.. Феськов М.В. Расследование налоговых преступлений. Учебно-
методическое пособие. Санкт-Петербург. 2001. С. 13-14.
3 Белкин Р. С. Курс криминалистики. — М; 1997. С. 321.
изложенное, можно сделать вывод о том, что криминалистическая
характеристика - это важный структурный элемент любой методики
расследования преступлений.
До настоящего времени в криминалистике остается дискуссионным вопрос о
том, должна ли криминалистическая характеристика преступления включать в
себя описание обстоятельств, подлежащих доказыванию при расследовании
преступлений данного вида (группы). Не останавливаясь на сути указанной
дискуссии, следует отметить, что, прежде, чем дать характеристику
криминалистических значимых признаков преступления, необходимо обозначить
обстоятельства (фактические данные), ради установления которых производится
расследование преступления. Учитывая это, следует сделать вывод о том, что
обстоятельства, подлежащие доказыванию, составляющие предмет доказывания,
являются неотъемлемой частью методики расследования преступлений.
Обстоятельства, подлежащие доказыванию по уголовному делу, называемые
предметом доказывания, представляют собой совокупность фактических данных,
которые необходимо установить для решения дела по существу. Перечень
указанных обстоятельств содержится в ст. 117 УПК Республики Казахстан.
Данные обстоятельства при расследовании налоговых преступлений
обусловлены конкретными признаками составов преступлений, предусмотренных
ст. 221, 222 УК РК, а также основаниями уголовной ответственности и
освобождения от нее.
Без установления фактических обстоятельств события, действий лица, их
мотивов и последствий невозможно установить, имело ли место преступление,
виновно ли лицо и в чем именно, какое должно понести наказание.
Из круга обстоятельств, подлежащих доказыванию при расследовании
уголовных дел об уклонении от уплаты налогов или иных обязательных
платежей, выделяют так называемый главный факт, т. е. совокупность
обстоятельств, относящихся к событию преступления, действию определенного
лица (лиц), его (их) виновности4. Этот главный факт выражен в трех
основных вопросах, которые стоят перед следователем, прокурором, судом:
Доказано ли, что соответствующее деяние было совершено. Доказано ли, что
это деяние совершило конкретное лицо (обвиняемый, подсудимый). Виновно ли
данное лицо в совершении этого деяния.
Доказывание того, имело ли место уклонение от уплаты налогов, требует
установления обстоятельств, характеризующих указанное преступление. К ним
относятся: время, место, способ и другие обстоятельства совершения
преступления.
В большинстве случаев на налоговые преступления указано в сообщениях
налоговых инспекторов, руководителей фондов, граждан, ставших очевидцами
незаконных действий, связанных с уклонением от уплаты налогов и т. п.
Однако указание на событие преступления в подобном сообщении не исключает
необходимости доказывания того, имело ли оно место в действительности,
установления всех его обстоятельств.
Способ уклонения от уплаты налогов является элементом состава данного
преступления, поскольку ст. 221 УК РК прямо предусматривает, что уклонение
происходит путем непредставления физическим лицом декларации о доходах,
либо путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах или
расходах, а ст. 222 УК РК дополнительно для юридических лиц предусматривает
совершение преступления - путем включения в бухгалтерские документы
заведомо искаженных данных о доходах или расходах, либо иным способом.
В криминалистической литературе указывается, что при доказывании
способа уклонения от уплаты налога необходимо установить следующие
обстоятельства:
___________________________________ ____________
4 Строгович М. С. №бр. труды. Т. 3. Теория судебных доказательств. -М,
1991. С. 83.
а) совершено ли занижение дохода (выручки) или (и) искажение данных о
расходах, либо сокрытие иных объектов налогообложения;
б) в каких бухгалтерских документах искажены данные о доходах или
расходах, либо скрыты иные объекты налогообложения;
в) искажены ли эти данные только в расчетах налогов и правильно
отражены в бухгалтерских отчетах, представленных в налоговую инспекцию;
г) не были ли они искажены одновременно в расчетах налогов и в
представленных в налоговые органы бухгалтерских отчетах, но правильно
отражены в балансовых счетах и документах аналитического учета;
д) не были ли они искажены одновременно в расчетах налогов, в
бухгалтерской отчетности, балансовых счетах, но были правильно отражены в
первичных учетных документах;
е) не началось ли с первичных документов искажение данных о доходах
или расходах, либо сокрытие иных объектов налогообложения, а затем эти
искаженные данные были включены в другие вышеназванные документы;
ж) не скрывались ли данные о доходах или других
объектах налогообложения путем несоставления первичных учетных документов;
з) не было ли совершено сокрытие других объектов налогообложения иными
способами5.
Такая схема установления способа совершения налоговых преступлений
вполне допустима, однако при этом мы только отвечаем на вопрос о том, в
каких документах нашло отражение искажение данных об объектах
налогообложения. Представляется, что также следует ответить на следующие
вопросы: сколько было преступников, и каким образом были, распределены
между ними роли; какие именно действия (бездействие) были выполнены каждым
из них и в какой последовательности; как действия субъектов были
взаимообусловлены; какие именно объекты налогообложения были сокрыты; в чем
заключалось воздействие на предмет посягательства (игнорирование,
________________________
5 Сологуб Н. М. Налоговые преступления: методика и тактика расследования. —
М, 1998. С. 47.
искажение, маскировка).
Время совершения налогового преступления, как элемент
криминалистической характеристики, не ограничивается астрономическими
свойствами: год, месяц, дата. Оно рассматривается во всей совокупности его
взаимосвязей с другими элементами события. В данном случае оно связано с
определенной периодичностью. Моментом окончания преступления является время
фактической неуплаты налога. Однако время окончания и время совершения
налогового преступления - это не одно и то же. Для установления времени
совершения налогового преступления необходимо ответить на
вопросы: какие сроки установлены для предоставления сведений в налоговые
органы и уплаты налога или обязательного платежа; когда были представлены
соответствующие документы в налоговые органы; когда были выполнены
действия, в результате которых были искажены данные об объектах
налогообложения; когда были совершены финансово-хозяйственные операции,
сведения о которых нашли (не нашли) отражения в документах бухгалтерского
учета; в каком налоговом периоде (периодах) совершено сокрытие объектов
налогообложения и не уплачены налоги.
Должно ... продолжение
Вы можете абсолютно на бесплатной основе полностью просмотреть эту работу через наше приложение.
Похожие работы
Дисциплины
- Информатика
- Банковское дело
- Оценка бизнеса
- Бухгалтерское дело
- Валеология
- География
- Геология, Геофизика, Геодезия
- Религия
- Общая история
- Журналистика
- Таможенное дело
- История Казахстана
- Финансы
- Законодательство и Право, Криминалистика
- Маркетинг
- Культурология
- Медицина
- Менеджмент
- Нефть, Газ
- Искуство, музыка
- Педагогика
- Психология
- Страхование
- Налоги
- Политология
- Сертификация, стандартизация
- Социология, Демография
- Статистика
- Туризм
- Физика
- Философия
- Химия
- Делопроизводсто
- Экология, Охрана природы, Природопользование
- Экономика
- Литература
- Биология
- Мясо, молочно, вино-водочные продукты
- Земельный кадастр, Недвижимость
- Математика, Геометрия
- Государственное управление
- Архивное дело
- Полиграфия
- Горное дело
- Языковедение, Филология
- Исторические личности
- Автоматизация, Техника
- Экономическая география
- Международные отношения
- ОБЖ (Основы безопасности жизнедеятельности), Защита труда
